Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2011 Værdi af fri bil	39.699 kr.	0 kr.	0 kr.
Indkomståret 2012 Værdi af fri bil	90.998 kr.	0 kr.	0 kr.
Indkomståret 2013 Værdi af fri bil	77.372 kr.	0 kr.	0 kr.
Indkomståret 2014 Værdi af fri bil	81.530 kr.	0 kr.	0 kr.
Indkomståret 2015 Værdi af fri bil	81.530 kr.	0 kr.	0 kr.

Faktiske oplysninger
Klageren blev den 27. juni 2011 hovedaktionær i selskabet H1 A/S, adresse Y1, by Y1, i forbindelse med en overdragelse fra sin far af aktier for nom. 249.000 kr. af en samlet aktiekapital på nom. 500.000 kr.

Selskabet er autoriseret [bilmærke]forhandler og -værksted.

Klageren har været medlem af selskabets bestyrelsen siden den 24. maj 2011 og været ansat i selskabet siden 2008.

Klageren har indtil den 27. april 2012 været tilmeldt på adressen Y2, by Y2. Herefter har han været tilmeldt på adressen Y3, by Y1.

Klagerens tidligere revisor har den 18. september 2015 oplyst følgende til SKAT om klagerens virksomhed og anvendelse biler:

"A driver sammen med sin far H1 A/S i by Y1. […]. Virksomheden er startet som en uautoriseret autoværksted med salg af brugte biler. Med tiden er kundegruppen ændret til også at omfatte nye biler primært mindre biler […] og mellemklassebiler […]. For at opfylde forhandleraftalens forpligtelser omkring salgsareal er ejendommen, hvorfra virksomheden drives løbende udvidet og renoveret. Disse renoveringen er hovedsageligt foretaget af hovedaktionærerne og selskabets medarbejdere. Ejendommen opfylder forhandleraftalens vilkår, men er på ingen måde så moderne og prangende som bilhusene i de omkringliggende byer. Dette passer efter ledelsens opfattelse godt til selskabets kundegruppe, der er kendetegnende med at være yderst loyal i forhold til såvel mærket som i forhold til virksomheden. Selskabets kunder er en typisk mellemklassefamilie, hvorfor selskabet bevidst udviser en vis ydmyghed i forhold til lokaler og herunder hovedaktionærens egne biler.

På årsbasis sælges ca. 150 nye biler og et tilsvarende antal brugte biler. Salget af større modeller […] er stort set ikke eksisterende i området, hvorfor virksomheden ikke selv tager disse biler hjem. Da selskabet via forhandleraftalen i et vist omfang er forpligtet til at tage de biler hjem, som importøren tildeler forhandleren vil der stort set altid være biler på lager, som ikke forventes solgt eller i bedste fald har lang lagertid. Disse biler kan evt. blive solgt til andre forhandlere i takt med at de sælger denne størrelse biler. Pt. har virksomhedens således en […] på lager med en vejledende udsalgspris på ca. 600 TDKK. Denne model har virksomheden ikke forventning om at kunne sælge i området. Importøren kan således til dels bestemme, hvilke lagerbiler selskabet som autoriseret forhandler er forpligtet til at have på lager. Importøren stiller dog ikke som tidligere krav om, at autoforhandlerne privat kører i importørens mærker.

Selskabet ca. 30 til 50 biler på lager. Pr. 31.12.2014 omfattede selskabets beholdning af nye biler en samlet kostpris på 4.983 TDKK og brugte biler med en kostpris på 1.916 TDKK. Bilerne er registreret på særskilte vognkort i selskabets økonomisystem. Beholdningen omfatter dels indregistrerede og uindregistrerede biler, herudover har virksomheden en del leasede demo- og kundebiler, der udlejes til selskabets værkstedskunder.

På værkstedssiden har kunderne ofte en forventning om, at selskabet kan stille en kundebil til rådighed under service og reparationer. Lånebiler er derfor med tiden blevet et konkurrenceparameter og stiller store krav til beholdningen af indregistrerede biler. Da selskabet samtidig er skadeværksted er der stort pres på kundebilerne og ofte er alle biler udlånt til værkstedskunder. Som følge af bl.a. forsikringsforhold holder værkstedet styr på førerne af lånebilerne og sælgerne holder styr på førerne af demo- og lagerbilerne. Km-antallet registreres på vognkortet og slutsedler i forbindelse med køb og salg af bilerne. Antallet af biler gør, at det rente administrativt ikke vil være praktisk muligt at føre en egentlig kørebog over alle bilerne.

A har bopæl på adresse Y3 i by Y1. En væsentlig del af hans kørselsbehov er derfor mellem bopælen og adresse Y1 i by Y1, hvor H1 A/S drives fra. A og dennes far B udgør selskabets sælgere og for at dække salgsafdelingens åbningstid er de ofte på arbejde 6 dage om ugen.

Til og fra bopælen udgør den daglige transport 5 km. As kørselsbehov mellem hjem og arbejdsplads skønnes at udgør ca. 1.200 km årligt.

Skatteyderen har selv købt og ejet private biler i indkomstårene 2011 til 2014 og har i perioden altid haft min. 1 privatejet bil. For en del af bilerne har han desuden foretaget forbedringer inden salgene. Vedlagt følger som ønsket købs- og salgsbilag vedr. bilhandler i den pågældende periode.

A har således ingen interesse i at anvende selskabets biler til privat kørsel og har i de pågældende indkomstår alene anvendt selskabets biler i erhvervsøjemed ved forhandlermøder og lignende […]-arrangementer…."

SKAT har oplyst, at klageren har haft følgende biler indregistreret i indkomstårene 2011-2014:

Reg.nr.	Mærke		1. Reg.	Tilgang	Afgang
[…]	[…]	Ejer/bruger	17.02.11	17.02.11	21.03.11
[…]	[…]	Ejer/bruger	23.11.95	05.01.11	23.05.11
[…]	[…]	Ejer/bruger	06.06.06	14.06.11	21.02.12
[…]	[…]	Ejer/bruger	24.01.12	24.01.12	01.05.12
[…]	[…]	Ejer/bruger	03.05.12	03.05.12	25.06.12
[…]	[…]	Ejer/bruger	01.09.06	25.06.12	05.08.13
[…]	[…]	Ejer/bruger	15.04.13	15.04.13	22.06.13
[…]	[…]	Ejer/bruger	23.03.95	02.01.13	09.11.13
[…]	[…]	Ejer/bruger	24.06.13	24.06.13	13.12.13
[…]	[…]	Ejer/bruger	05.12.13	05.12.13	16.04.14
[…]	[…]	Ejer/bruger	15.08.01	11.11.13	19.02.16
[…]	[…]	Ejer/bruger	24.07.13	18.09.14	03.10.14

Om bilerne har SKAT i øvrigt oplyst:

"[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 1.500 km. Denne bil har således kørt 1.500 km på 1 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 6.000 km. Denne bil har således kørt 6.000 km på knapt 2 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købspapirerne, at bilens km-stander ved køb stod på 205.000 km og det fremgår af færdselsstyrelses synsrapporter af bilens km-stander ved syn den 7. september 2012 stod på 212.000 km. Denne bil har således kørt 7.000 km på 2½ mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 6.700 km. Denne bil har således kørt 6.700 km på godt 2 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købspapirerne, at bilen ifølge fakturaen er købt af H1 A/S den 16. august 2013. Bilen er indregistreret i dit navn den 2. januar 2013.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 15.000 km. Denne bil har således kørt 15.000 km på knapt 6 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 10.500 km. Denne bil har således kørt 10.500 km på godt 4 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af færdselsstyrelsens synsrapporter, at bilens km-stander ved køb den 11. november 2013 stod på 274.000 km og ved syn den 2. november 2015 på 286.000 km. Denne bil har således kørt 12.000 km på 2 år.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilens km-stander ved køb stod på 15.000 km og ved salg på 15.000 km. Denne bil har således kørt 0 km på ½ mdr."

Ifølge G1s hjemmeside, udgjorde priserne pr. 1. juli 2015 (fra-priser):

[Mærke] 339.990 kr.
[Mærke] 269.990 kr.
[Mærke] 279.990 kr.
[Mærke] 319.990 kr.
[Mærke] 321.990 kr.
[Mærke] 425.990 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at G1 ikke stiller krav om, at bilforhandlere kører privat i en bil af mærket […].

SKATs afgørelse
SKAT har forhøjet klagerens indkomst for indkomstårene 2011-2015 med blandt andet værdi af fri bil. SKAT har ansat værdi af fri bil til følgende beløb:

Indkomståret 2011
Værdi af fri bil 39.699 kr.

Indkomståret 2012
Værdi af fri bil 90.998 kr.

Indkomståret 2013
Værdi af fri bil 77.372 kr.

Indkomståret 2014
Værdi af fri bil 81.530 kr.                    

Indkomståret 2015
Værdi af fri bil 81.530 kr.

SKAT har begrundet afgørelsen således for så vidt angår forhøjelsen vedrørende værdi af fri bil:

"1. Fri bil til rådighed
…
Med vedtagelsen af lov nr. 459 af 31. maj 2000, blev der med virkning fra og med 2001 indført en formodningsregel. Dette bevirker, at når en ansat direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, har rådighed over en bil, bliver denne beskattet af fri bil. Det er rådigheden der beskattes uden hensyn til om der er gjort brug af rådigheden. Domspraksis og formodningsreglen bevirker at hvis anpartshaver/direktøren ikke kan bevise, at bilen ikke har stået til rådighed, vil der ske beskatning.

SKAT finder, at du har frie biler til rådighed.

Det fremgår af Den juridiske vejledning pkt. C.A.5.14.1.3, at hvis der er flere biler til rådighed, gælder ligningslovens § 16 stk. 4 for hver enkelt bil, der stilles til rådighed til privat brug. Der gives således ikke mængderabat.

Det fremgår dog af Den juridiske vejledning pkt. C.C.5.2.2.9.2, at der gælder særlige regler for beskatning af bilforhandlere, der privat bruger biler, der indgår i virksomhedens varelager.
Det fremgår af Ligningsrådets anvisning af 15. august 2000, TfS 2000.702, at selvstændigt erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen og benytter varelagerbiler til privat kørsel, skal beskattes heraf efter ligningslovens § 16.
Beskatningsreglerne for biler i virksomhedsordningen gælder også for biler i selskabsform.

En bilforhandler der driver virksomhed i selskabsform, bliver beskattet af privat benyttelse af virksomhedens varelagerbiler, uanset at han allerede bliver beskattet af en anden blandet benyttet bil, der ikke indgår i varelageret. Se SKM2006.17.VLR.

Selskabets tidligere revisor NK har oplyst, at du ikke har biler til rådighed for privat anvendelse, idet du selv ejer dine biler.

Den 6. april 2016 har der været møde på selskabets adresse, hvor din far B og revisor OS bemærkede, at du sætter nogle af de gamle biler i stand og sælger dem, hvorfor der er en del fakturakøb på selskabets debitorkundekonto med dig.
Det fremgik desuden af mødet, at der ikke forelå dokumentation for køb af brændstof.

Det fremgår af SKATs kontroloplysninger, at du indtil den 27. april 2012 har boet på adressen Y2 i by Y2, herefter flytter du til adressen Y3, by Y1.
Det fremgår af SKATs kontroloplysninger, at du indtil den 25. juni 2014 har haft en samlever.
Din samlever, har siden 1. april 2012 haft arbejde i by Y3 og har ikke stået opført som ejer eller bruger af bil.

Det fremgår af SKATs kontroloplysninger, at du personligt har haft følgende biler indregistreret:

	Reg.nr.	Mærke		1.Reg.	Tilgang	Afgang
*	[…]	[…]	Ejer/bruger	17.02.11	17.02.11	21.03.11
	[…]	[…]	Ejer/bruger	23.11.95	05.01.11	23.05.11
	[…]	[…]	Ejer/bruger	06.06.06	14.06.11	21.02.12
*	[…]	[…]	Ejer/bruger	24.01.12	24.01.12	01.05.12
*	[…]	[…]	Ejer/bruger	03.05.12	03.05.12	25.06.12
	[…]	[…]	Ejer/bruger	01.09.06	25.06.12	05.08.13
*	[…]	[…]	Ejer/bruger	15.04.13	15.04.13	22.06.13
	[…]	[…]	Ejer/bruger	23.03.95	02.01.13	09.11.13
*	[…]	[…]	Ejer/bruger	24.06.13	24.06.13	13.12.13
*	[…]	[…]	Ejer/bruger	05.12.13	05.12.13	16.04.14
	[…]	[…]	Ejer/bruger	15.08.01	11.11.13	19.02.16
	[…]	[…]	Ejer/bruger	24.07.13	18.09.14	03.10.14

Ovenstående biler, der er markeret med *, fremgår også af sagsfremstillingens pkt. 2, der vedrører bilhandler med selskabet.

[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 1.500 km. Denne bil har således kørt 1.500 km på 1 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg tod på 6.000 km. Denne bil har således kørt 6.000 km på knapt 2 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købspapirerne, at bilens km-stander ved køb stod på 205.000 km og det fremgår af færdselsstyrelses synsrapporter af bilens km-stander ved syn den 7. september 2012 stod på 212.000 km. Denne bil har således kørt 7.000 km på 2½ mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 6.700 km. Denne bil har således kørt 6.700 km på godt 2 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købspapirerne, at bilen ifølge fakturaen er købt af H1 A/S den 16. august 2013. Bilen er indregistreret i dit navn den 2. januar 2013.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 15.000 km. Denne bil har således kørt 15.000 km på knapt 6 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilen er købt som ny og km-stander ved salg stod på 10.500 km. Denne bil har således kørt 10.500 km på godt 4 mdr.
[Reg.nr.]: Det fremgår af færdselsstyrelsens synsrapporter, at bilens km-stander ved køb den 11. november 2013 stod på 274.000 km og ved syn den 2. november 2015 på 286.000 km. Denne bil har således kørt 12.000 km på 2 år.
[Reg.nr.]: Det fremgår af købs- og salgspapirerne, at bilens km-stander ved køb stod på 15.000 km og ved salg på 15.000 km. Denne bil har således kørt 0 km på ½ mdr.

De foreligger ingen oplysninger om km-stander på de øvrige biler.

SKAT finder, at selskabet har stillet bil til rådighed for din private benyttelse. Der er henset til

• at du er hovedanpartshaver og salgschef i selskabet
• at selskabet er autoriseret [bilmærke]forhandler og i den forbindelse har adskillige nye personbiler indregistreret. Bilerne er hovedsagligt indregistreret med selskabet som bruger og ikke ejer. Bilerne har stået til rådighed for privat benyttelse.
• at det fremgår af SKATs kontroloplysninger, at du i perioder har flere biler indregistreret og i andre perioder kun har en bil.
• at du har haft en [mærke] [reg.nr.] indregistreret, men ifølge købs / salgspapirerne har denne bil slet ikke været ude at køre (Bilag 1)
• at du køber en [mærke] [reg.nr.] af selskabet den 16. august 2013. Det fremgår af modtagne oplysninger, at selskabet har købt bilen fra tredjemand den 18. december 2012 for kr. 15.000. Du køber bilen af selskabet den 16. august 2013 for kr. 2.000. Bilen er indregistreret i dit navn den 2. januar 2013. SKAT finder, at du således har haft bilen til fri rådighed i perioden 2. januar 2013 til 16. august 2013. Der er henset til, at det er selskabet, der har båret værdiforringelse på bilen i din rådighedsperiode (bilag 2)
• at du siden den 16. april 2014 kun har haft en bil indregistreret i dit navn. Det drejer sig om en [mærke] [reg.nr.], en ældre model, indregistreret 1. gang den 15. august 2001, denne bil har ifølge synsrapporterne kørt 12.000 km i perioden 11. november 2013 til 2. november 2015. SKAT stiller sig undrende over for, at du som hovedaktionær og salgschef ikke har en nyere bil til rådighed.

Det fremgår desuden af synsrapporterne, at da bilen har været til syn den 2. november 2015 stod km-standen på 286.000 km, bilen bliver omsynet den 12. november 2015, her stod km-standen også på 286.000 km. Der har ikke været andre biler til rådighed i personlig regi (Bilag 3).

• at din samlever, siden 1. april 2012 haft arbejde i by Y3 og ikke har stået opført som ejer eller bruger af bil. Din samlever fraflytter din bopæl den 25. juni 2014. Den årlige befordring til by Y3 har udgjort: 2012 - 19.720 km, 2013 - 25.056 km og 2014 - 12.180 km.
• Det fremgår af oplysninger, modtaget på mødet, at du ikke kan dokumentere køb af brændstof.

Værdiansættelsen af rådighed over firmabil, skal ske i overensstemmelse med værdiansættelsesprincipperne for personalegoder i ligningslovens § 16 stk. 4.

Det fremgår af Ligningsrådets afgørelse, SKM2002.255.LR, at beskatningen sker af den dyreste bil, som har været til rådighed i en kalendermåned, uanset at der er mulighed for at vælge en anden bil fra bilparken.

SKAT finder herefter, at den årlige værdi af bil til rådighed skal fastsættes ud fra beskatningsgrundlaget på den dyreste bil, der har været til rådighed.

Du bliver hovedaktionær den 27. juni 2011, og vil dermed være omfattet af reglerne om interesseforbundne parter i ligningslovens § 2 samt skattekontrollovens § 3 B. SKAT finder, at beskatning af fri bil til rådighed skal ske fra denne dato.

Det fremgår af SKATs kontroloplysninger, at den dyreste nye bil, der har været indregistreret i selskabet, har været:

Indkomståret 2011 28/6-31/12 [Mærke]
Indkomståret 2012 1/1-27/2 [Mærke]
Indkomståret 2012 27/2-28/8 [Mærke]
Indkomståret 2012 11/9-31/12 [Mærke]
Indkomståret 2013 1/1-26/7 [Mærke]
Indkomståret 2013 26/7-18/9 [Mærke]
Indkomståret 2013 18/9-31/12 [Mærke]
Indkomståret 2014 1/1-28/5 [Mærke]
Indkomståret 2014 28/5-26/11 [Mærke]
Indkomståret 2014 26/11-31/12 [Mærke]

Det fremgår af G1s hjemmeside, at priserne på de respektive biler pr. 1. juli 2015 udgør følgende frapriser:

[Mærke] 319.990 kr.
[Mærke] 321.990 kr.
[Mærke] 425.990 kr.
[Mærke] 339.990 kr.
[Mærke] 269.990 kr.
[Mærke] 279.990 kr.

SKAT finder ikke, at der har været de store udsving i bilpriserne de senere år, hvorfor prisniveauet for juli 2015 anses som udgangspunkt for beskatningsgrundlaget. Der er tale om fra-priser, hvorfor eventuelle ekstraudstyr og lignende ikke er medregnet. Det er desuden ikke muligt at opgøre miljøtillægget, da det ikke vides hvilken bil, der eksakt har stået til rådighed.

SKAT finder herefter, at værdi af bil til rådighed for indkomståret 2011 kan opgøres til:
[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20% af kr. 21.990 4.398 kr.
79.398 kr. * 6/12 mdr. 39.699 kr.

SKAT finder herefter, at den årlige værdi af bil til rådighed for indkomståret 2012 kan opgøres til:
[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20 % af kr. 21.990 4.398 kr.
79.398 kr. * 2/12 mdr. 13.233 kr.

[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20% af kr. 125.990 25.198 kr.
100.198 kr. * 6/12 mdr. 50.099 kr.

[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20% af kr. 39.990 7.998 kr.
82.998 kr. * 4/12 mdr. 27.666 kr.

I alt 90.998 kr.

SKAT finder herefter, at den årlige værdi af bil til rådighed for indkomståret 2013 kan opgøres til:
[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20% af kr. 39.990  7.998 kr.
82.998 kr. * 7/12 mdr. 48.415 kr.

[Mærke]:
25% af kr. 269.990 67.497 kr. * 1/12 mdr. 5.625 kr.

[Mærke]:
25% af kr. 279.990 69.997 kr. * 4/12 mdr. 23.332 kr.

I alt 77.372 kr.

SKAT finder herefter, at den årlige værdi af bil til rådighed for indkomståret 2014 kan opgøres til:
[Mærke]:
25% af kr. 279.990 69.997 kr. * 4/12 mdr. 23.332 kr.

[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20% af kr. 39.990 7.998 kr.
82.998 kr. * 6/12 mdr. 41.499 kr.

[Mærke]:
25% af kr. 300.000 75.000 kr.
20% af kr. 125.990 25.198 kr.
100.198 kr. * 2/12 mdr. 16.699 kr.

I alt 81.530 kr.

SKAT har konstateret, at du ikke har selvangivet værdi af fri bil for indkomståret 2015, hvorfor

SKAT, efter en konkret vurdering, har sat værdi af fri bil til rådighed for indkomståret 2015 til kr. 81.530 svarende til beskatningen for indkomståret 2014.

Du har været ansat i selskabet, hvorfor beløbet er skattepligtigt jf. statsskattelovens § 4 stk. 1 lit. c. Beløbet bliver beskattet som personlig indkomst jf. personskattelovens § 3 stk. 1.

SKATs stillingtagen til indsigelserne modtaget fra revisionsfirmaet R1:
Det skal indledningsvist præciseres, at SKAT henviser til praksis omkring beskatning af bilforhandleres beskatning af varelagerbiler som følge af, at en del af denne praksis umiddelbart direkte kan overføres til bilforhandlere der driver deres virksomhed i selskabsform.

Det gælder den del af praksis der medfører, at en bilforhandler alene skal beskattes af en bil, den dyreste, for så vidt angår varelagerbilerne, uagtet at ligningslovens § 16 stk. 4 umiddelbart bestemmer, at det er alle biler der er til rådighed til privat brug der skal beregnes værdi. Der gives således ikke mængderabat, medmindre praksis overføres.

Vedrørende din rådgivers vurdering af råderetten skal det bemærkes, at der i indsigelserne henvises til ikke-offentliggjorte afgørelse i vurderingen af råderetten.

Det er en direkte følge af lighedsgrundsætningen, at en borger under nærmere betingelser kan støtte ret på SKATs administrative afgørelsespraksis, herunder beskrivelsen af praksis i SKATs juridiske vejledninger, styresignaler og øvrige offentliggjorte beskrivelser af praksis. Ikke-offentligtgjorte kendelser fra landsskatteretten indgår således ikke i SKATs administrative afgørelsespraksis, idet disse som regel er afgjorte på baggrund af en samlet konkret vurdering af de faktiske forhold de pågældende sager, og der vil derfor sjældent være tale om identiske omstændigheder i relation til andre sager.

SKATs praksis vedrørende mulighederne for at afkræfte formodningen om at en bil står til rådighed for privat benyttelse fremgår af afsnittet C.A.5.14.1.11 Vurderingen af hvornår en bil er til rådighed for privat kørsel, hvor det under punktet - Rådigheden afskåret fremgår at:

En ansat med firmabil har mulighed for at undgå beskatning af fri firmabil ved at afskære sig muligheden for at bruge firmabilen privat.

Det er en absolut forudsætning for at undgå beskatning, at der foreligger en skriftlig aftale mellem den ansatte og firmaet om, at bilen ikke er til rådighed for privat brug, herunder kørsel mellem hjem og arbejde.

Hvis den ansatte blot én gang kører privat i en firmabil trods aftale med firmaet om, at firmabilen ikke er til rådighed for privat kørsel, skal den ansatte beskattes af værdien af fri firmabil for hele den periode, hvor bilen har stået til rådighed for erhvervsmæssig anvendelse.

En sådan aftale foreligger ikke i denne sag, hvorfor du i henhold til SKATs praksis ikke kan undgå beskatning af rådigheden.

Herudover finder SKAT fortsat ikke, at det er sandsynliggjort at selskabets biler ikke har været til rådighed for privat kørsel eller at der ikke har været et behov herfor ud fra den samlede vurdering af din og din hustands levevis/kørselsbehov.

I henhold til denne praksis fastholder SKAT derfor beskatningen af værdi af fri bil.

Vedrørende de konkrete bemærkninger til SKATs argumenter, og sammenfatning af de forhold der efter din rådgivers vurdering medfører, at der ikke er praksis for beskatning af fri bil i den konkrete situation, skal SKAT anføre følgende:

Indledningsvist skal det præciseres, at det i henhold til praksis, jf ovenstående afsnit C.A.5.14.1.11 i SKATs juridiske vejledninger, er dig der skal dokumentere/sandsynliggøre, at du er afskåret fra at bruge bilen til privat kørsel.

SKATs argumenter skal således ses i lyset af, at det ikke er SKAT der skal dokumentere eller sandsynliggøre at bilerne rent faktisk er anvendt, men at det er dig der skal afkræfte formodningen om at du har selskabets til rådighed for privat kørsel.

Det forhold, at du i perioder alene har ejet en personbil i privat regi indikere, efter SKATs opfattelse, et behov for at bruget selskabets personbiler, idet husstandens samlede kørselsbehov i perioder umiddelbart fordre mere end en bil.

De fremlagte kopier af kvitteringer, der er ifælge din rådgivers oplysninger dækker din tidligere samlevers køb af brændsstof, kan umiddelbart ikke lægges til grund, idet det dels af det ene sæt ikke fremgår hvem der har afholdt udgiften, og at der vedrørende begge sæt ikke fremgår oplysninger om hvad der er købt, udover at hævningerne på kontoen er henført til Brændstof-Transport. Der er således flere mindre beløb der ikke indikere påfyldning af brændstof på en bil.

Modsat er der nogle beløb, der umiddelbart er for store til at der kan være tale om påfyldning af brændstof på en bil. I 2014 er der således afholdt en udgift den 14/7 på 892,60 kr., den 17/7 på 1.699,00 kr. d. 23/7 på 1.905,53 kr. og den 24/7 på kr. 1.023,98 kr. Ifølge bilagene skulle der således samlet på 10 dage være afholdt 5.521,11 kr. og SKAT finder på den baggrund at det er usandsynligt at disse udgifter udelukkende skulle henføres til tankning af brændstof.

Såfremt det lægges til grund, at din tidligere samlever i perioden 2011 - 2015 har afholdt udgifter til brændstof understøtter det umiddelbart SKATs bemærkning om at din tidligere samlever kan have haft behov for at benytte en bil til sin transport mellem hjem og arbejde. Din oplysning om at hun tog bussen kunne have været understøttet af dokumentation for udgiften hertil, når der henses til at hun har været villig til at fremlægge hendes udgifter til brændstof m.v.

Vedrørende brugen af motorcykler kan dette naturligvis dække en del af husstandens behov for transport i den del af året hvor dette kan lade sig gøre, men omvendt kan behovet for at bruge en motorcykel i sæsonen samtidigt indikere et tilsvarende behov for et supplerende transportmiddel udenfor sæsonen

Skærpet formodningsregel for hovedaktionærer mv.
Hvis en hovedaktionær har råderet over en firmabil, er der en formodning for, at bilen ikke kun er til rådighed for erhvervsmæssig kørsel, men også for privat kørsel. Det skyldes, at der er tale om interesseforbundne parter.

Derfor skal en hovedaktionær, der ønsker at undgå beskatning af rådighed over firmabil til privat kørsel, over for ligningsmyndigheden sandsynliggøre, at han eller hun er afskåret fra at bruge bilen til privat kørsel.

Der er tale om en konkret ligningsmæssig bedømmelse, hvor dokumentationskravene kan skærpes, og der bliver derfor lagt mere vægt på nøjagtigheden af både eventuelle kørebogsregistreringer og den aftale, som parterne har indgået om, at bilen kun må bruges erhvervsmæssigt. Se skatteministerens svar i TfS 1997.584 samt Den juridiske vejledning pkt. C.A.5.14.1.11.

[…]

Øvrige forhold
Hovedaktionær i selskabet H1 A/S
Du anses for værende hovedaktionær med bestemmende indflydelse. Der henvises til ligningslovens § 2 stk. 2, skattekontrollovens § 3 B stk. 2 samt ligningslovens § 16 H stk. 6.
Det fremgår bl.a., at ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af personlige aktionærer og deres nærtstående.
Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med oprindeligt slægtskabsforhold.

Ligningsfrist
SKAT finder, at der er tale om transaktioner mellem interesseforbundne parter, hvorfor SKAT har anset, at ovenstående ændringer er omfattet af den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningsloven Lovbekendtgørelse nr. 1267 af 12. november 2015 § 26 stk. 5, hvoraf fremgår, at fristerne efter stk. 1 og 2 først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb.
Kriteriet for, hvornår der er tale om en transaktion mellem interesseforbundne parter, fremgår af skattekontrollovens § 3 B samt ligningslovens § 2.

Der er tidligere fremsendt forslag til ændring af din skatteansættelse den 17. juli 2015 vedrørende indkomstårene 2011-2014. Ovenstående forslag til ændring af overskud af virksomhed / udlejningsejendom, kapitalafkast samt ejendomsværdiskat for indkomståret 2012 er ikke et udtryk for, at det tidligere fremsendte forslag vedrørende dette indkomstår skal annulleres, men er et udtryk for en fortsættelse af det første forslag, da der ikke i forslaget er sket en udvidende beskatning i forhold til 1. varsel.
Da den første varsling vedrørende indkomståret 2012 er sket inden for varslingsfristen, anses ligningsfristen efter ligningslovens § 26 stk. 1 for værende sket rettidigt.
Der henvises til Den juridiske vejleledning pkt. A.A.8.2.1.1.1 Fornyet varsling

[…]"

SKAT har i udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende værdi af fri bil anført:

"SKAT finder ikke, at klager har løftet den omvendte bevisbyrde for, at han som hovedaktionær ikke har haft rådighed for privat anvendelse over selskabets indregistrerede dyrere personbiler, jf. SKM2014.504.HR.

Der er ikke fremlagt fraskrivelseserklæringer vedr. rådighed over selskabets indregistrerede personbiler og heller ikke fremlagt kørebøger for disse.

Vi bemærker endvidere, at klager ikke har fremlagt oplysninger, der i tilstrækkelig grad sandsynliggør, at han/hans husstand ikke har haft behov for at benytte selskabets indregistrerede personbiler til privat kørsel.

Der er således flere tidspunkter, hvor hans private biler kun har kørt få eller slet ingen kilometer i dennes ejertid og i øvrigt er solgt inden for en kort periode til tredjemand eller tilbage til H1 A/S. I perioder har klager kun ejet én personbil, mens husstandens kørselsbehov har fordret mere end en bil. Der er ikke fremlagt dokumentation for kærestens evt. befordring med bus og de fremlagte kvitteringer vedr. afholdte brændstofudgifter har ikke kunnet lægges til grund som dokumentation for at kørselsbehovet er dækket ved kørsel i klagers private biler."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke haft fri bil til rådighed i indkomstårene 2011-2015, hvorfor hans indkomst ikke skal forhøjes med værdi af fri bil.

Til støtte herfor er anført:

"Fri bil

Efter vores vurdering har A (A) ikke har haft fri bil til rådighed for privat kørsel i årene 2011-2015, hvorfor vi ikke mener As indkomst skal forhøjes med værdi af fri bil.

A har gennem hele perioden 2011-2015 været bilejer, og de privatejede biler har fuldt ud opfyldt A's kørselsbehov. Der er ikke i øvrigt forhold der peger i retning af, at A har benyttet selskabets biler til privat kørsel, eller at A har haft et behov herfor, jf. nærmere nedenfor.

Råderet oq formodningsreglen

SKAT bemærker, at det er rådigheden der beskattes uden hensyn til, om der er gjort brug af rådigheden. Endvidere anfører SKAT, at domspraksis og formodningsreglen bevirker, at hvis anpartshaveren/direktøren ikke kan bevise, at bilen ikke har stået til rådighed, vil der ske beskatning.

Vi er enige med SKAT i, at der gælder en skærpet formodningsregel for hovedaktionærers rådighedsbeskatning af firmabil. Ifølge praksis kan hovedaktionærer afkræfte formodningen, selv om der ikke er ført egentlig bevis for, at bilen ikke har stået til rådighed. Således kan beskatning også for hovedaktionærer undgås, såfremt det kan sandsynliggøres, at bilen ikke har stået til rådighed for privat kørsel. Denne sandsynliggørelsesregel gælder også hovedaktionærer i bilforhandlerselskaber.

Som anført af SKAT gælder særlige regler for beskatning af bilforhandlere (selvstændigt erhvervsdrivende), som privat anvender biler, der indgår i virksomhedens varelager, jf. juridisk vejledning pkt. C.C.5.2.2.9.2. Endvidere fremgår af praksis, at når bilforhandleren benytter virksomhedsordningen, sker beskatningen af privatbenyttede biler efter ligningslovens § 16.

SKAT synes at udlede heraf, at praksis for beskatning af varelagerbiler for selvstændigt erhvervsdrivende ligeledes omfatter bilforhandlere, der driver virksomhed i selskabsform. Dette kan efter vores vurdering ikke udledes.

Den af SKAT nævnte afgørelse SKM2006.17.VLR viser således klart, at der kun sker beskatning af varelagerbilerne, såfremt bilforhandleren ikke kan sandsynliggøre, at varelagerbilerne ikke har været benyttet privat. Landsretten begrundede afgørelsen således:

"Ligningsrådets anvisning i TfS 2000.702 handler om beskatning af bilforhandleres private anvendelse af biler, der indgår i virksomhedens varelager. Det er ubestridt, at Chevroletten ikke indgik i varelageret. Landsretten finder, at der er hjemmel til også at beskatte A af værdien af privat kørsel i demobilerne, hvis demobilerne har været anvendt privat, idet det efter landsrettens opfattelse ikke er en forudsætning for at beskatte privat benyttelse af demobilerne, at både Chevroletten og endemobil har været anvendt privat på samme tid.

A og hans hustru har haft rådighed over virksomhedens demobiler, og det påhviler derfor ham at sandsynliggøre, at demobilerne ikke har været benyttet til privat kørsel. Det må på grundlag af de oplysninger, der er i sagen om benyttelsen af demobilerne, lægges til grund, at demobilerne har været benyttet privat.

Selv om den private benyttelse af demobilerne har været af begrænset omfang, er der ikke grundlag for at fastslå, at den private kørsel i demobilerne har haft et så ringe omfang, at det vil være åbenbart urimeligt at beskatte værdien af denne private kørsel henset til den samtidige beskatning af værdien af den private kørsel i Chevroletten."

Som det fremgår af ovenstående er det således afgørende for, om der skal ske beskatning af fri bil, om A kan sandsynliggøre, at han ikke har benyttet selskabets biler til privat kørsel.

Fra praksis vedrørende formodningsreglen kan vi yderligere henvise til følgende afgørelser:

Landsskatterettens kendelse af 21. juni 2000, journalnummer 2-1-1907-0616. Klageren var eneanpartshaver i et selskab, som drev virksomhed indenfor fotografering. Klageren var lønansat i selskabet, som i 1997 anskaffede en fabriksny varebil af mærket Dodge Ram, pris 353.268 kr. inkl. diverse ekstraudstyr. Herudover installerede klageren ekstraudstyr for knap 30.000 bestående af radioanlæg m.m. Det var i sagen oplyst, at firmabilen holdt parkeret på forretningsadressen (fotostudie) uden for normal arbejdstid. Privat ejede klageren en personbil af mærket Renault. Da det måtte lægges til grund, at den omhandlende firmabil ikke havde været parkeret ved klagerens bopæl uden for arbejdstiden, og at der ikke var grundlag for at antage, at klageren havde hentet firmabilen efter arbejdstid. Retten fandt herefter at klageren havde afkræftet formodningen om, at firmabilen havde været til rådighed for privat kørsel. Han blev herefter ikke beskattet af firmabilen.

I afgørelsen TfS 2001, 589 LSR havde et selskab ikke adresse på hovedanpartshavernes bopæl. Landsskatteretten lagde til grund, at bilen ikke havde været parkeret på hovedanpartshaverens bopæl uden for arbejdstid, hvorefter hovedanpartshaveren ikke skulle dokumentere, at selskabets bil ikke havde stået til rådighed for privat kørsel.

I TfS 2006, 12 Ø, drev en hovedanpartshaver og direktør i et selskab en institution for adfærdsvanskelige voksne. Selskabet ejede 3 biler, hvoraf skatteyderen havde selvangivet værdi af fri bil for en af bilerne. Alle 3 biler var parkeret ved bopælen, der også var selskabets adresse, og der var ikke ført kørebog. Skatteyderen gjorde gældende, at hun foretog al privat kørsel i den ene bil, og at de to andre var anskaffet til brug for selskabet og alene blev anvendt erhvervsmæssigt. Landsretten fandt, at skatteyderen havde afkræftet formodningen om, at de to biler var stillet til rådighed for hendes private benyttelse, uanset at der ikke var ført kørebog.

I Landsskatterettens kendelse af 12. oktober 2010, j. nr. 10-00053, undgik en hovedaktionær firmabilbeskatning, selv om der hverken var ført kørselsregnskab eller indgået fraskrivelseserklæring. Af Landsskatterettens præmisser fremgår følgende:

"Den skattepligtige skal ved indkomstopgørelsen medregne vederlag i form af værdien af fri benyttelse af andres biler, når benyttelsen sker som led i ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Det fremgår af ligningslovens§ 16, stk. 1 og 4, jf. statsskattelovens § 4. Det er selve rådigheden over bilen, der beskattes og ikke omfanget af den private brug.

Det påhviler klageren som hovedaktionær i selskabet at afkræfte en formodning om, at selskabets bil har stået til rådighed for dennes private brug. Der henvises bl.a. til Vestre Landsrets dom af 21. marts 2003, offentliggjort i SKM2003.154 (w.w.w.skat.dk), og Højesterets dom af 11. november 1990, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999. 919.

Formodningen om, at klageren som hovedaktionær har haft den omhandlede firmabil stillet til rådighed for privat kørsel er svækket i det foreliggende tilfælde, da bilen ikke i de omhandlede år er observeret på klagerens private bopæl eller i øvrigt observeret anvendt privat.  Uanset at der ikke er udfærdiget en erklæring om, at bilen ikke må benyttes privat, og det ikke ved fremlæggelse af kørselsregnskab eller anden dokumentation er godtgjort, at privat anvendelse af firmabilen ikke har fundet sted, finder Landsskatteretten ikke grundlag for at opretholde de påklagede forhøjelser. Der er herved ud over de manglende observationer også lagt vægt på, at klageren i perioder i de pågældende år har ladet sig beskatte af værdi af fri bil, når han har haft behov for privat benyttelse af firmabilen. De påklagede ansættelser nedsættes derfor til O kr."

Endelig kan vi henvise til Landsskatterettens kendelse med j.nr. 11-03766, hvor en hovedanpartshaver undgik beskatning af fri bil med en stort set tilsvarende begrundelse som i Landsskatterettens kendelse af 12. oktober 2010, jf. journalnr. 10-00053.

Vores vurdering af råderetten

Af ovennævnte praksis kan udledes, at det ikke er nødvendigt at føre kørebog, når bilerne ikke er parkeret på bopælsadressen, og når der ikke i øvrigt er forhold, der peger i retning af privat benyttelse. Denne praksis omfatter ligeledes direktører og hovedaktionærer i et bilforhandlerselskab.

Vi har følgende bemærkninger til SKAT's argumenter for, at der skal ske beskatning af fri bil.

• Med henvisning til afsnit C.A.5.14.1.11 i juridisk vejledning er det en absolut forudsætning for at undgå beskatning af fri bil, at der foreligger en skriftlig aftale mellem den ansatte og firmaet om, at bilen ikke er til rådighed for privat brug.

Det fremgår af adskillige afgørelser fra Landsskatteretten (bl.a. j. nr. 10-00053), at det ikke er nødvendigt at føre kørebog, når bilerne ikke er parkeret på bopælsadressen, og når der ikke i øvrigt er forhold, der peger i retning af privat benyttelse. Særligt i hovedaktionærsituationer savner det mening, at tillægge forholdet særlig betydning.

• SKAT nævner, at A i perioder har flere biler indregistreret og i andre perioder kun har en bil.

A er uddannet mekaniker og en af hans fritidshobbyer er istandsættelse af biler mv. Antallet af private biler siger intet om A's kørselsbehov, og han er rigeligt dækket ind med kun en privat bil.

• A har oplyst, at han i perioden med bopæl i by Y2 kørte i sin egen bil til og fra arbejde. A's daværende kæreste kørte med bus til sit arbejde i by Y3, hvilket hun ligeledes har gjort i lange perioder efter bruddet med A. I perioden med bopæl by Y1, var afstanden fra de to forskellige adresser i by Y1 til virksomheden kun ca. 2 km, og A cyklede normalt til og fra arbejde. As husstand havde således ikke behov for mere end en bil.

Det kan supplerende oplyses, at A i hele perioden har haft adgang til en motorcykel. Så vidt han husker havde han egen motorcykel indtil ca. 2011 og igen fra 13/4 2015. I den mellemliggende periode har han lånt en motorcykel af sin far.

• Som argument for firmabilbeskatning anfører SKAT, at A ikke har kørt i [mærke] [reg.nr.] i ejerperioden. Vi har vanskeligt ved at se, hvordan dette kan begrunde/indikere firmabilbeskatning, når A i ejerperioden var ejer af en anden privatbil.
• Købet af [mærke] [reg.nr.] kan ikke begrunde firmabilbeskatning, uanset om selskabet måtte have båret værdiforringelsen af bilen. Bilen er købt af og retligt overdraget til A, hvis ejerskab er anmeldt til såvel motorkontor som forsikringsselskab, ligesom A har afholdt driftsomkostninger vedrørende bilen. Som følge heraf kan bilen ikke begrunde firmabilbeskatning, jf. bl.a. Landsskatterettens præmisser i vedlagte afgørelse med journalnummer 2-1-1907-1149.

Det er korrekt, at selskabet har båret værdiforringelsen af bilen, men det faktum kan som nævnt på ingen måde begrunde firmabilbeskatning. A har supplerende oplyst, at selskabet tog den omtalte [mærke] i bytte i forbindelse med salg af en anden bil. [Mærke] viste sig efterfølgende at være i så ringe stand, at prisen på 2.000 kr. var bilens reelle markedsværdi ved salget til A.

• SKAT undrer sig over, at A siden 16. april 2014 kun har haft en bil indregistreret privat, og at A som hovedaktionær og salgschef ikke har en nyere bil til rådighed. A har forklaret, at han ikke har lyst til at bruge alt for mange penge på biler, og at dyre biler rent faktisk ikke har A's store interesse.

Den pågældende [mærke] opfylder A's kørselsbehov. Det bemærkes, at A i ejerperioden har sat hus og lejlighed i stand, og en gammel og stor bil var velegnet til at køre med affald og materialer. Hertil kommer, at A går på jagt, og at han i forbindelse med kørsel af båd har brug for en bil med træk.

SKAT anfører, at A i perioden 2. november 2015 - 15. november 2015 kun har ejet en bil, og at denne i perioden ifølge synsrapporterne slet ikke har kørt. Det bemærkes, at dette ikke kan udledes af synsrapporterne. I synsrapporter fremgår kilometerstanden altid i hele tusinder, og bilen kan derfor have kørt flere hundrede kilometer i perioden.

• SKAT anfører, at A's daværende samlever siden 2012 har haft arbejde i by Y3, og at hun ikke har stået opført som ejer eller bruger af bil. Som beskrevet ovenfor benyttede ekskæresten sig af bus i perioden med bopæl i by Y2, og i perioden med bopæl i by Y1 havde husstanden kun behov for en privatbil, idet A cyklede til og fra arbejde.

• Endelig anfører SKAT, at A ikke kan dokumentere køb af brændstof. A har fra den tidligere samlever C modtaget vedlagte kontoudtog vedrørende udgifter til brændstof.

Som det fremgår af ovenstående, er det vores vurdering, at der ikke er praksis for beskatning af fri bil i den konkrete situation. Dette kan sammenfattes i følgende forhold:

- A medtager ikke firmabiler til bopælen.
- SKAT har ikke konstateret privat benyttelse af bilen.
- A og husstand har intet behov for at benytte firmabiler til privat kørsel.
- Husstandens kørselsbehov er fuldt ud dækket ved private biler og motorcykel.
- Der er ikke i øvrigt forhold, der peger i retning af, at A har benyttet firmabiler til privat kørsel."

Landsskatterettens afgørelse
Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær, skal denne beskattes af værdien heraf uanset om han er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16A, stk. 5. Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16A, stk. 5, 2. pkt.

Bevisbyrden for, at en firmabil er til rådighed for privat benyttelse tilfalder som udgangspunkt SKAT, hvis hovedaktionærens og selskabets adresse ikke var sammenfaldende i perioden, og bilen ikke har været parkeret ved klagerens bopæl. Bevisbyrden vendes dog, hvis de faktiske forhold taler for, at bilen har været til rådighed for privat anvendelse. Det gælder særligt, hvis der er tale om dyre luksusbiler, som ikke egner sig til erhvervsmæssig anvendelse. Der henvises herved til Højesterets dom af 30. juni 2014, offentliggjort i SKM2014.504.HR.

Da de i sagen omhandlede biler ikke har befundet sig på klagers privatadresse, da der ikke er tale om særlige luksusbiler, der er uegnet til selskabets erhvervsmæssige formål, og da der i øvrigt ikke er forhold i sagen, der taler for, at bilerne skulle have været anvendt privat, påhviler bevisbyrden for, at de har stået til rådighed for klageres private kørsel efter praksis SKAT. Da denne bevisbyrde ikke er løftet, skal der ikke ske beskatning af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

Beskatning af værdi fri bil nedsættes til 0 kr. for indkomstårene 2011-2015.