Parter

A

(v/Adv. Khuram Ahmed)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/Adv.fm. Mark Alexander Jarby Søndergaard)

Afsagt af Byretsdommer

Hanne Rasmussen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen drejer sig om, hvorvidt der er grundlag for, at A’s skatteansættelser for indkomstårene 2004-2006 kan genoptages.

A’s påstand er, at Skatteministeriet skal tilpligtes at anerkende, at der skal ske ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2004-2006, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8, og dermed hjemvisning til SKAT til fornyet behandling.

Skatteministeriets påstand er frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Af afgørelse af 19. august 2016 fra Skatte-og Vurderingsnævnet fremgår:

"…

Faktiske oplysninger

Den 19. september 2005 blev klagerens årsopgørelse for indkomståret 2004 udsendt, hvoraf det fremgår, at klageren havde en lønindkomst på 54.800 kr.

Som følge af at SKAT ikke modtog klagerens selvangivelse for indkomstårene 2005 og 2006, udsendte SKAT den 23. august 2006 og den 22. august 2007 forslag til afgørelse, hvoraf det fremgår, at SKAT skønsmæssigt har forhøjet klagerens indkomst for indkomstårene 2005 og 2006 med henholdsvis 700.000 kr. og 750.000 kr. som overskud af virksomhed.

SKAT har beregnet beløbet for indkomståret 2005 ud fra oplysninger for tidligere indkomstår og indberettede oplysninger for indkomståret 2005, herunder privatforbrug og for indkomståret 2006 ud fra oplysninger om momstilsvar, tidligere års selvangivelser og øvrigt kendskab til virksomheden.

Der fremgår dog ikke oplysninger om, hvilken virksomhed, SKAT mener, klageren drev i indkomstårene 2005 og 2006, ligesom det ikke fremgår af årsopgørelser for indkomstårene 2003 og 2004 eller af R75 kontrol- og undersøgelsesblanket for indkomståret 2006, hvilken virksomhed klageren skulle have drevet i de pågældende indkomstår.

Klageren reagerede ikke på SKATs forslag til afgørelse for indkomstårene 2005 og 2006, og SKAT fastsatte derfor klagerens skattepligtige indkomst for disse indkomstår i overensstemmelse med forslagene.

Den 1. marts 2007 modtog SKAT en selvangivelse fra klageren for indkomståret 2004, hvoraf det fremgår, at klageren havde en lønindkomst på 600.000 kr. Selvangivelsen er underskrevet af klageren selv, med dato den 26. juli 2007.

For indkomståret 2004 blev klagerens indkomst herefter ændret og fastsat i overensstemmelse med den indsendte selvangivelse.

Årsopgørelserne for indkomstårene 2004-2006 er dateret henholdsvis den 2. marts 2007, 25. september 2006 og 14. september 2007.

Den 14. januar 2008 oplyste klageren pr. brev til SKAT, at klageren i indkomståret 2006 arbejdede i sin ægtefælles selskab og i dette indkomstår oppebar en lønindkomst på 600.000 kr.

Klageren forklarede i denne forbindelse, at han ikke har drevet selvstændig virksomhed.

Den 18. januar 2008 fremsendte klageren følgende skrivelse til SKAT:

"I forbindelse med vor skrivelse af 14. januar 2008 vedr. oplysning om indtægt for 2006 skal jeg hermed oplyse Dem om, at de tal der er oplyst var at forvente men på intet tidspunkt var der ikke nogen endelig bekræftelse på lønansættelsen hvorfor skrivelse af 14. jaguar 2008 til skattemyndighederne skulle ses som en indikation men ikke nogen bekræftelse - Jeg beklager men troede jeg kunne oplyse sådan - men har talt med selskabets bogholder der har informeret mig om at dette ikke er korrekt hvorfor denne skrivelse er eftersendt for dermed at annullere skrivelse af 14. Januar 2008.-

(…)"

SKAT har i forbindelse med klagesagens behandling oplyst, at de ikke har modtaget brevet af den 18. januar 2008.

Den 8. oktober 2008 modtog SKAT klagerens selvangivelse for indkomståret 2006, hvoraf det fremgår, at klageren har modtaget honorarer på 600.000 kr. Selvangivelsen er underskrevet den 7. oktober 2008 af klageren selv.

Som følge af den indsendte selvangivelse for indkomståret 2006 ændrede SKAT klagerens årsopgørelse i overensstemmelse med selvangivelsen, hvorefter klageren har modtaget 600.000 kr. i honorar i indkomståret 2006.

Den ændrede årsopgørelse for indkomståret 2006 har udskriftdato den 2. februar 2009.

Klageren har ikke forud for anmodningen om ekstraordinær genoptagelse påklaget SKATs ansættelse af indkomst for indkomstårene 2004-2006 og har heller ikke inden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26, anmodet om genoptagelse af skatteansættelsen.

Den 6. januar 2014 anmodede klagerens repræsentant SKAT om ekstraordinær genoptagelse af sin skatteansættelse for indkomstårene 2004-2006.

Som begrundelse for ekstraordinær genoptagelse har klagerens repræsentant anført følgende:

"(…)

Baggrunden for genoptagelsen skyldes, at vor klient ikke har haft det overskud som skattemyndigheden skønsmæssigt ansætter. Der er tale om særlige omstændigheder, der falder ind under bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, i det den skønsmæssig ansættelse er åbenbar urimelig.

(…)"

Klagerens repræsentant sendte den 26. juni 2014 en følgeskrivelse til SKAT, hvori han bad SKAT om en status i sagen, som SKAT modtog den 27. juni 2014.

Den 4. september 2014 udsendte SKAT forslag til afgørelse, og da klageren ikke fremkom med indsigelse hertil, traf SKAT afgørelse den 8. oktober 2014 om ikke at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2004-2006 ekstraordinært.

I forbindelse med klagesagens behandling har klagerens repræsentant indsendt klagerens årsopgørelser for indkomstårene 2003, 2007 og 2008.

Det fremgår af årsopgørelserne, at klageren i indkomståret 2003 havde en lønindkomst på 489.105 kr. I indkomståret 2007 havde klageren ingen indkomst, og i indkomståret 2008 havde klagerenen lønindkomst på 147.344 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2004-2006, da betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, ikke er opfyldt.

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

…

I forbindelse med klagesagens behandling er SKAT kommet med følgende bemærkninger:

"(…)

Det oplyses i klageren, at det er A’s tidligere revisor JC, som har selvangivet lønindkomsten på 600.000 kr. i 2004 og honorar 600.000 kr. i 2006.

Ifølge Den juridiske vejledning afsnit A,A.8.2.3.10, at tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiansættelser efter § 27, stk. 1, nr. 8, er betinget af, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre en ændring af en ansættelse. Det kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom.

SKAT henviser til SKM2008.902.BR. Det fremgår heraf, at sagsøgeren i forhold til skattemyndighederne skulle identificeres med revisoren. Der er således ikke tale om svig fra tredjemand, som nævnt i juridisk vejledning."

…

Skatte- og Vurderingsankenævnets afgørelse

…

Der er lagt afgørende vægt på, at klageren ikke har godtgjort, at skatteansættelsen for indkomstårene 2004-2006 var for høj, henset til de oplysninger SKAT var i besiddelse af på det pågældende tidspunkt, herunder årsopgørelserne for indkomstårene 2003 og 2004 samt selvangivelserne for indkomstårene 2004 og 2006.

Indkomståret 2004
For indkomståret 2004 er der desuden lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at slutligningskommunen fejlagtigt har indberettet en lønindkomst for klageren på 600.000 kr.

Der er ligeledes henset til, at klageren selv har underskrevet selvangivelsen for indkomståret 2004, hvoraf beløbet på 600.000 kr. fremgår.

Indkomståret 2005
Det fremgår af årsopgørelserne for indkomstårene 2003,2004, 2006 og 2008, at klageren har haft løn- og honorarindkomst, og at han for indkomståret 2007 ingen indkomst har haft.

Uanset, at det ikke umiddelbart kan udledes, hvorfor SKAT har henført beløbet på 700.000 kr. til indtægt fra selvstændig virksomhed, har klageren ikke dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at SKATs taksationen for indkomståret 2005 var forkert, ud fra de oplysninger og indberetninger for indkomståret 2005 som SKAT var i besiddelse af på tidspunktet for SKATs afgørelse. Det bemærkes i den forbindelse, at klageren allerede i SKATs forslag til afgørelse af 23. august 2006 blev bekendt med, at skatteansættelsen blev skønsmæssigt opgjort til 700.000 kr. uden, at klageren reagerede herpå.

Indkomståret 2006
For indkomståret 2006 er der desuden lagt vægt på, at klagerens revisor har indsendt klagerens selvangivelse for indkomståret 2006, som klageren selv har underskrevet, og hvoraf honorar på 600.000 kr. fremgår. Indkomsten for dette indkomstår er derfor revideret i overensstemmelse med klagerens brev til SKAT af 14. januar 2008.

Der er ligeledes henset til, at klageren ikke har fremlagt dokumentation på, at der er sket svig fra klagerens revisor ved indsendelse af selvangivelse for indkomståret 2006. Uanset, om der er sket fejl fra revisorens side, vil en misforståelse mellem klageren og revisoren ikke medføre, at der foreligger særlige omstændigheder, der godtgør, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet der skal ske identifikation mellemklageren og hans revisor i medfør af SKM2008.902.BR.

Det kan tilføjes, at skatte- og vurderingsankenævnet heller ikke finder, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2004-2006 opfylder kravene i skatteforvaltningslovens § 27, stk.2, om, at anmodningen skal fremsættes inden for 6 måneder efter, at klageren har fået kundskab om SKATs ændringer.

Fristen for indgivelse af anmodningen om ekstraordinær genoptagelse skal regnes fra det tidspunkt, hvor klageren modtog årsopgørelserne for indkomstårene 2004-2006, henholdsvis den 2. marts 2007, den 25. september 2006 og den 2. februar 2009. Da anmodningen blev fremsat den 6. januar 2014, har klageren således ikke rettidigt ansøgt om ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser.

Der er desuden ikke fremkommet oplysninger om særlige forhold, der gør, at der skal suspenderes fra 6-måneders fristen.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor.

…"

Forklaringer

A har forklaret, at han nok har haft for stor tillid til deres revisor, idet han gik ud fra, at revisoren indsendte korrekte selvangivelser for ham og hans ægtefælle JI samt nogle selskaber. Revisoren var JC.

Det er selvangivelserne for 2004, 2005 og 2006, han har anmodet om genoptagelse af. Der er indsendt selvangivelser for 2004 og 2006. Han tror også, at der er indsendt selvangivelse for 2005. Han har prøvet at få oplysningerne herom fra revisoren, men de har ikke gemt papirerne fra dengang. Fejlen i selvangivelserne er, at de kører rundt med noget, revisoren har kaldt honorar. Han har spurgt revisoren, hvordan det hænger sammen, og revisoren har forklaret det. Han syntes, forklaringen hang godt nok sammen på det tidspunkt. De 600.000 kr. som er selvangivet i 2004 og 2006, er beløb, som selskabet skulle betale skat af. Beløbene skulle ikke stå i hans selvangivelse. I øvrigt er beløbene er aldrig nogen sinde udbetalt til ham. I 2005 var han også fuldt aktiv. Han var tilknyttet 3 forskellige selskaber. Han kan ikke i dag svare på, hvor han var ansat på de forskellige tidspunkter. Han har aldrig tjent 750.000 kr. i et indkomstår. Han var ansat som direktør i selskaberne.

Skats forslag til afgørelse er aldrig påklaget. Hvis han ikke husker forkert, mener han, at de flyttede lige omkring august måned i 2007, så måske er brevet sendt til en forkert adresse. Han tror ikke nogen af forslagene er påklaget.

Med hensyn til de selvangivelser for 2004 og 2006, som han selv har underskrevet den 26. juli 2007 og den 7. oktober 2008, foregik det på den måde, at revisoren kom og bad ham skrive under, hvilket han gjorde uden at forholde sig til indholdet og bede om en kopi. Han er efterfølgende blevet klogere.

Parternes synspunkter

Parterne har procederet sagen i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

Af A’s påstandsdokument fremgår:

"...

Ad retsgrundlaget

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8:

"Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst og ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

…

8) Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. "

 

Følgende fremgår vedrørende afgrænsningen af begrebet særlige omstændigheder i bemærkningerne til skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8:

"…

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes.

…"

Ad SKAT’s skønsmæssige ansættelse

Det fremgår af Skatte- og Vurderingsankenævnets afgørelse, der stadfæster SKATs afgørelse, at den af skattemæssige ansættelse af sagsøgers indkomstår 2004-2006 fastholdes, hvorefter sagsøgers indkomst af SKAT i de pågældende år er ansat til følgende:

2004              600.000 kr.
2005              700.000 kr.
2006              750.000 kr.

SKAT’s ansættelser beror på skøn, herunder skøn over sagsøgers privatforbrug.

Det bestrides og afvises, at sagsøger skulle have haft de angivne lønindkomster og overskud fra selvstændig virksomhed.

Det fremgår af sagen, at det er sagsøgers tidligere revisor, der har indberettet lønindkomst/overskud fra virksomhed for henholdsvis indkomståret 2004 og 2006. Indberetningerne er ikke i overensstemmelse med de faktiske omstændigheder i sagen, hvorfor der foreligger sådanne særlige omstændigheder jf. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hvorefter sagsøger er berettiget til, at der sker ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2004-2006.

Det fremgår ydermere utvivlsomt, at indkomstansættelsen har væsentlig betydning for sagsøgers økonomiske situation.

På denne baggrund er det sagsøgers påstand, at de pågældende ansættelser ikke er korrekte, idet sagsøger ikke har haft henholdsvis en lønindkomst på 600.000 kr. i 2004, et overskud af virksomhed på 700.000 kr. i 2005 eller en lønindkomst på 750.000 kr. i 2006.

Der skal derfor i overensstemmelse med sagsøgers påstand ske ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2004-2006 og følgelig hjemvisning til SKAT til fornyet behandling.

Ad særlige omstændigheder for ekstraordinær genoptagelse 

Sagsøgers kone, JI blev i samme årrække syg, hvilket i de følgende år medførte, at hun var tvunget til at gå på førtidspension. Sygdommen i familien påførte sagsøger og hans familie betydelig stress.

I samme periode bliver sagsøgers barnebarn født med alvorlig mavesygdom, der medførte at han i løbet af sine første leveår blev opereret 10-12 gange med lange indlæggelser til følge. Under disse indlæggelser opholdt sagsøger og dennes kone sig hele tiden hos deres datter og barnebarn for at hjælpe dem gennem hverdagen med et barn, der hele tiden og af lange perioder var på hospitalet.

Der har således været flere omstændigheder i nærværende sag, som, hvis ikke hver for sig så i hvert fald samlet set gør at der var sådanne særlige omstændigheder, der medførte, at ansættelsen af indkomstårene 2004-2006 ikke blev påklaget inden for den ordinære tidsfrist.

Det er derfor sagsøgers klare opfattelse, at der i sagen foreligger sådanne særlige omstændigheder, som jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 8 berettiger til en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008.

Det er på denne baggrund sagsøgers opfattelse og påstand, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2004-2006 er opfyldt.

--o0o—

Til yderligere støtte for den nedlagte påstand, og i overensstemmelse med det ovenfor anførte skal det lægges til grund, at:

• skatteansættelsen beror på oplysninger fra tidligere indkomstår og indberettede oplysninger for indkomståret 2005 og for indkomståret 2006, herunder privatforbrug og ud fra oplysninger om momstilsvar, tidligere års selvangivelser og øvrigt kendskab til virksomheden,
• sagsøger i indkomståret 2006 ikke drev selvstændig virksomhed, men derimod var ansat i sin ægtefælles virksomhed,
• det således er fejlagtigt af SKAT at lægge afgørende vægt på sagsøgers indkomster for tidligere indkomstår,
• der på denne baggrund utvivlsom er tale om en materielt urigtig skatteansættelse, som er af væsentlig størrelse og derfor urimelig at fastholde overfor sagsøger,
• det på baggrund af ovenstående er sagsøgers opfattelse og påstand, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse for skatteansættelsen for indkomståret 2008 er opfyldt.

AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER

På baggrund af ovenstående skal det fastholdes, at den af SKAT foretagne skønsmæssige skatteansættelse for indkomstårene 2004-2006 materiel urigtig, hvorfor det fremstår åbenbart urimeligt, såfremt de fastholdes. Desuden forelå der sådanne særlige omstændigheder, der gjorde, at sagsøger ikke var i stand til at påklage skatteansættelsen inden for den ordinære tidsfrist efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

..."

Af Skatteministeriets påstandsdokument fremgår:

"...

3. ANBRINGENDER

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at A ikke har godtgjort, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelser for indkomstårene 2004-2006 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

A indgav anmodning om genoptagelse for de relevante indkomstår den 6. januar 2014.

Der vil derfor alene kunne blive tale om genoptagelse af indkomstårene 2004-2006 efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 for ordinær genoptagelse udløb den 1. maj i henholdsvis 2008, 2009 og 2010.

Ingen af de objektive betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, hvilket der er enighed om.

Spørgsmålene i sagen er derfor udelukkende, om der er adgang til ekstraordinær genoptagelse efter "opsamlingsbestemmelsen" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, om "særlige omstændigheder", samt om den "lille fristregel" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, i givet fald er overholdt.

3.1 Retsgrundlaget

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, har følgende ordlyd:

"Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat … foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige …, hvis:

…

8) Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder" (min understregning).

 

Det fremgår af de specielle bemærkninger til bestemmelsen i lovforslag nr. 110 af 24. februar 2005, at bestemmelsen er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 35.

Den videreførte udgave af skattestyrelseslovens § 35 blev indsat ved lov nr. 410 af 2. juni 2003. I lovforslaget til bestemmelsen (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003) anføres følgende i de almindelige bemærkninger, punkt 1.2 samt punkt 2.1.2.2.e:

"Hovedpunkterne i forslaget er forslaget om en "sikkerhedsventil", der giver hjemmel til genoptagelse uden for den almindelige ansættelsesfrist, hvis der foreligger særlige omstændigheder, som ikke er omfattet af de objektive regler i bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 35" (min understregning).

"De nugældende regler for ekstraordinær skatteansættelse er baseret på objektive kriterier for gennembrud af fristen, således at det direkte af loven fremgår, i hvilke tilfælde der kan ske genoptagelse. 

Det er imidlertid ikke muligt at forudse alle tilfælde, hvor omstændighederne bør give anledning til genoptagelse uden for de almindelige frister. Der er derfor behov for en bestemmelse, der kan opsamle tilfælde, hvor forholdene i særlig grad talerfor, at ansættelsen ændres.

Det foreslås på denne baggrund, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor. 

Forslaget indebærer, at ændring af en skatteansættelse kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen.

Efter den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, kan en ansættelse foretages eller ændres i det omfang, der er begået fejl af skattemyndighederne. Genoptagelse i disse tilfælde vil ligeledes være omfattet af den foreslåede bestemmelse" (mine understregninger). 

Af de specielle bemærkninger til bestemmelsen, jf. lovforslagets § 1, nr. 2, fremgår blandt andet:

"Under forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, foreslås det, at skatteministeren bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret efter anmodning fra den skattepligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor. 

Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. 

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

[…]

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. 

[…]

Den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Den skattepligtige bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. Er der således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og skattemyndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af selvangivelsesmaterialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og helt kan dokumentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af kopi af det relevante selvangivelsesmateriale." (mine understregninger)

Det følger allerede af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at bestemmelsens anvendelsesområde er tilfælde, hvor der foreligger "særlige omstændigheder" uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i § 27, stk. 1, nr. 17.

Såvel bestemmelsens ordlyd, placeringen afslutningsvis i stk. 1 som en "opsamlingsbestemmelse", samt forarbejderne, herunder eksemplerne i forarbejderne, lægger op til et snævert anvendelsesområde for bestemmelsen, jf. også SKM2017.224.HR.

………

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår det, at:

"En ansættelse kan kun foretages i de stk. 1.nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26." (mine understregninger).

3.2  Den konkrete sag

3.2.1  Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 - "særlige omstændigheder"

Skatteministeriet gør gældende, at A ikke har godtgjort, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelser for indkomstårene 2004-2006 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt.

Det er en nødvendig, men ikke i sig selv tilstrækkelig, forudsætning for ekstraordinær genoptagelse, at skatteansættelsen er materialet forkert, jf. f.eks. SKM2017.224.HR, SKM2001.183.HR, U2010.2996H (SKM2010.551.HR), SKM2007.44.VLR, SKM2008.990.ØLR, SKM2013.739.ØLR, og SKM2015.632.VLR.

Det bestrides, at A’s skatteansættelser for 2004-2006 er materielt forkerte.

For så vidt angår indkomstårene 2004 og 2006 beror skatteansættelserne på A’s egne selvangivne oplysninger. Såfremt han i dag, mange år senere, vil fragå disse oplysninger, forudsætter det et sikkert bevis herfor.

Et sådant bevis foreligger ikke, idet A ikke har fremlagt nogen form for dokumentation for, at de selvangivne beløb er forkerte endsige hvad de i givet fald påstås ændret til.

A har ikke indgivet selvangivelse for indkomståret 2005.

Det følger af skattekontrollovens § 1, stk. 1, 1. punktum, at en skattepligtig her til landet, har pligt til at selvangive sin indkomst.

Har skatteyderen ikke selvangivet på ansættelsestidspunktet, følger det af skattekontrollovens § 5, stk. 3, at skattemyndighederne er berettiget - og forpligtet - til at fastsætte indkomsten skønsmæssigt.

Et af skattemyndighederne med rette udøvet skøn kan kun tilsidesættes, såfremt det er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis U2009.476/2 H, U2011.1458H (SKM2011.209.HR) og U2016.191H (SKM2015.615.HR).

Bevisbyrden for, at skattemyndighedernes skøn er tilsidesætteligt, påhviler A, og han har ikke løftet denne bevisbyrde.

SKAT har altså været både berettiget og forpligtet til at fastsætte A’s indkomst for 2005 skønsmæssigt, og det gør ikke i sig skatteansættelsen materielt forkert, at SKAT måtte have angivet "overskud fra virksomhed", hvis indtægten måtte komme fra en anden kilde.

A har da heller ikke dokumenteret, at indkomsten fra 2005 ikke hidrører fra overskud fra virksomhed. I den forbindelse bemærkes det, at han faktisk i 2005 ejede anparter i G1.

A blev i svarskriftet (side 8, 3. afsnit) opfordret (A) til at redegøre for, hvorpå han støtter synspunktet om, at skatteansættelserne er materielt forkerte. A har ikke besvaret denne opfordring, hvilket skal komme ham til skade ved sagens afgørelse.

A har således hverken med stævningen eller replikken fremlagt dokumenter eller anden dokumentation, som godtgør, at den fastsatte indkomst i de pågældende indkomstår er materielt urigtig, eller endsige anført, hvad den skattepligtige indkomst efter hans opfattelse skal opgøres til.

Det er således ikke godtgjort, at skatteansættelserne er materielt forkerte. Allerede derfor er ekstraordinær genoptagelse udelukket.

………

A blev opfordret (B) til at redegøre for og dokumentere de særlige omstændigheder, som skulle kunne begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. svarskriftet side 8, 5. afsnit.

Foruden betingelsen om, at skatteansættelsen skal være materielt forkert, er det en forudsætning, at der foreligger "særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen", jf. udtrykkeligt bemærkningerne til lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 samt f.eks. U2010.2996H (SKM2010.551.HR).

A henviser til en række forhold og hændelser på side 1, 5. afsnit ff. i replikken til støtte for, at der forelå særlige omstændigheder. Det fremgår dog ikke af beskrivelsen, hvornår de anførte forhold og hændelser fandt sted, eller hvordan hændelserne nærmere bevirkede, at han ikke var i stand til at klage inden for den ordinære tidsfrist. Hændelsesforløbet er desuden ikke dokumenteret under sagens forberedelse.

Under hensyn til det snævre anvendelsesområde for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, som forudsat i forarbejderne, er det ikke dokumenteret, at der forelå særlige omstændigheder, som skulle kunne begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, forudsætter desuden, at den skattepligtige har været forhindret i at anmode om genoptagelse i hele den relevante periode, jf. bl.a. TfS 2014.121Ø (SKM2013.739.ØLR) og TfS2017.318V (SKM2017.242.VLR). Dette er ikke godtgjort.

………

Videre bemærkes, at det følger af forholdets natur og af retspraksis, at ekstraordinær genoptagelse ("særlige omstændigheder") forudsætter, at skatteyderen ikke har været i stand til rettidigt at klage efter de almindelige regler eller at søge om ordinær genoptagelse.

Har skatteyderen hele tiden været - eller burde han have været - klar over de forhold, som begrunder genoptagelsesanmodningen, er ekstraordinær genoptagelse derfor udelukket, jf. f.eks. SKM2017.224.HR, SKM2003.288.HR, SKM2002.569.ØLR, SKM2008.990.ØLR, SKM2011.140.VLR, SKM2014.332.VLR, SKM2015.632.VLR og SKM2016.585.VLR.

For så vidt angår årsopgørelsen for 2004 med en angiven lønindkomst på 600.000 kr., blev denne tilgængelig i A’s skattemappe den 2. marts 2007 (bilag B).

Årsopgørelsen for 2005, hvor A ikke havde indgivet selvangivelse, blev tilgængelig i skattemappen den 25. september 2006 (bilag D). SKAT fremsendte allerede den 23. august 2006 forslaget om skønsmæssig skatteansættelse af indkomsten for 2005 til 700.000 kr. (bilag C).

Årsopgørelsen for 2006 blev tilgængelig i skattemappen den 2. februar 2009 (bilag K). Denne blev dannet på baggrund af A’s selvangivelse for indkomståret 2006, som er dateret 7. oktober 2008 (bilag J). Det fremgår heraf, at han skulle have modtaget 600.000 kr. i honorarer.

Det påhviler A at kontrollere, om oplysningerne i årsopgørelserne er korrekte, jf. herved skattekontrollovens §§ 1 og 16.

Også som følge af, at A på det samme grundlag, som foreligger i nærværende sag, kunne - og burde - have reageret, er ekstraordinær genoptagelse udelukket.

A har således hverken godtgjort, at skatteansættelserne er materielt forkerte, at der skulle have foreligget særlige omstændigheder, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse, eller at han ikke - endsige i hele den relevante periode - har været i stand til at klage eller at anmode om ordinær genoptagelse efter de almindelige regler inden for den ordinære frist, som var den 1. maj i henholdsvis 2008, 2009 og 2010.

3.2.2 Den lille fristregel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2
Såfremt retten skulle finde, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er opfyldt, gøres det gældende, at fristen for anmodning om genoptagelse senest 6 måneder efter, at skatteyderen "er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26", jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke er overholdt.

A’s indkomst/overskud af virksomhed fremgår af årsopgørelserne for 2004-2006. Årsopgørelsen for 2004 blev tilgængelig i A’s skattemappe den 2. marts 2007 (bilag B). Årsopgørelsen for 2005 blev tilgængelig i skattemappen den 25. september 2006 (bilag D). Årsopgørelsen for 2006 blev tilgængelig i skattemappen den 2. februar 2009 (bilag K). Kundskabstidspunkterne er altså de respektive tidspunkter, hvor årsopgørelserne blev tilgængelige i skattemappen, jf. f.eks. SKM2013.124.VLR.

Det gøres derfor gældende, at A allerede ved modtagelsen af årsopgørelserne for 2004-2006 havde tilstrækkeligt grundlag for at anmode om genoptagelse af skatteansættelsen.

A har dermed ikke fremsat anmodningen om ekstraordinær genoptagelse rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Også derfor kan der ikke ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for 2004-2006.

…"

Rettens begrundelse og afgørelse

Som sagen er oplyst tiltræder retten, at A ikke har godtgjort, at skatteansættelsen for indkomstårene 2004-2006 er materielt forkerte, eller at der foreligger særlige omstændigheder, herunder sygdom, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse. Han har heller ikke godtgjort, at han ikke har været i stand til at klage eller anmode om ordinær genoptagelse efter de almindelige regler indenfor de ordinære frister.

Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er derfor ikke opfyldt, og som følge heraf tages sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

Efter udfaldet af sagen skal A betale sagsomkostninger til sagsøgte med 46.875 kr. incl. moms, til dækning af advokatomkostninger.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, A, betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 46.875 kr.

Sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8a.