Klagen vedrører ikke godkendt straksfradrag for anskaffelsesudgifter til knowhow m.v.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2002

Ikke godkendt straksfradrag for knowhow	1.660.000 kr.
Godkendt afskrivninger med	- 237.143 kr.
Forhøjelse	1.422.857 kr.

Landsskatteretten finder afgørelsen ugyldig, hvorfor den påklagede forhøjelse nedsættes til 0.

Sagens oplysninger

Selskabet, A A/S, driver virksomhed fra en adresse i X. Selskabet er moderselskab til de 100 % ejede datterselskaber B A/S, C A/S, D A/S, hvor disse datterselskaber har cykeldivisionen, samt E A/S, som har landbrugsdivisionen.

Selskabet, A A/S´ hovedformål er at eje aktierne i dattervirksomhederne samt at udføre administration m.v. for dattervirksomhederne.

Koncernens aktivitet består således blandt andet i indkøb af dele af cykler, som bliver samlet og solgt, samt indkøb af færdiglavede cykler til videresalg.

F er hovedaktionær i selskabet A A/S.

Koncernomsætningen i 2001 var på 154 mio. kr. og i 2002 på 178 mio. kr.

Selskabet har for indkomståret 2002, dækkende kalenderåret, selvangivet en skattepligtig indkomst på – 3.613.372 kr.

Selskabet har i året været sambeskattet med datterselskaberne B A/S, C A/S, D A/S og E A/S. Den selvangivne sambeskatningsindkomst er opgjort til 3.799.845 kr.

Koncernen har i året købt cykelaktivitet fra G A/S. Overdragelsessummen for køb af aktiviteterne fra G A/S er ifølge købekontrakten på i alt 21.000.000 kr. kontant, hvor købesummen i henhold til kontraktens pkt. 5 er fordelt som følger:

Goodwill	9.800.000 kr.
Varelager a conto	11.000.000 kr.
Driftsmateriel a conto	200.000 kr.
Foreløbig købesum	21.000.000 kr.

I købekontrakten er aftaleparterne G A/S og D A/S.

Af den samlede overdragelsessum er goodwill ifølge købekontraktens pkt. 5.1.1 således fastsat til 9.800.000 kr.  Det fremgår endvidere bl.a. følgende af kontrakten:

Pkt. 1.1. Immaterielle rettigheder:

”Under overdragelsen medfølger den til virksomheden hørende goodwill, herunder virksomhedens kunde- og leverandørlister, kundekartoteker med navn, adresse, omsætning pr. kunde og lignende statistiske oplysninger og tilsvarende de oplysninger om leverandører, arkivmateriale, brochurer, tryksager, reklamemateriale samt i øvrigt alt foreliggende materiale vedrørende virksomheden, herunder emballage og lignende anvendt til cykelaktiviteterne.

Pkt. 1.1.1 Varemærker

Alle virksomhedens registrerede varemærker på cykler, cykeldele og tilbehør registreret i Danmark, Sverige, Rusland og Baltikum med flere medfølger.

Specielt fremhæves det registrerede varemærke xx. Registreringsbevis vedhæftes.

Pkt. 1.10.1 Eneforhandlinger – Drift indtil overtagelsesdagen:

Sælger har eneforhandling i Danmark af 2 mærker. Sælger oplyser, at der ikke foreligger skriftlige eneforhandlingsaftaler. Sælger forpligtiger sig til at arbejde aktivt for, at køber kan overtage de nævnte eneforhandlinger.

Selskabets repræsentant har over for skatteforvaltningen oplyst, at køber i henhold til aftalen er D A/S. Sælger, G A/S overdrog ved aftalen samtlige aktiviteter relateret til salg af cykler og cykelreservedele samt samling af cykler (virksomheden) uanset i hvilket selskab driften blev drevet. Overdragelsen omfattende i henhold til aftalen immaterielle aktiver, herunder goodwill, tekniske specifikationer samt anden knowhow, varemærker, hvor specielt anføres varemærket xx i kontrakten, samt eneforhandlingsaftale af 2 mærker. Der var tale om en overdragelse af flere selskabers aktiviteter, og repræsentanten kender ikke sælgers reguleringer i de enkelte selskaber, endsige sælgers interne ”fordelingsopgørelse” af salgssummen.

På tilsvarende måde som var gældende for sælger, er købers virksomhed opdelt i flere forretningsområder organiseret i selvstændige juridiske enheder. Det var derfor nødvendigt at foretage en opdeling af den samlede virksomhedsovertagelse, hvilket blev gennemført ud fra en ren forretningsmæssig overvejelse baseret på den nuværende organisationsstruktur:

1.500 tkr. fordelt til C A/S vedrørende eneforhandlingsrettighederne

1.660 tkr. fordelt til A A/S vedrørende knowhow og teknisk viden om fremstillingsmetode m.v., herunder markedsføringsmateriale m.v., jf. kontraktens bestemmelser

6.640 tkr. fordelt til A A/S vedrørende varemærket xx goodwill (kundekreds)

I ledelsesberetningen for selskabet, A A/S,  er det videre oplyst,  at koncernen ultimo 2002 har overtaget aktiviteter fra selskabet, G A/S, omfattende rettigheden til varemærket xx, hvilket er aktiveret i A A/S, og at salget og udviklingen af xx cykler vil foregå i selskabet D A/S. Endvidere er retten til at forhandle mærke dæk og mærke computere og lygter overtaget af C A/S.

Af selskabets selvangivelse fremgår følgende:

	koncern		Moderselskab
	Varemærker	Goodwill	Varemærker
Anskaffelsessum, 1. januar 2002	0	6.000.000	0
Årets tilgang	8.300.000	1.500.000	8.300.000
Årets afgang	0	0	0
Anskaffelsessum 31. december 2002	8.300.000	7.500.000	8.300.000

Ved opgørelse af indkomsten for A A/S for 2002 er der skattemæssigt aktiveret 6.640.000 kr. som goodwill købt i 2002, og hvorpå der herefter er afskrevet med 1/7, svarende til 948.571 kr.

Selskabet har derudover skattemæssigt fratrukket 1.660.000 kr. som ”knowhow, vurderet til 20 % af værdien af selskabets køb af aktivitet i 2002”.

Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabet ved køb af aktiviteterne fra G A/S er tilført betydelig knowhow som kan straksafskrives i henhold til afskrivningslovens § 41. Det er skønnet, at 20 % af den i A A/S købte goodwill kan henføres hertil. Der er ifølge selskabets direktør således tilført betydelig knowhow omkring det konceptuelle i fremstilling, markedsføring og salg af cykler. xx er et kendt mærke med appeal overfor specielt unge mennesker, og det kræver knowhow at udvikle og producere sådanne cykler.

Skatteforvaltningens afgørelse

Den kommunale skatteforvaltning har ved afgørelse af 17. december 2003 forhøjet selskabets indkomst for 2002 med 1.660.000 kr., idet skatteforvaltningen ikke har godkendt straksfradrag for udgift til knowhow/goodwill.

Selskabet skattepligtige indkomst er herefter ansat til – 1.953.372 kr. efter ikke godkendt fradrag for køb af goodwill/knowhow, og sambeskatningsindkomsten til 5.459.845 kr.

Skatteforvaltningen har efterfølgende ved afgørelse af 22. januar 2004 godkendt, at selskabet ved opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2002 kan afskrive med 1/7 af 1.660.000 kr., eller 237.143 kr., således at selskabets indkomst er nedsat hermed.

Det er skatteforvaltningens opfattelse, at udgifter til knowhow m.v. skal afskrives efter afskrivningslovens § 40, stk. 2, mens goodwill skal afskrives efter afskrivningslovens § 40, stk. 1. Det gælder for begge afskrivningsbestemmelser, at der afskrives med 1/7 årligt.

Det er videre bemærket, at der efter afskrivningslovens § 40, stk. 2 ikke er hjemmel til at fratrække knowhow m.v. som et engangsbeløb i den skattepligtige indkomst, men at beløbet skal afskrives på tilsvarende måde som goodwill med 1/7 årligt.

Det fremgår dog af afskrivningslovens  41, stk. 1, at ved erhvervelse af knowhow og patentrettigheder kan der vælges at straksafskrive anskaffelsen af disse. Det er skatteforvaltningen opfattelse, at der i nærværende tilfælde ikke foreligger en overdragelse af knowhow, som kan fradrages efter afskrivningslovens § 41, stk. 1.

Der er herved henvist til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i TfS 1989.482. Det fremgår af denne afgørelse, at Landsskatteretten fandt, at bestemmelsen i lov om særlig indkomstskat m.v. § 2, nr. 4, i praksis var fundet anvendelig på knowhowrettigheder, og at dette begreb efter omstændighederne, ud over at angå viden om fremstillingsmetoder m.v., også ville kunne omfatte f.eks. en erhvervsvirksomheds viden om, hvorledes produkter mest hensigtsmæssigt kunne afsættes. Retten fandt imidlertid, at de omhandlede leverandørkontrakter og forretningsforbindelser m.v. ikke kunne karakteriseres som en sådan særlig viden, der naturligt falder ind under området for § 2, nr. 4.

Retten henså hertil og til, at dispositionen efter det oplyste måtte karakteriseres som en samlet overdragelse af den værdi, som virksomheden repræsenterede, og retten kunne herefter tiltræde selskabets påstand om, at det omhandlede vederlag måtte anses som vederlag for goodwill.

Skatteforvaltningen har videre anført, at det af afskrivningslovens § 45, stk. 2 fremgår, at køber og sælger i købsaftale m.v. skal foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede salgssum. Fordelingen skal foretages på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen. Såfremt der er foretaget en fordeling, er denne fordeling undergivet de skatteansættende myndigheders prøvelse. Den aftalte fordeling kan således eventuelt ændres af de skatteansættende myndigheder, såfremt der ikke er modstridende interesser parterne imellem, jf. stk. 3. Såfremt der ikke er aftalt en fordeling, træffer den skatteansættende myndighed for sælger afgørelse om den samlede salgssum og fordelingen, jf. afskrivningslovens § 45, stk. 4.

Skatteforvaltningen har herefter bemærket, at der ikke er foretaget ændring af den aftalte fordeling mellem køber og sælger, idet det er købesummerne efter købekontrakten, der er henset til. Den fastsatte købesum på agentur er godkendt på 1.500.000 kr., idet denne indirekte fremgår af købsaftalen. Der er derimod ikke aftalt en særskilt købesum for knowhow i købsaftalen. Det fremgår endvidere ikke direkte af aftalen, at der indgår knowhow.

Der er ikke af den indgåede kontrakt parterne imellem fastsat en fordeling af overdragelse af goodwill efter afskrivningslovens § 45, stk. 2. Efter kontraktens punkt 5.1.1 fremgår det derimod, at der er aftalt en pris for køb af goodwill, og denne skal afskrives efter afskrivningslovens § 40, stk. 1.

Det fremgår heller ikke af kontrakten, at der er overdraget særlige fremstillingsmetoder eller lignende. Skatteforvaltningen har således fundet, at der er tale om en samlet overdragelse af den værdi, som virksomheden repræsenterer, som må anses for at være goodwill.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har påstået, at selskabet er berettiget til at foretage straksfradrag for den skønsmæssigt opgjorte knowhow, der er erhvervet fra tredjemand.

Repræsentanten har til støtte herfor anført, at ved erhvervelse af virksomheden opnåede koncernen adgang til den særlige viden, der var knyttet til den sælgende virksomheds fremstillings- og produktionsmetoder, herunder kompetence om tilpasning og tilretning af cykelmodeller til markedets behovsændringer. Det er derfor med rette, at selskabet har foretaget skattemæssig straksfradrag for denne del af anskaffelsesudgiften. Beløbet på 1.660.000 kr. er opgjort ud fra købers vurdering af værdien af knowhow erhvervet fra sælger.

Baggrunden for, at parterne ikke har foretaget en fordeling af købesummen mellem goodwill og knowhow, var at parterne ikke var i stand til at foretage en sådan teknisk opdeling på basis af de stedfundne forhandlinger. Parterne var blot enige om at nå frem til en aftale om en overdragelse af den samlede virksomhed. Sælger overdrog rettighederne m.v. fra flere selskaber, og sælger har efterfølgende været nødsaget til at foretage en intern fordeling af salgssummen, for herved at henføre en faktisk værdi til det enkelte sælgende selskab. Aftalen omtaler imidlertid en række immaterielle rettigheder, herunder goodwill, knowhow, eneforhandling, varemærker, foreliggende materiale om virksomheden m.v. Der er således i aftalen taget stilling til, at overdragelsen omfatter langt mere end goodwill, uanset at der i aftalen alene anføres goodwill i den endelige opstilling over købesummen for den samlede virksomhed. Køber har også efterfølgende måttet foretage en fordeling af virksomheden ud på enkelte selskaber i koncernen, som allerede var aktive inden for de pågældende forretningsområder.

På denne baggrund er fordelingen, foretaget af køberselskabet i samråd med rådgivere, et fair og rimeligt udtryk for fordelingen mellem goodwill, knowhow og andre rettigheder, og denne fordeling kan efter omstændighederne lægges til grund ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det fremgår af forarbejderne til afskrivningslovens § 45, at det på ingen måde er diskvalificerende, at der ikke er foretaget en fordeling af vederlaget. Skattemyndighederne  har i den forbindelse til opgave at sikre, at fordelingen svarer til de faktiske værdier, og at der ikke er forskellig beskatning hos sælger og køber.

I den forbindelse er det bemærket, at der for sælger ingen forskel er på, hvorvidt der er tale om goodwill eller andre rettigheder, idet det samlede beløb skal indtægtsføres i salgsåret. Sælger havde således ingen interesse i at foretage en fordeling, hvorimod køber ikke ønskede at vanskeliggøre forhandlinger ved at søge at få konkretiseret fordelingen af købesummen på goodwill, knowhow og andre rettigheder m.v.

Skatteforvaltningen er pligtig til at hense til, at der i aftalen mellem parterne er aftalt overdragelse af goodwill og andre rettigheder, herunder agenturer og knowhow.

Repræsentanten har subsidiært påstået, at afgørelsen er ugyldig, hvorfor ansættelsen skal tilbageføres i sin helhed vedrørende det påklagede forhold.

Til støtte herfor er det gjort gældende, at skattemyndighederne i deres afgørelse har anført, at der ikke I købekontrakten er aftalt en fordeling af købesummen mellem goodwill og knowhow. I kontrakten anføres blot goodwill. Der er henvises til afskrivningslovens § 45, stk. 2.

Af denne bestemmelse fremgår, at ”sælger og køber i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde (skal) foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede salgssum på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen. Fordelingen skal foretages for driftsmidler, bygninger, installationer, kunstnerisk udsmykning, goodwill og andre immaterielle aktiver. For driftsmidler og skibe foretages fordelingen under et og for øvrige aktiver på hvert enkelt aktiv.”

I nærværende tilfælde har sælger ikke haft en egeninteresse i at foretage en fordeling, idet den samlede salgssum var skattepligtig. På købersiden gennemførtes handlen uden rådgivere, hvorfor man først efter handlens indgåelse blev opmærksom på kravet om fordeling. Køber vurderede ikke, at der var mulighed for at genoptage forhandlingerne med sælger på dette punkt. Der gennemførtes derfor af købervirksomheden i samråd med revisor en fordeling på enkeltaktiver, hvilket igen blev fordelt på enkeltselskaber.

Den aktuelle situation er ikke direkte behandlet i lovtekst eller forarbejder til § 45.

Den oprindelige lovtekst omhandlede alene fast ejendom, idet dette område oftest var forbundet med uoverensstemmelser. Ved L 85 blev der i Folketingsåret 1999/2000 indsat den nugældende formulering, der omhandler alle aktivtyper. Det fremgår af bemærkningerne til L 85, at det vil være hensigtsmæssigt med et enstrenget system for dels skatteansættelsen af de to parter, dels klageadgangen for de to parter. Der er således ikke tvivl om lovgivers intention med bestemmelsen.

Hvorvidt § 45, stk. 2, bringes i anvendelse, afhænger af, hvorvidt der er tale om to aktivtyper, eller om goodwill og andre immaterielle aktiver skal vurderes samlet. Der ses ikke at være en praksis på dette område, men det må indfortolkes i loven og forarbejderne, at der skal foretages en fordeling på enkeltaktiver i form af goodwill, forhandlerrettigheder og knowhow.

Når parterne ikke har foretaget en fordeling i aftalen, og det må antages, at den manglende fordeling kan have betydning for den korrekte skattemæssige behandling hos såvel sælger som køber, da bør ligningsmyndigheden tage forholdet op vedrørende skatteansættelsen, jf. stk. 3.

Det forhold, at den ene part, her køber, har foretaget en fordeling efterfølgende, kan ikke bevirke, at ovenstående bestemmelser bortfalder. Skatteforvaltningen er således nødsaget til at følge § 45, stk. 4, cf. modsat stk. 6. Det er således åbenbart, at skatteforvaltningen skulle have taget kontakt til sælgerkommunen for at få en stillingtagen til fordelingsproblematikken, og først når denne stillingtagen forelå, kunne der gennemføres den foretagne forhøjelse af den selvangivne indkomst for selskabet. Eftersom dette ikke er sket, er afgørelsen ugyldig.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I afskrivningslovens § 45, stk. 2, er det fastsat, at ved salg af aktiver omfattet af denne lov skal sælger og køber i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede salgssum på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen. Fordelingen skal foretages for driftsmidler, bygninger, installationer, kunstnerisk udsmykning, goodwill og andre immaterielle aktiver. For driftsmidler og skibe foretages fordelingen under ét og for øvrige aktiver på hvert enkelt aktiv.

Såvel den samlede kontantomregnede salgssum som den fordeling på aktiver efter stk. 2, som parterne har aftalt, er undergivet de skatteansættende myndigheders prøvelse, jf. § 45, stk. 3.

Er den skatteansættende myndighed for sælger og køber ikke den samme, træffer den skatteansættende myndighed for sælger, der i øvrigt foretager skatteansættelsen af sælger, afgørelse om den samlede salgssum og fordelingen som nævnt i stk. 2 også med direkte bindende virkning for køber. Afgørelser om den samlede salgssum og fordelingen kan ikke træffes uden forudgående høring af den eller de skatteansættende myndigheder, der i øvrigt foretager skatteansættelsen af sælger eller køber. Afgørelsen er direkte bindende for såvel sælger som køber, jf. afskrivningslovens § 45, stk. 4 og 5.

Retten bemærker herefter, at udgangspunktet efter afskrivningslovens § 45, stk. 2 er, at parterne selv ansætter en overdragelsessum og fordeling af denne. Reglerne i afskrivningslovens § 45, stk. 3-6 er kun aktuelle, hvis skattemyndighederne  ikke er enige i overdragelsessummen eller fordelingen af denne. I nærværende sag har parterne indgået en overdragelsesaftale om overdragelse af en cykelaktivitet til en samlet værdi af 21 mio. kr., hvor købesummen alene er fordelt på goodwill, varelager og driftsmateriel. Det fremgår ikke af aftalen, om købesummen for goodwill reelt kan specificeres og opdeles yderligere på en række immaterielle aktiver, og om det således er berettiget, at køberselskabet som selvangivet reelt ved overdragelsen tillige udover goodwill har overtaget knowhow m.v.

Spørgsmålet om, hvilke afskrivningsberettigede aktiver parterne må anses for at have indgået aftale om, samt værdien heraf, er omfattet af afskrivningslovens § 45, stk. 3-6. Retten har herved lagt vægt på, at der netop mellem den kommunale skatteforvaltning samt køberselskabet er uenighed om, hvad der fremgår af den indgåede kontrakts ordlyd vedrørende overdragne aktiver og disses overdragelsesværdier. Det er herved ikke afgørende for anvendelse af § 45, om prøvelse af, hvilke overdragne aktiver en kontrakt omfatter samt fordelingen heraf, er foranlediget af, at skattemyndighederne bestrider den enkelte aftales indhold, eller om det er skatteyderen.

Reglerne i afskrivningslovens § 45, stk. 3-6 finder derfor anvendelse i nærværende tilfælde, hvor der ikke er enighed i overdragelsessummen eller fordelingen af denne.

Det er derfor den skatteansættende myndighed for sælger, der skal træffe afgørelse om den samlede salgssum og fordelingen som nævnt i stk. 2 også med direkte bindende virkning for køber, og afgørelser om den samlede salgssum og fordelingen kan ikke træffes uden forudgående høring af den skatteansættende myndighed for køber.

Afskrivningslovens § 45, stk. 2-6 i den nuværende formulering er indsat ved lov nr. 958 af 20. december 1999, og har virkning for salg, der finder sted den 1. januar 2000 og senere. Det fremgår af forarbejderne til loven, at der herved ønskedes indført et enstrenget system for så vidt angår afgørelse om den samlede salgssum og fordelingen heraf på aktiver omfattet af afskrivningsloven, idet det således er udtalt:

”…Hvis den skatteansættende myndighed for køber og sælger ikke er den samme, vil det være hensigtsmæssigt, at afgørelsen vedrørende overdragelsessummen og fordelingen for såvel køber som sælger foretages af den samme myndighed….Det foreslåede enstrengede system skyldes ønsket om at undgå den situation, at forskellige myndigheder uafhængigt af hinanden skal foreslå handelsværdien for det samme aktiv og eventuelt når til 2 forskellige resultater…”, jf. Folketingstidende, Årgang 1999, Tillæg A, s. 2216 ff.

Det fremgår således af lovens ordlyd samt forarbejderne, at formålet med reglerne i afskrivningslovens § 45 er at sikre et enstreget system samt at der sker en høring af køber og sælger i sager om værdiansættelse samt fordelingen af overdragelsessum vedrørende aktiver omfattet af afskrivningsloven.

I nærværende sag er denne procedure imidlertid ikke fulgt.  Retten finder som følge heraf, at den påklagede ansættelse er ugyldig. Der er herved henset til, at det er den forkerte skattemyndighed, der har truffet afgørelse i  sagen, ligesom der hverken er sket en formaliseret høring af skattemyndigheden for sælger  eller sælgerselskabet, og det kan herved ikke udelukkes at en sådan høring ville have kunnet bidraget med nærmere oplysninger til sagens materielle afgørelse. Den påklagede forhøjelse nedsættes derfor til det selvangivne.