Parter

H1 A/S i likvidation
(Advokat Bent Ramskov)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Steffen Sværke).

Afsagt af landsdommerne

Olav D. Larsen, Fabrin og Dot Buchtrup (kst.)

Denne sag drejer sig om, hvorvidt sagsøgeren, H1 A/S i likvidation, kan fratrække produktudviklingsomkostninger for årene 1997-1999.

Landsskatteretten afsagde den 19. april 2002 følgende kendelse

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkter:

Indkomståret 1997
Ikke godkendt fradrag for produktudviklingsomkostninger	398.436 kr.
Indkomståret 1998
Ikke godkendt fradrag for produktudviklingsomkostninger	467.751 kr.
Indkomståret 1999
Ikke godkendt fradrag for produktudviklingsomkostninger	229.211 kr.

Da selskabet i indkomståret 1998 er sambeskattet med andet selskab, er der tillige sket regulering af sambeskatningsindkomsten.

Der er fremsat såvel formelle som materielle påstande.

Selskabets repræsentant har haft lejlighed til at udtale sig ved en forhandling med Landsskatterettens sagsbehandler.

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet blev stiftet den 11. januar 1996. Selskabet er etableret med henblik på at færdigudvikle, produktmodne, fremstille og markedsføre en enkel og billig elmåler. Det er for selskabet forudsat, at der kan indgås licensaftaler.

Det medtagne målerprincip er baseret på et ikke tidligere anvendt princip for måling af strømforbrug. Udviklingsarbejdet har omfattet verificering af dette princip, udvikling af design og produktmodning. Projektet har modtaget tilskud fra Energistyrelsen.

I henhold til selskabets regnskaber for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 har der ikke været en erhvervsmæssig omsætning. Selskabet er nu under opløsning.

I øvrigt fremgår følgende oplysninger af sagsfremstillingen:

	1996	1997	1998	1999
Resultat	- 188.372 kr.	- 233.501 kr.	- 640.764 kr.	-1.294.948 kr.
Produktudviklings- omkostninger	1.009.473 kr.	2.132.867 kr.	1.973.879 kr.	0 kr.
Aktiver i alt	1.445.172 kr.	2.450.856 kr.	2.031.902 kr.	28.527 kr.
Egenkapital	311.628 kr.	78.127 kr.	- 562.637 kr.	-1.857.585 kr.
Skattemæssigt resultat før fradrag af underskud fra tidl. år	-1.561.866 kr.	397.919 kr.	- 381.310 kr.	108.184 kr.

Selskabet har anvendt kalenderårsregnskab.

Der er i de påklagede indkomstår afskrevet på produktudviklingsomkostningerne med 398.436 kr. i 1997, 467.751 kr. i 1998 og endelig med 389.211 kr. i 1999, for alle år svarende til 20 % af de samlede afholdte udgifter. For sidstnævnte indkomstår er der samtidig sket en tilbageføring af afskrivninger på 160.000 kr., hvorfor det samlede beløb kan opgøres til 229.211 kr.

I indkomståret 1996 er fratrukket 2.291.862 kr. svarende til de afholdte produktudviklingsomkostninger i indkomståret. Indkomståret er ikke optaget til ligning ved de stedlige myndigheder under henvisning til forældelsesreglerne.

I indkomståret 1998 og frem er selskabet sambeskattet med moderselskabet, og de foretagne korrektioner har derfor påvirket sambeskatningsindkomsten.

Selskabet har i henhold til sagsfremstillingen følgende underskud til fremførsel:

Underskud til fremførsel
fra indkomståret 1996,		1.561.886 kr.
- anvendt i 1997	796.355 kr.
- anvendt i 1998	86.441 kr.
- anvendt i 1999	337.395 kr.
Resterende underskud til fremførsel		341.695 kr.

Der er ikke søgt Ligningsrådets tilladelse til, at produktudviklingsudgifterne kan fradrages eller afskrives før påbegyndelsen af erhvervet.

Det fremgår endelig af ledelsens årsberetning i regnskabet for indkomståret 1998, at udviklingsarbejdet er afsluttet, samt at der er indgået en licensaftale, hvorfor der ikke forventes en væsentlig aktivitet i selskabet i det følgende år. I 1999 forventes en afklaring af licenstagers muligheder for at levere måleren til elsparekampagnen for Elsparefondet. Såfremt licenstagers salgsbestræbelser lykkes, forventes for 1999 et positivt resultat.

I årsberetningen for indkomståret 1999 er bemærket, at resultatet ikke har indfriet forventningerne, hvorfor det efter statusdagen er besluttet at nedlukke selskabet. Det er opgivet at afslutte og markedsføre udviklingsprojektet og aktiviteterne er nedskrevet til realisationsværdierne.

Der har ikke været muligt fra repræsentanterne at få yderligere oplysninger vedrørende eventuel afhændelse af udviklingsarbejdet.

De stedlige skattemyndigheder har ikke godkendt den foretagne afskrivning, idet det bl.a. er anført, at der ikke er fradragsret for udgifter afholdt i en virksomhed, der ikke er i drift, ligesom der skal være tale om driftsomkostninger, jf. statsskattelovens § 6 a.

Det er således vurderet, at udgifterne er afholdt som led i etablering, idet der er tale om tilvejebringelsen af et nyt indkomstgrundlag.

Herudover er der henvist til ligningslovens § 8 B, stk. 1, efter hvilken udgifter, der afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv kan fratrækkes enten fuldt ud i det indkomstår, hvori de er afholdt eller afskrives med lige store årlige beløb over en 5-årig periode. Hvis dog udgiften afholdes, forinden den skattepligtige påbegynder erhvervet, kan udgiften først fradrages i det indkomstår, hvori erhvervet påbegyndes eller afskrives fra og med dette indkomstår.

Da selskabet ikke har påbegyndt erhvervsmæssig drift og heller ikke vil komme til det grundet likvidationen af selskabet, kan bestemmelsen i ligningslovens § 8 B ikke anvendes.

Da der ydermere ikke er ansøgt om Ligningsrådets tilladelse til fradrag eller afskrivning forinden opstart af erhvervsmæssig virksomhed, finder undtagelsen i samme bestemmelse heller ikke anvendelse.

Der er endelig henvist til afgørelsen refereret i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999.147 samt bemærkninger til lovforslag L 87 lov nr. 166 af den 24. marts 1999.

Selskabets repræsentant har hertil bemærket, at selskabet som sin drift netop har forskning og udvikling. Samtidig er der tale om et indregistreret selskab, der pr. definition ikke kan have hobby- eller private aktiviteter af anden karakter.

Alle aktiviteter udført i selskabsregi må derfor kunne betegnes som driftsudgifter efter statsskattelovens § 6 eller som fradragsberettigede/afskrivningsberettigede efter ligningslovens § 8 B, stk. 1. Der er samtidig henvist til punkt 14.4 i cirkulære til ligningsloven, cirkulære til ligningsloven, cirkulære nr. 96 af den 22. juni 1993.

Der henvises herudover til en tidligere afgørelse truffet for et søsterselskab vedrørende indkomståret 1994. På denne baggrund har selskabet haft en berettiget forventning om godkendelse af de foretagne afskrivninger.

De stedlige skattemyndigheder har ikke kommenteret påstanden om ugyldighed på grundlag af forventningsprincippet.

Landsskatteretten skal udtale

Vedrørende forventningsprincippet

Ligningsmyndighedernes mulighed for at forhøje indkomsten kan efter retspraksis begrænses, når skattemyndighederne positivt har givet en skatteyder en retsbeskyttet forventning. Der stilles dog ganske høje krav til kvalificeringen af forventningen.

Er der tale om en individuel tilkendegivelse, eventuelt fra centrale skattemyndigheder, skal denne have haft indflydelse på skatteyderens efterfølgende dispositioner, hvorefter skatteyderen ville lide tab, hvis tilkendegivelsen ikke kan lægges til grund.

Herudover skal der være tale om en direkte og positiv tilkendegivelse, den skal være klar og uden forbehold, og samtidig skal der som udgangspunkt være identitet imellem modtageren af tilkendegivelse og den, der påberåber sig tilkendegivelsen. Er sidstnævnte ikke tilfældet, skal der være tale om konnekse forhold, således at situationerne er direkte sammenlignelige.

Endelig må tilkendegivelsen ikke kunne tilsidesættes på grund af urigtige eller bristede forudsætninger, hvilket betyder, at skattemyndighederne, inden tilkendegivelsens afsigelse, skal have været vidende om alle forhold i sagen.

Det bemærkes samtidig fra Landsskatterettens side, at told- og skatteforvaltningens revisionsbeføjelser i skattestyrelseslovens § 14, stk. 4 som altovervejende hovedregel medfører, at skatteansættelsen ikke er endelig eller har formel retskraft, idet den kan anfægtes, ændres eller korrigeres, når nye oplysninger fremkommer, eller ifald det siden hen viser sig, at den tidligere ansættelse var ukorrekt. Således har skattemyndigheds eventuelle tilkendegivelser for en fremtidig skatteansættelse, herunder særligt de kommunale myndigheders besvarelse af konkrete spørgsmål vedrørende skatteansættelsen eller tilsvarende besvarelse i konnekse sager, ikke i almindelighed bindende virkning, idet det følger af legalitetskravet samt i øvrigt skattestyrelsesloven, at skatteansættelser skal være korrekte og i overensstemmelse med skattelovgivningen, uanset at skattemyndighederne tidligere måtte have stillet skatteyderen en afvigende skatteansættelse i udsigt.

Landsskatteretten finder, at de for selskabet og dettes søsterselskab nævnte sager på det foreliggende grundlag må anses for konnekse. Da der imidlertid er tale om en afgørelse truffet af en kommunal myndighed, finder Landskatteretten, at der ikke kan foreligge en tilkendegivelse, der kan berettige til en forventning hos selskabet, særligt idet der er tale om regelanvendelse og ikke et skøn over de faktiske forhold.

Landsskatteretten finder derfor ikke, at den foretagne ansættelse er ugyldig på grundlag af forventningsprincippet, hvorfor der kan tages stilling til de materielle forhold.

Vedrørende fradrag for forsknings- og udviklingsudgifter

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse imellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger indenfor de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Landsskatteretten må være enig med de stedlige skattemyndigheder i, at de af selskabet afholdte udgifter til forskning og udvikling ikke kan anses for sædvanlige driftsudgifter, afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Derimod vil udgifterne efter omstændighederne kunne være omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 8 B.

Af den oprindeligt vedtagne § 8 B, indsat ved lov nr. 1184 af den 30. marts 1973 fremgår følgende:

"§ 8B. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter, som afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv. Hvis udgifterne er afholdt, før den skattepligtige påbegyndte erhvervet, afskrives de over en årrække efter regler, der fastsættes af finansministeren.

...

Stk. 3. Ligningsrådet kan tillade, at udgifter som omhandlet i stk. 1, 2. pkt., fradrages eller afskrives før igangsættelsen af den erhvervsmæssige virksomhed, hvorpå forsøgene eller forskning tager sigte.

..."

Bestemmelsen er siden hen ændret, hvorefter det er præciseret, at afskrivningerne foretages over 5 år med lige store dele.

Med virkning fra den 1. januar 2000 er bestemmelsen ændret, jf. lov nr. 166 af den 24. marts 1999. § 8 B, stk. 1, 3. og 4. pkt. lyder herefter som følger:

"Hvis udgifter som nævnt i 1. pkt. er afholdt, før den skattepligtige påbegyndte erhvervet, kan udgifterne først fradrages i det indkomstår, hvori erhvervet er påbegyndt, eller afskrives som anført fra og med dette indkomstår, medmindre der tale om et aktie- eller anpartsselskab. Skatteministeren kan dog tillade, at udgifterne fradrages eller afskrives som anført før påbegyndelsen af erhvervet."

Af bemærkningerne fremgår følgende:

"Bestemmelsen om, at Ligningsrådet skal give tilladelse, kan i sin nuværende form gøre det mere besværligt eller ligefrem lægge hindringer i vejen for at udnytte fradragsretten for forsøgs- og forskningsudgifter, der afholdes af selskaber, som er etableret netop med det formål at udvikle nye højteknologiske produkter med henblik på produktionslag eller salg af rettigheder på licensbasis.

Det viser en landsskatteretskendelse fra december 1996, hvori flere produktudviklingsselskaber blev nægtet fradrag efter ligningslovens § 8 B for udviklingsudgifter afholdt i de første år efter etableringen af selskaberne, da Landsskatteretten fandt, at selskaberne endnu ikke kunne anses at have påbegyndt erhvervsmæssig virksomhed. Det var selskabernes opfattelse, at de allerede i de pågældende indkomstår havde udøvet en erhvervsmæssig forskningsaktivitet, der berettigede til fradrag med det samme. Der var derfor ikke ansøgt om tilladelse hertil. Som følge af Landsskatterettens kendelse kunne moderselskabet ikke ved sambeskatning anvende de underskud, man havde regnet med at kunne udnytte.

Som det fremgår ovenfor kan ikke-indgivelse af en ansøgning få store konsekvenser for virksomhederne. Det er uheldigt, at seriøse produktudviklingsselskaber skal ansøge Ligningsrådet om tilladelse til at få fradraget efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, før påbegyndelsen af erhvervet i skattemæssig forstand. Hertil kommer, at det forsinker den nødvendige forskning og udvikling, at det er administrativt belastende for virksomhederne, og at det påfører virksomhederne en dispositionsusikkerhed, som kan have betydelige skadevirkninger for forskningsaktiviteten."

Den vedtagne lov er en objektivering af dispensationsbestemmelsen, der imidlertid alene omfatter aktie- og anpartsselskaber.

Bestemmelsen, som denne er ændret, trådte i kraft den 1. januar 2000. Af bemærkningerne til ikrafttrædelsesbestemmelserne fremgår følgende:

"Med hensyn til objektivering har stk. 1 selvstændig betydning i en række tilfælde, hvor skatteyderen efter de nye regler skal træffe en række valg, uden at myndighedsgodkendelse eller lignende er nødvendig. I de pågældende tilfælde vil de nye regler finde anvendelse, når blot skatteyderen træffer et valg den 1. januar 2000 eller senere. Det er derimod uden betydning, om valget vedrører et ældre år eller får betydning for skatten fra et ældre år, når det blot er rettidigt efter de regler, der gælder herom."

Landsskatteretten finder, at udgifter afholdt i indkomståret 1999 vil være omfattet af de nye objektiviserede regler, idet den af selskabet valgte fradragsmulighed træffes efter den 1. januar 2000, når selskabets regnskabsår svarer til kalenderåret. Da de afholdte udgifter i regnskabet for indkomståret 1999 imidlertid vedrører tidligere indkomstårs forskning og udvikling, der efter de hidtil gældende regler skulle være godkendt af Ligningsrådet, og da der derfor for disse udgifter allerede er valgt en fradragsmetode, finder de nye bestemmelser ikke anvendelse på den af selskabet påklagede fradragsret for udgifter afskrevet i regnskabet for indkomståret 1999.

Ligeledes finder Landsskatteretten, at selskabet ikke inden ikrafttrædelsen af den nu objektiverede bestemmelse kunne støtte ret herpå. Landsskatteretten må derfor være enig med de stedlige skattemyndigheder i, at der ikke uden Ligningsrådets godkendelse kunne foretages fradrag for eller afskrives på de af selskabet afholdte forsknings- og udviklingsomkostninger.

De påklagede ansættelser stadfæstes derfor for alle indkomstår.

Herefter bestemmes

Indkomståret 1997
Ikke godkendt fradrag for produktudviklingsomkostninger, 398.436 kr.	Stadfæstes
Indkomståret 1998
Ikke godkendt fradrag for produktudviklingsomkostninger, 467.751 kr.	Stadfæstes
Indkomståret 1999
Ikke godkendt fradrag for produktudviklingsomkostninger, 229.211 kr.	Stadfæstes

..."

Under denne sag, der er anlagt den 9. juli 2002, har sagsøgeren nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren har fradragsret for produktudviklingsomkostninger for indkomståret 1997 med 398.436 kr., for indkomståret 1998 med 467.751 kr. og for indkomståret 1999 med 389.211 kr.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Det fremgår af en projektbeskrivelse fra december 1995, at formålet med projektet var at udvikle og introducere en elektronisk kWt-måler, der skulle være lille og enkel, let at anvende og billig at fremstille. Sideløbende skulle der forberedes et samlet koncept til brug for elsparetiltag. Baggrunden herfor var, at elselskaberne gennem de senere år havde gennemført en række tiltag for at få forbrugerne til at reducere deres elforbrug. En rundspørge til elselskaberne havde indikeret, at de var interesserede i at anvende en lille og billig elmåler ved elsparekampagner, og at der i første omgang var mulighed for afsætning af 10.000-15.000 eksemplarer.

Energistyrelsen gav den 29. december 1995 tilsagn om støtte til projektet. Støtten var på maksimalt 3 mio. kr. Det var planen, at elmåleren skulle være klar til distribution i et antal på omkring 10.000 i december 1996.

Det fremgår af et referat fra bestyrelsesmøde i det sagsøgende selskab den 20. juni 1996, at det ikke som planlagt var muligt at have en kommerciel udgave af måleren klar ved årets udgang. Baggrunden herfor var problemer med transformator og kabinet på elmåleren. Af bestyrelsesmødereferat for 5. december 1996 fremgår, at et salg formentlig først ville kunne komme i gang i anden halvdel af 1997. Af bestyrelsesmødereferat for 16. juni 1997 fremgår, at det ville være muligt at indlede egentlige drøftelser med såvel producenter som købere af produktet. Der var dog stadig en del udviklingsarbejde tilbage. Af bestyrelsesmødereferat for 4. november 1997 fremgår, at NESA klart havde givet udtryk for interesse og vilje til at indgå en forhandleraftale, og at der stadig pågik forhandlinger.

Den 8. juli 1998 indgik sagsøgeren en licensaftale med G1 Computer Technology A/S. Licensaftalen kunne opsiges af G1 Computer Technology A/S under en række nærmere angivne omstændigheder, herunder hvis elmåleren ikke kunne bringes til at fungere efter hensigten, eller hvis Elsparefonden ikke afgav bindende ordre på 10.000 stk.

Ved skrivelse af 21. november 1995 anmodede Skattevæsenet H2 Innovation ApS om at indsende dokumentation for, at Ligningsrådet havde givet tilladelse til, at forsøgs- og forskningsudgifter kunne fratrækkes for skatteåret 1995/1996, inden erhvervsvirksomheden var påbegyndt.

Følgende fremgår blandt andet af H2 Innovation ApS' besvarelse af 27. november 1995:

"...

Selskabets eksistens og aftalegrundlag hviler på gennemførelsen af et forsknings- og udviklingsprojekt omkring scannerteknologi indenfor betonrørsindustrien, hvilket fremgår af selskabets formålsparagraf.

Selskabets erhverv har således ene og alene bestået i gennemførelsen af nævnte projekt. Selskabet må således betragtes som erhvervsdrivende indenfor forskning og udvikling, hvorfor de afholdte udgifter er fradragsberettigede som almindelige driftsudgifter efter Statsskattelovens § 6.

..."

Ved skrivelse af 18. december 1995 til H2 Innovation ApS meddelte Skattevæsenet, at selvangivelsen for skatteåret 1995/1996 var godkendt vedrørende de rejste spørgsmål.

Det fremgår af fuldstændig rapport fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, at H2 Innovation ApS' formål var udnyttelse af scannerteknologi kommercielt inden for betonrørsbranchen samt hermed beslægtet virksomhed.

A var formand for bestyrelsen i H2 Innovation ApS i perioden 9. marts 1995 til 14. marts 1996. A var endvidere medlem af sagsøgerens bestyrelse fra stiftelsen den 11. januar 1996. Revisor i begge selskaber var Mortensen & Beierholm Statsautoriseret Revisionsaktieselskab.

Det fremgår af sagsøgerens regnskaber for 1997 - 1999, at der er fratrukket personaleudgifter og andre eksterne udgifter. Regnskaberne er ikke blevet anfægtet af skattemyndighederne.

Forklaringer

Vidnet EF har forklaret, at han har været statsautoriseret revisor siden 1977. Han har været revisor for H3 A/S siden etableringen i 1987/1988 og for H2 Innovation ApS samt sagsøgeren, siden de blev stiftet. De første år efter stiftelsen af H3 A/S blev han både brugt som revisor og sparringspartner. Efterhånden som H3 A/S er blevet en stor organisation, har han fået en mere almindelig revisorrolle. Han har ydet skatterådgivning til både sagsøgeren og H2 Innovation ApS. Han har været med til at diskutere de forskellige fradragsmuligheder med direktionerne i selskaberne. Han har ikke drøftet lovgivningen nærmere, men har alene vurderet, om der har været fradragsret eller ej. Inden et projekt bliver startet af H3 A/S, bliver der udarbejdet en nøje gennemarbejdet projektbeskrivelse. Der stiftes for hvert projekt et selskab. Det er af betydning, at H3 A/S ikke kommer til at hæfte for de forskellige projekter. En række af disse porteføljeselskaber eksisterer ikke længere. Nogle af selskaberne løber lige rundt eller giver et mindre tab. Enkelte giver et pænt overskud. H3 A/S har endnu ikke haft et egentligt "guldæg". Sagsøgeren var det 15. eller 16. projekt, som H3 A/S startede. H2 Innovation ApS var det umiddelbart forudgående projekt. Han har forfattet brevet af 27. november 1995 til Skattevæsenet. Han havde ikke tænkt på, at det skulle være nødvendigt at søge Ligningsrådet om tilladelse til at fradrage udviklingsomkostninger, idet han mente, at selskabets aktiviteter var erhvervsmæssige. Han drøftede skattevæsenets henvendelse af 21. november 1995 med direktør RK, H3 A/S. De tog skattevæsenets svar - som var som forventet - til efterretning. Han har heller ikke i andre sager søgt Ligningsrådet om tilladelse til fradrag. Han var klar over, at en overordnet myndighed kan ændre en kommunal myndigheds skatteansættelse. Han har imidlertid altid kunnet regne med de svar, han har fået fra de lokale skattemyndigheder.

Vidnet AM har forklaret, at han er tidligere direktør i H1 A/S. Han er uddannet cand.oecon. fra 1971. Han har tidligere været ansat i Energiministeret. Han startede selvstændig virksomhed for ca. 20 år siden med rådgivning inden for forskningsudvikling, projektgennemførelse m.v. Kort tid inden sagsøgeren blev stiftet, havde han en sekretariatsfunktion i et ministerielt udvalg. Udvalget beskæftigede sig blandt andet med energibesparelser. I den forbindelse fremkom i 1994 ideen om at lave en billig elmåler. Indtil da havde der alene været store og dyre elmålere på markedet. Han fik kontakt med professor AB fra Universitetet, som indvilgede i at forsøge at udvikle måleren. Han fik samtidig kontakt til arkitekt VJ, der havde viden om industridesign. Han og de to andre indgik i "Udviklingsgruppen". De to andre havde tidligere deltaget i lignende projekter. I 1995 blev der lavet en brugsmodel af måleren. De talte med nogle elselskaber, især NESA og Københavns Belysningsvæsen. H3 A/S var interesseret i at gå ind i projektet, og det samme gjaldt Energistyrelsen. Derefter blev sagsøgeren stiftet. Det praktiske arbejde med målerne skulle laves af en virksomhed i .... Det var en omstændelig proces at udvikle måleren. Det endte med, at måleren kom til at bestå af to dele, og der blev fremstillet nogle eksemplarer. Der blev endvidere fremstillet forme og værktøj, som skulle bruges i forbindelse med en egentlig produktion. Der var tekniske problemer med målerdelen, og inden de gik videre med projektet, ville de sikre sig, at der var afsætningsmuligheder. Indtil da havde der været mange møder med NESA. Det var meningen, at NESA skulle aftage produktet og bruge det i energikampagner. Der blev udarbejdet en samarbejdsaftale med NESA, men ikke en egentlig afsætningsaftale. I 1998 blev der indgået en licensaftale med G1 Computer Technology A/S. Det var i februar 1998, da kontakten til G1 var blevet etableret, realistisk, at der kunne sælges omkring 50.000 målere til en stykpris på omkring 275 kr. G1 deltog i en licitation, men vandt den ikke, da andre havde udviklet en elmåler, som var billigere. Herefter blev licensaftalen med G1 ikke til noget. I dag kan man købe en elmåler svarende til den, som H1 A/S forsøgte at sætte i produktion. Den omstændighed, at der aldrig kom en produktion i gang - selvom måleren stort set var klar til at blive sat i produktion havde flere årsager. I 1997 flyttede professor AB til Frankrig. Omverdenen gik nok ud fra, at det ville give problemer med den videre udvikling af måleren. Desuden var Elsparefonden blevet etableret. Elsparefonden ville selv vælge, hvilken måler der skulle bruges. Energistyrelsens positive holdning til sagsøgerens måler blev ikke overtaget af Elsparefonden.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at produktudviklingsomkostningerne kan fradrages som en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Sagsøgeren var et udviklingsselskab, der havde til formål at færdigudvikle, produktmodne, producere og markedsføre en enkel og billig elmåler samt forestå aktiviteter i direkte tilknytning hertil. Årsagssammenhængen mellem indtægtserhvervelsen og de omkostninger, der er afholdt, skal vurderes ud fra dette. Sagsøgeren var igangværende fra stiftelsen. Det er ikke nødvendigt, at der har været et egentligt varesalg, for at der er tale om en igangværende virksomhed, når formålet er at udvikle og forske inden for et bestemt område. Den omstændighed, at der er tale om en udviklingsvirksomhed, medfører, at der ikke er nogen omsætning i starten. Sagsøgeren har haft indtægter i form af tilskud fra Energistyrelsen, og produktudviklingsomkostningerne har den nødvendige sammenhæng med sagsøgerens indkomst. De lokale skattemyndigheder har anerkendt, at der var tale om en igangværende virksomhed, da der er indrømmet fradrag for øvrige omkostninger, herunder personaleudgifter.

Sagsøgeren har i anden række gjort gældende, at produktudviklingsomkostningerne kan fradrages efter ligningslovens § 8 B, stk. 1. Udviklingsudgifterne er afholdt i en igangværende virksomhed, idet sagsøgeren var igangværende fra stiftelsen.

Sagsøgeren har i tredje række gjort gældende, at sagsøgeren kan støtte ret på et forventningsprincip. Søsterselskabet H2 Innovation ApS modtog - umiddelbart inden stiftelsen af sagsøgeren - en uforbeholden og positiv tilkendegivelse om, at Kommunen anså selskabet for igangværende og berettiget til at fratrække produktudviklingsomkostninger som en driftsudgift. Sagsøgeren, H2 Innovation ApS og H3 A/S er sambeskattede og har samme ledelse og revisor. Der er således tale om konnekse forhold. Efter kommunens tilkendegivelse til H2 Innovation ApS har sagsøgeren ikke haft anledning til at søge om Ligningsrådets tilladelse efter ligningslovens § 8 B, stk. 1. Sagsøgeren ville have fået en sådan tilladelse fra Ligningsrådet. Efter retspraksis kan man støtte ret på tilkendegivelser fra de lokale skattemyndigheder. Der er ikke tale om forkert regelanvendelse, men forkert behandling af faktum.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand gjort gældende, at sagsøgeren ikke kan fratrække sine udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det er alene udgifter til den løbende indkomsterhvervelse, der kan fratrækkes. Udgifter, der vedrører etablering af et indkomstgrundlag eller en indkomstkilde, må betragtes som ikke-fradragsberettigede etableringsomkostninger eller anlægsomkostninger. Fradrag for driftsudgifter kan ske i en igangværende erhvervsvirksomhed, hvis udgifterne relaterer sig til et allerede etableret indkomstgrundlag. Forsøgs- eller forskningsudgifter kan alene fradrages efter bestemmelsen, hvis der udøves professionel udviklings- og opfindervirksomhed. Sagsøgerens virksomhed var ikke igangværende i 1997 - 1999. Aktiviteten hos sagsøgeren har alene bestået i udviklingsarbejde, der aldrig er blevet afsluttet. Det er uden betydning for vurderingen af, om virksomheden var igangværende, at der er ydet offentligt tilskud. Det er uden betydning, at den kommunale skatteforvaltning ikke har anfægtet sagsøgerens selvangivne fradrag for bl.a. personaleudgifter.

Sagsøgte har endvidere gjort gældende, at sagsøgeren ikke kan fratrække udviklingsomkostningerne efter ligningslovens § 8 B, stk. 1. Det er en betingelse for fradrag eller afskrivning efter bestemmelsen, at erhvervsvirksomheden er igangværende i det indkomstår, hvor udgifterne ønskes fradraget eller afskrevet. Det er en betingelse, at udviklingsaktiviteterne har manifesteret sig i en erhvervsmæssig produktion. Sagsøgerens virksomhed opfylder ikke denne betingelse, og Ligningsrådets tilladelse til fradrag eller afskrivning er ikke opnået.

Sagsøgte har endelig gjort gældende, at sagsøgeren ikke kan støtte ret på et forventningsprincip. Tilkendegivelsen fra Kommunen til H2 Innovation ApS var ikke rettet til sagsøgeren. Der er således ikke tale om konnekse forhold, da tilkendegivelsen vedrører en anden virksomhed. Sagsøgeren har endvidere ikke godtgjort, at man ville have søgt Ligningsrådet om tilladelse til fradrag for udviklingsomkostninger, og at en sådan tilladelse ville være blevet givet. Efter retspraksis kan man desuden - bortset fra visse tilfælde, hvor der er tale om et fordelingsskøn - ikke støtte ret på en forkert tilkendegivelse fra en kommunal myndighed, idet de statslige myndigheder har revisionsbeføjelser.

Landsrettens begrundelse og resultat

Sagsøgerens virksomhed bestod i udvikling af en elmåler med henblik på indtjening ved senere produktion og salg. En egentlig produktion blev imidlertid aldrig påbegyndt, og der blev ikke opnået indtægter ved salg. Omkostningerne afholdt til udvikling af elmåleren må betragtes som etableringsudgifter, idet sagsøgeren ikke har drevet professionel udviklings- eller opfindervirksomhed. Sagsøgeren har derfor ikke fradragsret for udviklingsomkostningerne efter statsskattelovens 6, stk. 1, litra a.

Da sagsøgerens egentlige erhvervsvirksomhed som nævnt aldrig kom i gang, kan udviklingsomkostningerne heller ikke fratrækkes efter ligningslovens § 8 B, stk. 1, idet sagsøgeren ikke har fået Ligningsrådets tilladelse til at fradrage eller afskrive udgifterne før påbegyndelsen af erhvervet.

Sagsøgeren har ikke selv modtaget nogen tilkendegivelse fra skattemyndighederne. Det fremgår endvidere af formålsbestemmelsen for H2 Innovation ApS, at selskabet drev en anden type virksomhed end sagsøgeren. Sagsøgeren kan allerede af den grund ikke støtte ret på et forventningsprincip.

Landsretten tager efter det anførte sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 A/S i likvidation, skal betale 35.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.