Indhold

Dette afsnit handler om, hvordan indkomst fra udlandet skal opgøres for en person, der er bosat her i landet.

Afsnittet indeholder:

Globalindkomstprincippet
Opgørelsen af udenlandsk indkomst
Indkomst indtjent og forbrugt i udlandet - omregning til danske kroner
Gaver fra udlandet
Udenlandske ejendomme
Fast driftssted
Beskatning af indkomst fra udenlandske fordringer/gæld.

Globalindkomstprincippet

Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet. Det betyder, at personer, der er fuldt skattepligtige her til landet, er skattepligtige af deres samlede indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller fra udlandet. Se SL § 4.

Den udenlandske indtægt kan også være undergivet beskatning i udlandet. Det kan medføre dobbeltbeskatning. Nedslag for betalte skatter i udlandet afhænger af indkomstarten, og om der er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med det land, indkomsten stammer fra.

Opgørelsen af udenlandsk indkomst

Den udenlandske indkomst skal opgøres efter de danske regler, og udenlandske skatter kan ikke fratrækkes i indkomstopgørelsen. Se KSL § 23. Se i øvrigt afsnit C.F.4 om lempelsesberegning.

Lempelsesberegning

Af hensyn til en eventuel lempelsesberegning, er det nødvendigt at opgøre en udenlandsk nettoindkomst. Det gælder uanset, om den udenlandske indkomst kun indgår af hensyn til progressionsbeskatningen. Lempelsesberettiget udenlandsk indkomst skal reduceres med de udgifter, der knytter sig til denne indkomst. Se LL § 33 F og TfS 2000, 426 ØLD.

Negativ udenlandsk indkomst

Hvis nettoindkomsten fra den udenlandske ejendom efter renteudgifter er negativ opgjort efter danske regler, kan den fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst her i landet. Det gælder uanset, om der er indgået en DBO med kildelandet og i givet fald uanset, hvilken form for lempelsesmetode, der skal anvendes.

Arbejde udført i såvel Danmark som udlandet

Ved opgørelse af den udenlandske indkomst, hvor der er udført arbejde både i og udenfor Danmark, anvendes antallet af arbejdsdage i udlandet i forhold til det samlede antal arbejdsdage som fordelingsfaktor i mangel af mere fyldestgørende oplysninger. Se også afsnit C.F.4.3 om lempelsesberegning.

Når der foreligger en DBO mellem Danmark og det pågældende land, optælles dagene på grundlag af reglen om beskatning af løn for arbejde i et ansættelsesforhold i den pågældende DBO og den tilknyttede praksis. Se afsnit C.F.8.2.2.15 om OECDs Modeloverenskomst, artikel 15.

Dobbeltdomicil

For dobbeltdomicilerede personer, som anses for hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter en DBO, gælder der fradragsbegrænsning, så personen kun kan få fradrag for udgifter, der vedrører indkomster som Danmark kan beskatte efter en DBO. Se KSL § 1, stk. 2.

Dobbeltdomicilerede, som kan anvende grænsegængerreglerne, har dog fradrag for personlige og familiemæssige udgifter. Se afsnit C.F.5 om grænsegængerreglerne.

Pensioner

Se afsnit C.A.10.4 om andre pensions-, forsikrings- og opsparingsordninger, der ikke er omfattet af PBL afsnit I og afsnit C.F.8.2.2.18 om OECD's modeloverenskomst artikel 18 om pensioner.

Se SKM2019.113.SR om udenlandske pensionsordninger omfattet af PBL § 53 A og PBL § 53 B.

Om sociale pensioner der falder ind under anvendelsesområdet for EU´s forordninger om social sikring se afsnit C.A.10.4.3.18. Det fremgår her, at den udenlandske arbejdsgivers betaling af obligatoriske, lovbestemte sociale bidrag af den ansattes løn ikke medregnes i den ansattes indkomstopgørelse, mens den ansatte kan fratrække de obligatoriske, udenlandske sociale bidrag, der påhviler personen selv i den skattepligtige personlige indkomst. Det gælder også, hvis arbejdsgiveren opkræver og indbetaler bidraget på den ansattes vegne. Se LL § 8 M, stk. 2, sammenholdt med PSL § 3, stk. 2, nr. 7 og afsnit C.A.4.1.11. Se afsnit C.A.10.4.3.18 om beskatning af udbetalinger fra sociale pensioner.

Artister og musikere

Fællesudgifter som fx afskrivning på bil og driftsmidler fordeles forholdsmæssigt mellem udenlandsk og dansk indkomst, mens eksempelvis hoteludgifter fratrækkes i den indtægt, der er forbundet med udgiften til hotelophold. Se også afsnit C.F.8.2.2.17 OECD's modeloverenskomst artikel 17 om entertainere og sportsudøvere.

Søfolk

Søfolk om bord på udenlandske eller danske skibe, der sejler i udlandet, kan være omfattet af reglerne i sømandsbeskatningsloven. Se afsnit C.A.3.4.6 om beskatning af søfolk.

Udlandsophold; fx au-pairs og deltagere i kibbutz-ophold

Værdien af frit logi og lommepenge ved au-pair-ophold mv. i udlandet skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Se afsnit C.A.3.4.4 om au-pair ansatte.

Foreligger der en DBO med arbejdslandet, har dette land ret til at beskatte lommepenge fra værtsfamilien, herunder værdien af fri kost og logi. Danmark skal som bopælsland lempe efter reglerne i den pågældende DBO.

Au-pairs m.fl., der opretholder den fulde skattepligt til Danmark, kan være berettiget til lempelse efter LL § 33 A. Se afsnit C.F.4.2 om LL § 33 A.

Indkomst indtjent og forbrugt i udlandet - omregning til danske kroner

Indtægt indtjent og forbrugt i udlandet omregnes normalt efter gældende valutakurs på erhvervelsestidspunktet, men der kan indrømmes et nedslag, hvis det godtgøres, at købekraften af det i udlandet indtjente og forbrugte er væsentligt mindre end beløbet omregnet til danske kroner efter vekselkursen.

Den udenlandske indtægt, der hjemtages eller kan hjemtages (men opspares), eller som forbruges uden forbindelse med skatteyderens ophold der, skal altid medregnes efter den officielle valutakurs på erhvervelsestidspunktet.

Hvis der er indrømmet fradrag vedrørende udgifter for arbejde i udlandet, kan der ikke gives det ovennævnte nedslag. Se afsnit C.A.4 om fradrag.

Gaver fra udlandet

Gaver skal normalt medtages ved indkomstopgørelsen, selv om giveren på gavetidspunktet er bosat i udlandet. Dette gælder dog ikke gaver fra nært beslægtede, som er omfattet af gaveafgiften. Se afsnit C.A.6 om gaver, legater og gevinster.

Udenlandske ejendomme

Indkomst fra udenlandsk ejendom er omfattet af globalindkomstprincippet i SL § 4 og skal som udgangspunkt altid selvangives i Danmark. Indkomsterne opgøres efter danske skatteregler.

Negativ nettoindkomst

Hvis den udenlandske nettoindkomst er negativ efter renteudgifter, kan den bringes til fradrag i den danske indkomstopgørelse, uanset at beskatningsretten er tillagt kildelandet.

Renteudgifter

Ved opgørelsen af udenlandsk nettoindkomst, der lægges til grund ved lempelsesberegningen, skal ejendommens renteudgifter fratrækkes i det omfang, den tilsvarende gæld vedrører den udenlandske ejendom.

Renteudgifter må henføres til den udenlandske ejendomsindkomst, hvor det konkret kan påvises/sandsynliggøres, at den tilsvarende gæld er opstået ved købet af den udenlandske ejendom. Her ses på, om der er nær beløbsmæssig sammenhæng mellem låneoptagelsen og erhvervelsen mv. af ejendommen. Ved øvrige udgifter på ejendommen, fx ombygninger, anses gælden også at vedrøre ejendommen. Se TfS 1994, 604 LSR.

Har gælden dannet basis for finansieringen af den udenlandske ejendom, er det uden selvstændig betydning om

ejendommen tjener til sikkerhed for gælden
der ved købet er afregnet kontant
lånet er optaget i det land hvor ejendommen ligger, her i landet eller i et tredjeland.

Bemærk

Lån optaget til at betale arveafgift vedrører ikke købet af ejendommen, opførelse eller drift, og må derfor ikke fratrækkes ved opgørelsen af den udenlandske indkomst af ejendommene.

Eksempel

En østriger, der var udstationeret i Danmark, ejede to ejendomme i Østrig. Beregningen af driftsresultat af disse skulle ske med fradrag af prioritetsrenter. Se LSRM 1983, 155.

Eksempel

Valutakurstab ved indfrielse af prioritetsgæld i en udlejningsejendom, der ligger i Tyskland, må ikke fragå ved nettoopgørelsen af den lempelsesberettigede indkomst, der hidrører fra den løbende drift af ejendommen. Se TfS 1998, 431.

Bemærk

Hvis gældsforholdet ikke kan henføres til enten den udenlandske eller den danske indkomst, skal renteudgifterne fordeles efter forholdet mellem den udenlandske og den danske bruttoindkomst. Se LL § 33 F, stk. 2, afsnit C.F.2.3 om nettoprincippet og afsnit C.F.4.3 om lempelsesberegning.

Fradrag for ejendomsskat

Det er en forudsætning for fradrag af udenlandske ejendomsskatter, at der er tale om skatter, som pålignes på et grundlag og er af en karakter, der gør dem sammenlignelige med danske ejendomsskatter. Det beror på en konkret vurdering, om en udenlandsk ejendomsskat kan godkendes.

Fast driftssted

Det skattemæssige resultat af et udenlandsk fast driftssted opgøres efter danske regler. For principperne om fordeling af indtægter og udgifter på henholdsvis virksomheden i hjemlandet og det faste driftssted i udlandet henvises til afsnit C.F.8.2.2.7 om OECD's modeloverenskomst artikel 7 om fortjeneste ved erhvervsvirksomhed.

Genbeskatning

Hvis en person i sin skattepligtige indkomst har foretaget fradrag for underskud i et fast driftssted i en fremmed stat, kan der i efterfølgende indkomstår blive tale om at genbeskatte dette underskud efter reglerne i LL § 33 D. Med fast driftssted i en fremmed stat sidestilles fast ejendom i en fremmed stat. Se afsnit C.D.2.3.2 om genbeskatning og begrænsning af underskud - LL § 33 D.

Beskatning af indkomst fra udenlandske fordringer/gæld

Gevinst/tab fra udlandet på fordringer/gæld i fremmed valuta skal medregnes ved indkomstopgørelsen for skatteydere, der er bosat her i landet. Se KGL § 14 for fordringer og KGL § 23 for gæld.

Ved opgørelsen af gevinst/tab skal både børs- og valutakurssvingninger medregnes.

Se afsnit C.B.1.4 om beskatning af fordringer og gæld for personer.

Ved ophør af skattepligt eller domicilskift efter en DBO sker der beskatning af urealiserede kursgevinster og tab, da fx fraflytning sidestilles med realisation. Se KGL § 37 og C.B.1.9.2 om beskatning ved fraflytning.

Reglen finder kun anvendelse, hvis skattepligten ophører efter at have bestået i mindst 7 år ud af de seneste 10 år.

Bemærk

LL § 5 F indeholder en værnsregel. Reglen medfører, at renteudgifter, kurstab, provisioner, præmier eller andre udgifter vedrørende et lån ikke kan fratrækkes, hvis lånet har finansieret køb af en fordring, og renteindtægter eller gevinster omfattet af KGL ikke skal medregnes ved opgørelse af den skattepligtige indkomst som følge af en DBO. Reglen er ved lov nr. 1883 af 29.12.2015 udvidet til også at omfatte eventuelle negative renter.

Se CIR nr. 72 af 17/4 1996 pkt. 8.7.

Beskatning af udbytte og gevinst/tab på udenlandske aktier mv.

Udbytte af udenlandske aktier mv. skal medregnes ved indkomstopgørelsen for personer, der er bosat her i landet. Se LL § 16 A.

Gevinst/tab på udenlandske aktier mv. påvirker også indkomstopgørelsen. Se ABL § 12, ABL § 13, ABL § 13A og afsnit C.B.2.2.1 om personers afståelse af almindelige aktier.

Ved opgørelse af gevinst/tab skal både børs- og valutakurssvingninger medregnes.

Ved ophør af skattepligt eller ændring af skattemæssigt hjemsted efter en DBO sker der beskatning af urealiserede gevinster og tab på aktier mv. Reglen anvendes kun, hvis skattepligten ophører efter at have bestået i mindst 7 år ud af de 10 seneste år. Se ABL § 38-40 og afsnit C.B.2.14.2 om fraflytning.

Se også

C.F.4 om LL § 33, LL § 33 A og lempelsesberegning
C.F.2.3 om nettoprincippet
C.D.2.3.3 om diverse værnsregler ved opgørelse af udenlandsk indkomst
C.A.10.4 om andre pensions-, forsikrings- og opsparingsordninger, der ikke er omfattet af PBL afsnit I
C.H.2 om afståelse af fast ejendom
C.H.3 om løbende indtægter og udgifter på fast ejendom
C.H.4.2.5.2 om lempelse for ejendomsværdiskat vedrørende ejendomme i udlandet
C.F.8.2 om OECD's modeloverenskomst
C.F.9.2 om danske dobbeltbeskatningsoverenskomster og internationale aftaler.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
TfS 2000, 426 ØLR	Netto-princip. Det er ikke i strid med den indgåede DBO mellem Portugal og Danmark at anvende et netto-princip efter LL § 33 F, ved opgørelse af udenlandsk indkomst.
Byretsdomme
SKM2020.155.BR	Sagen angik SKATs forhøjelser af sagsøgerens skattepligtige indkomst med i alt 14 mio. kr. for indkomstårene 2005 og 2007-2010. Forhøjelserne bestod af en række beløb, som i de omhandlede år var tilgået et Y1-Landsk selskab, idet SKAT lagde til grund, at beløbene hidrørte fra sagsøgerens ikke-selvangivne indtægter fra udlandet. Det fremgik af offentlige selskabsregistre, at sagsøgeren i de omhandlede år havde haft ledelseshverv i en række forskellige danske og udenlandske virksomheder. Sagsøgeren havde ikke selvangivet indtægter fra disse hverv, bortset fra en begrænset lønindtægt fra det Y1-Landske selskab. Retten lagde til grund, at sagsøgeren i den relevante periode havde haft ikke-selvangivne indtægter, og at SKAT derfor var berettiget til at fastsætte sagsøgerens indkomst skønsmæssigt. Retten lagde i den forbindelse bl.a. vægt på, at skattemyndighederne i almindelighed er berettigede til ved ligningen at lægge til grund, at der i et ansættelsesforhold er ydet den ansatte vederlag for udført arbejde, og at sagsøgeren hverken havde besvaret Skatteministeriets opfordringer om at redegøre nærmere for sin forbindelse til de pågældende virksomheder eller fremlagt oplysninger om sine yderligere indtægter herfra. Retten fandt, at sagsøgeren ikke havde godtgjort, at SKATs forhøjelser var udøvet på et forkert grundlag eller havde ført et åbenbart urimeligt resultat. Retten fandt således, at sagsøgeren var den reelle/ultimative ejer af det Y1-Landske selskab, og at de beløb, som var tilgået selskabet, stammede fra ham. Sagen rejste også et spørgsmål, om reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, 1. pkt., var overholdt, idet SKATs forhøjelser for de tidligste indkomstår var foretaget ekstraordinært efter lovens § 27, stk. 1, nr. 5. Retten fandt, at reaktionsfristen først begyndte at løbe, da SKAT den 27. januar 2012 modtog et svar på en forespørgsel om yderligere oplysninger, idet det først var på dette tidspunkt, at SKAT kom i besiddelse af det fornødne grundlag og dermed tilstrækkelige oplysninger for en stillingtagen til spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i medfør af SFL § 27, stk. 1, nr. 5, var opfyldt. Det var nemlig først på det tidspunkt, at SKAT var klar over, at det ikke var muligt at få nogle nærmere oplysninger, som var både relevante og væsentlige for sagen. Den omstændighed, at der ved svaret ikke som sådan fremkom nye oplysninger, kunne under de foreliggende omstændigheder ikke føre til, at reaktionsfristen allerede begyndte at løbe fra et tidligere tidspunkt. Reaktionsfristen var derfor overholdt, da SKAT sendte sin agterskrivelse den 5. juli 2012.
Landsskatteretten
SKM2018.287.LSR	Landsskatterettens flertal fandt ikke, at betingelserne for fristgennembrud i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, var opfyldt i en sag om, hvorvidt udbetalinger fra internationale organisationer til en dansk repræsentant for deltagelse i ekspertpanel mv., var skattepligtige, henset bl.a. til, at beløbene fremstod som refusion af udgifter og ikke som honorar og til at regelsættene for udbetaling og afregningsbilagene var komplicerede. Et retsmedlem fandt, at der på grund af beløbets størrelse forelå grov uagtsom for et af beløbene, men tilsluttede sig i øvrigt flertallet.
SKM2018.236.LSR	Landsskatteretten fandt, at der ikke var hjemmel til at fritage en indkomst, som klageren havde modtaget som vederlag i forbindelse med ansættelse ved European Molecular Biology Laboratory i Tyskland, for beskatning i Danmark.
SKM2013.673.LSR	En fuldt skattepligtig person, hjemmehørende i Polen, var berettiget til skattefri kompensation for forhøjede energi- og miljøafgifter (grøn check), da indkomst fra Polen ikke skulle medtages ved indkomstopgørelse og dermed heller ikke i topskattegrundlaget.	Afgørelsen vedrører ikke selve indkomstopgørelsen men er medtaget, da den vedrører udlandsforhold.
TfS 1998, 431 LSR	Valutakurstab ved indfrielse af prioritetsgæld i udlejningsejendom beliggende i Tyskland skulle ikke indgå ved nettoopgørelse af den lempelsesberettigede udenlandske indkomst der hidrørte fra den løbende drift ved udlejning af ejendommen. Det lempelsesberettigede overskud vedrørende ejendommen skulle derfor alene reduceres med renteudgifter vedrørende gælden i ejendommen, og ikke også kurstab. Lempelsesberettiget indkomst.
TfS 1994, 604 LSR	Ved opgørelsen af lempelsesberettiget indkomst vedrørende fast ejendom i Frankrig blev renteudgifter vedrørende et udlandslån i DM, henført til en ejendom som skatteyderen havde erhvervet i forbindelse med optagelse af lånet. Lempelsesberettiget indkomst.
LSRM 1983, 155 LSR	En østriger, der var udstationeret i Danmark ejede to ejendomme i Østrig. Beregningen af driftsresultat af disse skulle ske med fradrag af prioritetsrenter. Lempelsesberettiget indkomst.
Skatterådet
SKM2023.142.SR	Skatterådet fandt, at spørger var skattepligtig af den del af pensionsudbetalingerne fra de schweiziske pensioner der, krone-for-krone, svarede til indbetalinger som spørger havde haft fradrags- eller bortseelsesret for i Schweiz, jf. PBL § 53 A, stk. 5. Der skulle gives creditlempelse i den danske skat, for den skat der blev betalt i Schweiz af de samme pensionsudbetalinger, jf. DBO'ens artkel 18, stk. 1, jf. artikel 23, stk. 1.
SKM2022.143.SR	Spørgeren havde sin bopæl i Danmark og havde en almindelig dansk arbejdsgiveradministreret pensionsordning som led i sin ansættelse hos H1 A/S. I forbindelse med sin ansættelse arbejdede spørgeren delvis i Tyskland, hvor han var begrænset skattepligtig efter tysk skattelovgivning. I Tyskland blev spørgeren beskattet af den danske pensionsordning, hvorved den tyske skat blev beregnet af en højere indkomst end i Danmark. Spørgeren var berettiget til lempelse for dobbeltbeskatning efter metoden almindelig credit. Spørgsmålet var, hvordan denne lempelse skulle gøres op, når lønindkomsten vedrørende arbejdet i Tyskland blev opgjort forskelligt efter danske og tyske skatteregler. Skatterådet bekræftede, at spørgeren kunne opnå lempelse for den fulde tyske skat opgjort efter tyske skatteregler ved den danske beskatning af spørgerens lønindkomst. Lempelsen kunne dog ikke overstige den danske skat af lønindkomsten opgjort efter danske skatteregler. Et spørgsmål om anvendelse af PBL § 20, stk. 4, om skattefrihed for udbetalinger fra pensionsordningen bortfaldt.
SKM2020.108.SR	Spørgeren ønskede at flytte med sin familie til Frankrig, idet spørgerens ægtefælle havde fået job i Frankrig. Familien opretholdte deres bolig i Danmark imens. Spørgeren beholdte sit job på et dansk universitet og sin formandspost i en dansk forening. Skatterådet bekræftede, at spørgeren fortsat var fuldt skattepligtig til Danmark. Derudover blev det bekræftet, at spørgeren kunne få lempelse for dobbeltbeskatning efter metoden almindelig credit. Skatterådet svarede også, at metoden eksemption med progressionsforbehold ikke kunne anvendes i den konkrete sag. Endelig svarede Skatterådet imod spørgerens opfattelse, at spørgerens indkomst fra det danske universitet vedrørende undervisningsopgaver, skulle opgøres således, at forberedelse og administration blev medregnet til hver undervisningstime, således som universitetet opgjorde betalingen for undervisningen.
SKM2018.259.SR	Den 1. juli 2016 flyttede spørger til Danmark med sin familie og blev i den forbindelse fuldt skattepligtig til Danmark. Spørger solgte i 2014 aktier i to unoterede østrigske selskaber og var på daværende tidspunkt ikke fuldt skattepligtig til Danmark. Størstedelen af salgssummen blev udbetalt i forbindelse med aftalens indgåelse, men en del blev deponeret på en konto (Escrow account I) i 5 år til sikkerhed for eventuelle indsigelser i forbindelse med købet. Endelig blev et beløb deponeret på en anden konto (Escrow account II), hvor frigivelsen af beløbet var betinget af spørgers yderligere 2 års ansættelse i selskabet eller et koncernforbundet selskab. Derudover havde spørger ret til eventuelle milepælsbetalinger. Skatterådet kan bekræfte, at spørger ikke er skattepligtig til Danmark af beløbet på Escrow account I. Skatterådet kunne også bekræfte, at spørger ikke er skattepligtig til Danmark af beløbet på Escrow account II. Skatterådet kunne dog ikke bekræfte at fremtidige milepælsbetalinger skal beskattes som aktieindkomst.