Kundens etableringssted

Kundens status og egenskab

Stedet for den faktiske benyttelse

Danmark

Andet EU-land

Tredjeland***

Danmark

Afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 2)

Danmark

Ikke-afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 4, eller ML § 21 c)

Danmark

(ML § 16, stk. 4, eller ML § 21 c)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 5)

EU-land

Afgiftspligtig

Ikke Danmark

(Kundens sted)

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(Kundens sted)

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(Kundens sted*)

(ML § 16, stk. 1)

EU-land

Ikke-afgiftspligtig

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Ikke Danmark

(kundens sted)

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Danmark

(ML § 16, stk. 4)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Ikke Danmark

(kundens sted)

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Danmark

(ML § 16, stk. 4)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Ikke Danmark

(kundens sted*)

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 5)

Tredjeland

Afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 3)

Ikke Danmark**)

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(ML § 16 stk. 1)

Tredjeland

Ikke-afgiftspligtig

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Ikke Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Danmark

(ML § 21 d, stk. 2)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Ikke Danmark**)

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1: 

Ikke Danmark

(ML § 21 d, stk. 1)

Ikke Danmark

(ML § 21 c eller ML § 21 d, stk. 1)

Leverandørens etableringssted

Kundens status og egenskab

Stedet for den faktiske udnyttelse

Danmark

Andet EU-land

Tredjeland***

Danmark

Afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 2)

Danmark

Ikke-afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 4, og ML § 21 c)

Danmark

(ML § 16, stk. 4, og ML § 21 c)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 5)

EU-land

Afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 2)

EU-land

Ikke-afgiftspligtig

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark

(Leverandørens sted)

(Uden for ML § 16, stk. 4)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1: 

Ikke Danmark

(Leverandørens sted)

(Uden for ML § 16, stk. 4)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark

(Leverandørens sted*)

(Uden for ML § 16, stk. 4)

Tredjeland

Afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Danmark

(ML § 16, stk. 1)

Ikke Danmark

(ML § 16, stk. 2)

Tredjeland

Ikke-afgiftspligtig

Danmark

(ML § 16, stk. 6, og ML § 21 c)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark**

(Uden for ML § 16, stk. 4 og 6)

Teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester:

Danmark

(ML § 21 c)

Ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1:

Ikke Danmark

(Uden for ML § 16, stk. 4 og 6)

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-593/19, SK Telecom Co. Ltd

Artikel 59a, stk. 1, litra b), i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem, som ændret med virkning fra den 1. januar 2010 ved Rådets direktiv 2008/8/EF af 12. februar 2008, skal fortolkes således, at roamingtjenester, der leveres af en i et tredjeland etableret mobiltelefonoperatør til dennes kunder, der ligeledes er etableret i dette tredjeland eller har deres bopæl eller sædvanlige opholdssted i tredjelandet, og som giver dem mulighed for at anvende det nationale mobilnet i den medlemsstat, hvor de opholder sig midlertidigt, skal anses for at være genstand for en »faktisk[…] benyttelse eller udnyttelse« inden for denne medlemsstats område som omhandlet i denne bestemmelse, således at den nævnte medlemsstat kan anse leveringsstedet for disse roamingtjenester for beliggende på sit område, når udøvelsen af en sådan mulighed - uanset den afgiftsmæssige behandling, som disse tjenesteydelser er underlagt i henhold til det nævnte tredjelands nationale skattelovgivning - har til formål at undgå ikke-påligning af afgifter af de nævnte tjenesteydelser inden for Unionen.

C-1/08, Athesia Druck

Sagen omhandlede fastlæggelse af leveringsstedet for reklameydelser, der blev leveret af leverandør indenfor EU til en kunde uden for EU.

Domstolen konkluderede, at stedet for den faktiske udnyttelse af reklameydelse var det land, hvorfra reklamerne blev udsendt.

Dette gjaldt, uanset om reklameydelserne var leveret til den endelige kunde eller en mellemliggende kunde.

Et EU-land, som havde gjort brug af beføjelsen i sjette momsdirektivs artikel 9, stk. 3, litra b, var derfor berettiget til at opkræve moms, hvis den faktiske udnyttelse af reklameydelserne fandt sted i dette EU-land.

Dommen omhandlede reklamer i aviser, tidsskrifter, radio og fjernsyn.

Bemærk at visse af dommens præmisser er forældede som følge af ændringerne med direktiv 2008/8/EF.

Landsretsdomme

SKM2011.170.ØLR

Sagen omhandlede bl.a. leveringsstedet for factoringydelser, som blev leveret til factoringselskaber uden for EU.

Østre Landsret fastslog, at ydelserne hovedsageligt bestod i inddrivelse af fordringer hos debitorerne og i overtagelsen af debitorrisikoen.

Landsretten udtalte, at inddrivelse af fordringer forudsætter, at der holdes løbende kontakt med de enkelte debitorer, og om nødvendigt at der tages skridt til retslig inkasso. Kontakten med debitorerne og eventuel retslig inkasso med henblik på inddrivelse af skyldige beløb, skal ske der, hvor debitorerne er hjemmehørende.

For de debitorer, der var etableret i Danmark, konkluderede Landsretten derfor, at den faktiske udnyttelse af factoringydelsen fandt sted i Danmark.

Under sagens behandling anerkendte Skatteministeriet, at leveringsstedet for factoringydelser ikke var Danmark, når debitorerne ikke var hjemmehørende her. Skatteministeriet tog derfor bekræftende til genmæle vedrørende denne påstand.

SKM2006.203.VLR

Sagen omhandlede fastlæggelse af leveringsstedet for bannerreklamer på en dansksproget hjemmeside for udenlandske spillevirksomheder, som var beliggende uden for EU. Landsretten fastslog, at det afgørende ved fastlæggelsen af leveringsstedet var, om den faktiske benyttelse af reklameydelsen havde fundet sted her i landet. Stedet for den økonomiske udnyttelse kunne ikke tillægges særlig betydning, idet den i sådanne tilfælde altid ville ligge uden for EU.

Da hjemmesiden var dansksproget, måtte den antages at være målrettet mod dansksprogede brugere som et led i spillevirksomhedernes bestræbelser på at opnå andele i det danske marked for online spil. Landsretten fastslog på den baggrund, at den faktiske udnyttelse af reklameydelsen primært fandt sted i Danmark.

Leveringsstedet for ydelserne var dermed Danmark.

Dommen omhandler den dagældende ML § 18, stk. 3, nr. 3.

Bannerreklamer på websteder er omfattet af særreglen om elektroniske ydelser (i ML § 21 c), og den faktiske udnyttelse af ydelsen har dermed ingen betydning for fastlæggelsen af leveringsstedet.

Det sprog, en reklame er udfærdiget på, udgør et kriterium ved vurderingen af, hvor en reklameydelse faktisk er tiltænkt benyttet.

Landsskatteretten

SKM2007.161.LSR

• Sagen omhandlede leveringsstedet for reklame for hjemmesider med erotisk indhold.
• Ved vurderingen af stedet for den faktiske udnyttelse af ydelserne lagde Landsskatteretten vægt på, at:
• de omhandlede domainer alle var .com eller .net domainer
• de var udformet på engelsk og med engelskklingende navne
• der var ikke andre særlige tilknytningsmomenter, der kunne medføre, at ydelserne skulle anses for faktisk udnyttet i Danmark.

Dommen omhandler den dagældende ML § 18, stk. 3, nr. 3.

Bannerreklamer på websteder er omfattet af særreglen om elektroniske ydelser (i ML § 21 c), og den faktiske udnyttelse af ydelsen har dermed ingen betydning for fastlæggelsen af leveringsstedet.

SKM2007.82.LSR

Sagen omhandlede leveringsstedet for reklame for hjemmesider med erotisk indhold.

Ved vurderingen af stedet for den faktiske udnyttelse af ydelserne lagde Landsskatteretten vægt på det oplyste om:

• antallet af brugere af hjemmesiderne fra Danmark
• der ikke var andre særlige tilknytningsmomenter, der kunne medføre, at ydelserne skulle anses for faktisk udnyttet i Danmark. 

Dommen omhandler den dagældende ML § 18, stk. 3, nr. 3.

Bannerreklamer på websteder er omfattet af særreglen om elektroniske ydelser (i ML § 21 c), og den faktiske udnyttelse af ydelsen har dermed ingen betydning for fastlæggelsen af leveringsstedet.

Skatterådet

►Spørger ejer digitale skilte. En mellemmand formidler i eget navn via en platform reklameplads på de digitale skilte. Mellemmandens reklamekunder kan på platformen deltage i en auktion over reklamepladsen. Vinderne af auktionen overfører reklamematerialet via platformen til digitale skilte, som afspiller reklamematerialet. Skatterådet fandt efter en konkret vurdering, at de formidlede ydelser skulle anses for elektronisk leverede ydelser. Som udgangspunkt kunne ydelserne også anses for reklameydelser. Da ydelserne kunne anses for reklameydelser, skulle de imidlertid ikke anses for ydelser vedrørende fast ejendom, uanset om de digitale skilte kunne anses for fast ejendom eller ej. Efter fast praksis har leveringsstedsreglerne for elektronisk leverede ydelser forrang for leveringsstedsreglerne for reklameydelser i tilfælde, hvor en ydelse umiddelbart kan omfattes af begge regelsæt. De formidlede ydelser (tilrådighedsstillelsen af reklamepladsen) skulle derfor anses for elektronisk leverede ydelser. Leveringsstedet (det momsmæssige beskatningssted) for mellemmandens køb af reklamepladsen var derfor i det tredjeland, hvor mellemmanden er etableret. Der skulle derfor ikke betales moms i Danmark, selvom de digitale skilte er opstillet i Danmark.◄

►Spørger formidler i eget navn reklameplads via en platform. Spørgers reklamekunder kan på platformen deltage i en auktion over reklamepladsen. Vinderne af auktionen overfører reklamematerialet via platformen til digitale skilte, som afspiller reklamematerialet. De digitale skilte ejes af spørgers formidlingskunder. Skatterådet fandt efter en konkret vurdering, at de formidlede ydelser skulle anses for elektronisk leverede ydelser. Som udgangspunkt kunne ydelserne også anses for reklameydelser og for ydelser vedrørende fast ejendom. Da ydelserne kunne anses for reklameydelser, skulle de imidlertid ikke anses for ydelser vedrørende fast ejendom. Efter fast praksis har leveringsstedsreglerne for elektronisk leverede ydelser forrang for leveringsstedsreglerne for reklameydelser i tilfælde, hvor en ydelse umiddelbart kan omfattes af begge regelsæt. De formidlede ydelser (tilrådighedsstillelsen af reklamepladsen) skulle derfor anses for elektronisk leverede ydelser. Leveringsstedet (det momsmæssige beskatningssted) for spørgers køb af reklamepladsen var derfor i det tredjeland, hvor spørger er etableret. Der skulle derfor ikke betales moms i Danmark, selvom de digitale skilte er opstillet i Danmark.◄

Spørger leverede inkasso- og overvågningsydelser til en kunde etableret i et land uden for EU.

Skatterådet fandt, at inkasso- og overvågningsydelserne havde en sådan tilknytning til Danmark, at ydelserne skulle anses for at være benyttet og udnyttet i Danmark, når ydelserne vedrørte debitorer etableret i Danmark. Skatterådet kunne derfor ikke bekræfte, at leveringsstedet ikke var Danmark, jf. ML § 16, stk. 3.

Det forhold, at Spørgers kunde var etableret i et land uden for EU og kunden skulle afregne moms efter reglerne om omvendt betalingspligt i dette land, ændrer ikke på Skatterådets vurdering.

Skatterådet fandt, at diskretionær porteføljeforvaltning leveret til pensionskasser, et investeringsinstitut og en privat fond blev udnyttet der, hvor kunderne var etableret.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at de administrations- og rådgivningsydelser, som spørger leverer til en spiludbyder etableret i et område uden for EU, udgør en samlet managementydelse.

Der skulle derfor ske en særskilt vurdering af hver enkelt ydelse ved fastlæggelsen af, om ydelserne faktisk benyttes eller udnyttes i Danmark.

For en række af ydelserne kunne Skatterådet dog bekræfte, at ydelserne ikke faktisk benyttes eller udnyttes i Danmark. Der er derfor ikke momsmæssigt beskatningssted (leveringssted) i Danmark.

Skatterådet fandt samtidig, at en ydelse, der består i overvågning af forummer, der er indrettet i forbindelse med spiludbyders spil, ikke er omfattet af reglerne om faktisk benyttelse/udnyttelse. Der er derfor ikke leveringssted i Danmark.

Skatterådet fandt i modsætning til spørger, at reklameydelser indkøbt i eget navn og viderefaktureret til spiludbyder kan anses for faktisk udnyttet i Danmark, når der er tale om reklamer i aviser, tidsskrifter, radio og fjernsyn, og reklamerne bliver udsendt fra Danmark. For disse reklameydelser er der leveringssted i Danmark.

SKM2010.585.SR

Sagen omhandlede en dansk virksomheds salg af softwareprogrammer via iTunes (en formidlingsvirksomhed beliggende i USA).

Skatterådet fastslog, at iTunes måtte anses for at have modtaget og leveret programmerne, jf. ML § 4, stk. 4. Aftager af programmerne var altså etableret uden for EU.

Da softwareprogrammerne blev anset for omfattet af ML § 21 c, stk. 2 (nu stk. 3) (elektronisk leverede ydelser), var der ingen bestemmelse i momsloven, der fastlagde leveringsstedet i Danmark.

Da der var tale om en elektronisk leveret ydelse, var stedet for den faktiske udnyttelse irrelevant.

SKM2008.901.SR

Sagen omhandlede stedet for den faktiske udnyttelse af en web-portal for spil om penge til udenlandske brugere.

Skatterådet fastslog, at web-portalen ikke kunne anses for udnyttet i Danmark.

Udenlandske personer fik adgang til udenlandske spiludbyderes hjemmesider via portalen. Spiludbyderne betalte for ydelsen.

Endelig var spilportalen udelukkende engelsksproget, og der var ikke teknisk adgang for danske IP-adresser.

SKM2007.760.SR

Sagen omhandlede stedet for den faktiske udnyttelse af den transaktion, der består i overdragelse af en patentrettighed (eneretten til erhvervsmæssigt at udnytte en opfindelse i det pågældende land eller område).

Da det, der blev overdraget, var retten til at nyde beskyttelse efter patentlovgivningen i det pågældende land eller område, fastslog Skatterådet, at stedet for den faktiske udnyttelse var det pågældende land.

Selv om patentet blev overdraget til et selskab, der havde etableret stedet for sin økonomiske virksomhed i Danmark, kunne det ikke medføre, at patentet skulle anses for faktisk udnyttet her.

SKM2006.636.SR

Sagen omhandlede leveringsstedet for en rådgivende ingeniørs konsulentydelser for Danida i forbindelse med u-landsprojekter.

Konsulentydelserne vedrørte konkrete ulandsprojekter og blev både udnyttet i ulandene og af Danida i Danmark.

Ydelserne blev leveret på forskellige stadier i projekternes forløb, og der blev taget konkret stilling til udnyttelsesstedet for ydelserne.

Ydelser vedrørende gennemførelse af udbud i et projekts indledende fase blev anset for at udgøre et integreret led i projektstyringen og gennemførelsen af et projekt, som ulandet modtog, og som udelukkende blev gennemført i modtagerlandets interesse. Derfor blev ydelsen primært anset for udnyttet uden  for EU.

Fagtekniske vurderinger og evalueringer på nærmere beskrevne stadier i projekter blev også anset for primært udnyttet i ulandet.

Rådgivningsydelser i forbindelse med udmøntningen af et nyt projekt blev under visse nærmere omstændigheder anset for primært at være udnyttet i ulandet.

Konsulentydelser for Danida på et så indledende stadie, at det ikke kunne anses for at udgøre et led i en igangværende projektering af et konkret bistandsprojekt, blev ikke anset for udnyttet uden for EU. Ydelsen måtte anses for primært at være til brug for Danidas beslutning om, hvorvidt der skal indledes et nyt projekt. Ydelsen blev derfor anset for benyttet af Udenrigsministeriet i forbindelse med en beslutningsproces i Danmark.

SKM2006.499.SR

Sagen omhandlede leveringsstedet for konsulent-/ejendomsmæglerydelser.

Skatterådet afgjorde, at konsulentbistand i form af en generel orientering om ejendomsmarkedet i et tredjeland var omfattet af den dagældende ML § 15, stk. 2, nr. 3.

Ydelsen blev anset for benyttet i forbindelse med en beslutningsproces indenfor EU. Stedet for den faktiske benyttelse var derfor ikke uden for EU.

Ydelser, som havde tilknytning til en konkret ejendom, blev anset for omfattet af den dagældende ML § 17.