Indhold

Dette afsnit handler om en række betingelser, der skal være opfyldt for at benytte systemet om skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse.

Afsnittet indeholder:

• Definition
• Regel
• Holdingkrav
• Tilførslen skal ske til handelsværdi
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Definition

Med skattefri tilførsel af aktiver forstås den transaktion, hvor et selskab (indskydende) tilfører aktiver og passiver, der udgør en virksomhed - eller en gren heraf - til et modtagende selskab mod at blive vederlagt med aktier i det modtagende selskab. Se FUL § 15 c, stk. 2.

FUL §§ 15 c og 15 d giver mulighed for, at realisationsbeskatningen udskydes, hvis der i stedet gennemføres en skattefri tilførsel af aktiver.

Se også

Se også afsnit C.D.6.2 om skattefri tilførsel af aktiver med tilladelse vedrørende virkninger af skattefri tilførsel af aktiver, grenkravet og forbud mod kontantvederlag.

Regel

Der kan ske skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse fra Skattestyrelsen, når både det indskydende selskab og det modtagende selskab

• er omfattet af begrebet selskab i en medlemsstat i artikel 3 i direktiv 2009/133/EF og
• ikke ved beskatningen her i landet anses for en transparent enhed.

Se FUL § 15 c, stk. 1, 4. pkt., med henvisning til FUL § 15 c, stk. 1, 1. pkt.

Adgangen til at foretage skattefri tilførsel af aktiver omfatter også tilførsler fra f.eks. et dansk selskab til et selskab registreret i et EØS-land (der ikke samtidig er et EU-land), og tilførsler fra et selskab registreret i et EØS-land (der ikke samtidig er et et EU-land) til f.eks. et dansk selskab. Det er en betingelse, at det selskab, der er registreret i et EØS-land, svarer til et dansk aktie- eller anpartsselskab, og den kompetente myndighed i den stat, hvor selskabet er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Se FUL § 15 C, stk. 9.

Se også

Se også afsnit C.D.6.2 om skattefri tilførsel af aktiver med tilladelse, herunder om bestemmelsen i FUL § 15 c, stk. 1, 1. pkt.

Holdingkrav

En skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse fra Skattestyrelsen er betinget af, at det indskydende selskab ikke afstår aktier i det modtagende selskab i en periode på tre år efter vedtagelsen af tilførslen.

Denne betingelse omtales "holdingkravet" og er fastsat i FUL § 15 c, stk. 1, 5. pkt. Det svarer til de holdingkrav, der stilles ved skattefri aktieombytning og skattefri spaltning uden tilladelse.

Se også

Se også afsnit C.D.7.4.1 om holdingkravet og efterfølgende kapitalforhøjelse ved skattefri aktieombytning.

Efterfølgende omstrukturering

For at gøre det muligt at foretage efterfølgende skattefrie omstruktureringer kan aktierne i det modtagende selskab i den nævnte periode - uanset holdingkravet - afstås i forbindelse med en skattefri omstrukturering af det indskydende eller det modtagende selskab, hvis der ved denne efterfølgende omstrukturering ikke sker vederlæggelse med andet end aktier. Se FUL § 15 c, stk. 1, 6. pkt.

Det indskydende selskab vil således ikke i relation til holdingkravet blive anset for at have afstået aktierne i det modtagende selskab, hvis

• det indskydende selskab efterfølgende ved en skattefri aktieombytning ombytter aktierne i det modtagende selskab med aktier i et mellemliggende holdingselskab
• det indskydende selskab efterfølgende spaltes skattefrit, og aktierne i det modtagende selskab overdrages til et eller flere selskaber
• det modtagende selskab efterfølgende spaltes skattefrit
• det indskydende eller det modtagende selskab efterfølgende indgår i en skattefri fusion.

Restløbetid

I tilfælde, hvor der efter en skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse gennemføres en skattefri omstrukturering, vil holdingkravet vedrørende tilførslen i sin restløbetid anvendes på selskabsdeltageren henholdsvis det eller de deltagende selskaber i den efterfølgende omstrukturering. Se FUL § 15 c, stk. 1, 7. pkt.

Formålet er at sikre, at holdingkravet ikke omgås ved at gennemføre flere skattefrie omstruktureringer uden tilladelse i forlængelse af hinanden for at omgå en avancebeskatning.

Ved siden af videreførelsen af holdingkravet fra den forudgående tilførsel af aktiver vil en efterfølgende skattefri omstrukturering uden tilladelse i sig selv være betinget af et nyt holdingkrav vedrørende visse af aktierne i de deltagende selskaber.

Det betyder, at aktierne i et selskab både kan være omfattet af et holdingkrav vedrørende den forudgående tilførsel af aktiver (i restløbetiden) og af et nyt holdingkrav vedrørende den efterfølgende skattefri omstrukturering. Hvis sådanne aktier afstås inden udløbet af restløbetiden af holdingkravet vedrørende den forudgående tilførsel, vil både tilførslen og den efterfølgende omstrukturering blive skattepligtige. Hvis aktierne derimod afstås efter udløbet af restløbetiden af holdingkravet vedrørende tilførslen, men inden udløbet af holdingkravet vedrørende den efterfølgende skattefri omstrukturering, vil kun den efterfølgende omstrukturering blive skattepligtig.

Eksempler

Udgangspunktet i eksempel 1 - 4 er, at et selskab (H) har overdraget sin driftsaktivitet til et datterselskab (D) efter reglerne om skattefri tilførsel af aktiver uden tilladelse. Det er derfor en betingelse for skattefriheden, at det indskydende selskab (H) ikke afstår aktierne i det modtagende selskab (D) i en periode på tre år efter vedtagelsen af tilførslen.

Eksempel 1

H kan - uden at skattefriheden af tilførslen berøres - ombytte aktierne i D med aktier i et mellemholdingselskab (M). Ved den efterfølgende aktieombytning vil holdingkravet vedrørende den forudgående tilførsel af aktiver i sin restløbetid anvendes på H's aktier i M, mens der for M's aktier i D vil gælde et nyt holdingkrav.

Eksempel 2

Tilførslen af aktiver kan også - uden at skattefriheden berøres - efterfølges af en skattefri spaltning af H, for eksempel således at H ophører, og aktierne i D overdrages til et eller flere modtagende selskaber (H1 og H2). Ved en sådan spaltning vil holdingkravet vedrørende den forudgående tilførsel af aktiver i sin restløbetid anvendes på H1' og H2's aktier i D, mens der efter omstændighederne vil gælde et nyt holdingkrav vedrørende aktierne i H1 og H2.

Eksempel 3

På samme måde kan skattefriheden af tilførslen opretholdes, hvis D spaltes skattefrit med ophør til to modtagende selskaber (D1 og D2). Efter en sådan spaltning vil holdingkravet vedrørende den forudgående tilførsel af aktiver i sin restløbetid anvendes på H's aktier i D1 og D2, og samtidig vil aktierne være omfattet af et nyt holdingkrav vedrørende spaltningen.

Eksempel 4

Situationer, hvor H eller D efterfølgende ophører ved en skattefri fusion, vil heller ikke gøre tilførslen af aktiver skattepligtig. Hvis H ophører ved en skattefri fusion, vil holdingkravet vedrørende den forudgående tilførsel i restløbetiden anvendes på det modtagende selskabs aktier i D. Hvis det omvendt er D, der ophører ved en skattefri fusion, vil holdingkravet i restløbetiden gælde for H's aktier i det ved fusionen modtagende selskab.

Ansøgning om tilladelse ved efterfølgende salg

Hvis det indskydende selskab afstår aktierne i det modtagende selskab inden for tre år efter vedtagelsen af tilførslen - og det ikke sker som led i en efterfølgende skattefri omstrukturering - bliver tilførslen skattepligtig. Dette kan dog undgås, hvis der ansøges om en tilladelse til skattefri tilførsel af aktiver hos Skattestyrelsen. Hvis skattefriheden skal opretholdes, vil det dermed skulle sandsynliggøres, at tilførslen og den efterfølgende afståelse af aktierne i det modtagende selskab er forretningsmæssigt begrundet. Afgørelsen beror på en samlet konkret vurdering.

Statusskift

Aktier, der skifter skattemæssig status, anses for afstået og anskaffet igen på tidspunktet for skiftet af den skattemæssige status til handelsværdien på dette tidspunkt. I tilfælde, hvor

• en skattefri tilførsel af aktiver er gennemført uden tilladelse, og
• aktierne i det modtagende selskab efterfølgende skifter skattemæssig status

vil aktierne dog ikke i relation til holdingkravet blive anset for afstået, og tilførslen vil ikke blive skattepligtig på grund af statusskiftet. Det ændrer dog ikke ved, at der sker beskatning af de aktier, der skifter status fra porteføljeaktier til datterselskabs-/koncernselskabsaktier. Problemstillingen er behandlet i ABL § 33 A.

Tilførslen skal ske til handelsværdi

Aktierne anses for anskaffet til handelsværdien af de tilførte aktiver og passiver. Se FUL § 15 d, stk. 4. For at forhindre at et skattepligtigt salg af aktiver konverteres til en skattefri aktieavance, skal vederlagsaktierne beholdes i tre år, hvis skattefriheden skal bevares (holdingkrav).

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Kommentarer
Skatterådet
SKM2012.729.SR	A Havn A/S påtænkte at overgå til skattefritagelse efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1. I den forbindelse stillede A Havn A/S en række hertil relaterede spørgsmål, herunder om havnen udelukkende drev havneaktivitet, om mulighed for fradrag for tjenestemandsforpligtelser, om værdiansættelse af havnens faste ejendomme og driftsmidler, om mulighed for at yde lån til eller kautionere for datterselskaber, samt om grenkravet og holdingkravet i fusionsskatteoven. Skatterådet bekræftede, at matr. nr. 2 N og 2 AM inkl. forpligtelser kunne anses for en gren af en virksomhed i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 2's forstand, og at alle betingelser for skattefri tilførsel af aktiver uden forudgående tilladelse fra SKAT er opfyldt. Skatterådet bekræftede endvidere, at det ikke ansås for en afståelse i strid med holdingkravet i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 1, 5. pkt., hvis A Havn A/S efter tilførslen af matr. nr. 2 N og nr. 2 AM inkl. forpligtelser overgik fra skattepligt, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, til skattefritagelse, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4 Den omhandlede skattefri tilførsel af aktiver uden forudgående tilladelse fra SKAT var betinget af, at A Havn A/S ikke afstod aktier i det modtagende selskab i en periode på 3 år efter vedtagelsen af tilførslen. Skatterådet skulle derfor tage stilling til, om der forelå en "afståelse" i fusionsskattelovens § 15 c, stk. 3, 5. pkt.'s forstand, hvis A Havn A/S efter gennemførelsen af den skattefrie tilførsel af aktiver overgik fra skattepligtig til skattefritagelse. Skatterådet fandt ikke, at der var tale om en afståelse i relation til holdingkravet, selv om A Havn A/S ansås for at have afstået hele sin virksomhed, herunder aktierne i det modtagende selskab, i forbindelse med overgangen fra skattepligt til skattefritagelse, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 4. Skatterådet lagde vægt på, at A Havn A/S fortsat i juridisk henseende ejede aktierne i det modtagende selskab både før og efter overgangen til skattefritagelse.
SKM2009.410.SR	Skatterådet bekræfter, at omdannelse af et P/S til et aktieselskab skattemæssigt kan betragtes som en tilførsel af aktiver efter fusionsskatteloven. Der er således fuld succession i forbindelse med omdannelsen til aktieselskab. Tiltrådt.
SKM2008.713.SR	En finansiel virksomhed ønsker at foretage en skattefri tilførsel af aktiver fra et dansk selskab til en ny dansk filial af et koncernforbundet selskab, beliggende inden for EU. Tiltrådt. Skatterådet bemærkede dog, at det danske selskabs udenlandske filialer ville blive afståelsesbeskattet i forbindelse med den skattefri tilførsel af aktiver. Det anses ikke muligt for et fast driftssted at have et under-fast driftssted, og der kan ikke ske succession efter fusionsskatteloven. Det kan ikke bekræftes, at værdien af goodwill i de udenlandske filialer kan fastsættes efter TSS-cirkulære 2000-10 af 28. marts 2000. Ikke - tiltrådt.