Spørgsmål
- Vil forventet erstatning for ikke gennemført ejendomshandel være omfattet af reglerne i EBL § 2?
- Vil avancen kunne genplaceres, jf. reglerne i EBL § 6A?
Svar
- Ja, se begrundelse.
- Ja, se begrundelse.
Beskrivelse af de faktiske forhold
B har erhvervet ejendommen V den 1. december 1995.
A ApS er af B stiftet ved skattefri virksomhedsomdannelse den 13. marts 2008, med virkning pr. 1. januar 2008.
Ejendommen overdrages ligeledes til A ApS den 13. marts 2008.
A ApS ejer herefter landbrugsejendommen V på i alt 198 ha.
C har den 1. januar 2008, med frist senest den 1. april 2008, fremsat købstilbud vedrørende V, samt vindmølle beliggende S-vej, X-by. Overtagelsesdagen er fastsat til den 1. september 2008. Ifølge det fremsatte købstilbud er sælger berettiget til at lade ejendommen indskyde i et selskab inden overtagelsesdagen, eller allerede inden tilbuddets udløb og lade selskabet acceptere tilbuddet og gennemføre handlen.
Parterne har den 27. marts 2008 underskrevet en endelig bindende aftale om salg af ejendommen til en samlet pris på 90,0 mio. kr. Efterfølgende hæver køberen handlen, da denne ikke er i stand til at udrede købesummen.
A ApS fremsætter herefter et erstatningskrav mod køberen, da det ikke er muligt at sælge landbrugsejendommen til anden side til de nævnte 90,0 mio. kr.
Der har herefter været afholdt diverse forhandlinger mellem parterne og deres advokater, og der foreligger pt. et oplæg til et frivilligt forlig til afgørelse af erstatningssagen. Ifølge dette vil A ApS, som erstatning for tab ved ophævelse af ejendomshandlen, modtage 5,0 mio. kr. kontant, samt et landbrugsareal på ca. 15 ha.
Den forventede godtgørelse skal ifølge spørgers repræsentant i brev af 2. februar 2008:
"i helt overvejende grad betragtes som en godtgørelse for, at ejendommen ikke kan sælges til anden side for samme beløb, men til et beløb, der ligger 8-10 mio. kr. lavere. Det skyldes prisudviklingen som følge af finanskrise m.m."
Ejendommen er ikke på nuværende tidspunkt solgt til anden side.
Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling
Spørgsmål 1
Det fremgår af § 2, stk. 1, i EBL, at erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med salgssummer.
Den af A ApS modtagne erstatning vedrører ophævelse af ejendomshandel og er derfor at henføre til ejendommen V.
Spørgsmål 2
Ejendomsavancen ved erstatning på 5,0 mio. kr. kontant og modtagelse af 15 ha landbrugsjord beskattes efter reglerne i EBL og er derfor også omfattet af reglerne i EBL § 6A og genanbringelsesreglerne.
Det fremgår af EBL § 6A, at såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af § 8, kan den skattepligtige, i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten.
Vedrørende de 15 ha landbrugsjord
Avancen skal opgøres ud fra markedsværdi af de 15 ha landbrugsjord, men da avancen genanbringes i de samme 15 ha landbrugsjord, anses anskaffelsessummen for de 15 ha landbrugsjord for 0 kr, jf. EBL § 2, stk. 1 og § 6A.
Vedrørende de 5,0 mio. kr. kontant.
Avancen skal opgøres efter EBLs regler, og avancen kan A ApS, jf. EBL § 6A, undlade at medregne, såfremt avancen anvendes til at nedsætte anskaffelsessummen på en anden ejendom omfattet af reglerne.
Spørgers repræsentant har i brev af 17. februar 2009 kommenteret SKATs udkast til indstilling:
"Ad 1)
Vi er enige med SKATs synspunkter om, at den forventede erstatning skattemæssigt må sidestilles med den avance, der ville være opnået, såfremt ejendomshandlen ikke var blevet hævet.
Herefter anføres, at A ApS vil være skattepligtig af den opnåede fortjeneste efter principperne i EBL. Hvor er lovhjemlen til at beskatte efter principperne i EBL? Enten må afståelsen være omfattet af EBL eller alternativt omfattet af statsskattelovens bestemmelser i § 5, hvilket vil medføre skattefrihed.
Ad 2)
Såfremt erstatningen omfattes af EBL, vil der jævnfør EBL § 6A også være hjemmel til at foretage genanbringelse."
SKATs indstilling og begrundelse
Ad spørgsmål 1
Af EBL § 1 fremgår det, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom beskattes efter reglerne i loven. Dette gælder dog ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej.
Erstatnings- og forsikringssummer sidestilles efter EBL § 2, stk. 1, som udgangspunkt med salgssummer. Såfremt der eksempelvis oppebæres en forsikringssum ved storm- eller brandskade på en fast ejendom, svarer dette således som udgangspunkt til en delafståelse af ejendommen.
Forståelsen af begrebet "erstatnings- og forsikringssummer" skal tolkes i overensstemmelse med begrebet i samme lovs § 10. Det forudsættes, at der er tale om erstatnings- og forsikringssummer i anledning af en indtruffen skade på den omhandlede faste ejendom. Erstatning som følge af dette træder i stedet for forsikringssummer i tilfælde, hvor den givne skade eller værdiforringelse ikke er dækket af en forsikring.
De erstatnings- og forsikringssummer, der er omfattet af bestemmelsen er, efter SKATs opfattelse, kun sådanne som vedrører selve den faste ejendom, eksempelvis beløb, der udbetales på grundlag af en bygningsskade, samt pålæggelse af servitutter m.v. Erstatning udbetalt som følge af f.eks. tab ved misligholdelse af en lejekontrakt eller lignende vil derimod falde udenfor, idet et sådant beløb ikke træder i stedet for en forringelse af ejendommens værdi.
I nærværende bindende svar ydes erstatningen som følge af misligholdelse af en købsaftale. Den forventede erstatning som følge af denne misligholdelse findes ikke at træde i stedet for en værdiforringelse af ejendommen, og er derfor ikke omfattet af EBL § 2.
Af ligningsvejledningen, afsnit E.J.2.1.2, fremgår det, at hvis betingelserne for en handels gennemførelse ikke opfyldes, og handlen derfor hæves, kan overdragelsen i visse tilfælde ikke tillægges skattemæssig virkning. Eventuel beskatning af en given, ikke realiseret, avance i forbindelse med en sådan handel må i så fald ophæves.
Videre fremhæver ligningsvejledningen, at en handel, der hæves, fordi køberen ikke betaler købesummen også efter omstændighederne kan medføre bortfald af de skatteretslige virkninger ved den indgåede handel. Dette gælder dog ikke, hvis der er givet udsættelse med den kontante udbetaling i længere tid, normalt over 1 år.
Som følge af dette vil handlen i den forespurgte situation ikke tillægges skattemæssig virkning.
Det er et grundlæggende skatteretsligt princip, at erstatninger beskattes på samme måde, som det aktiv/indkomst den træder i stedet for. Der skal derfor ved vurderingen af hvorledes den modtagne erstatning skal behandles skattemæssigt tages udgangspunkt i, hvad denne erstatning træder i stedet for, herunder det underliggende aktiv.
Efter det oplyste er den forventede godtgørelse i helt overvejende grad erstatning for mistet fortjeneste, som følge af at køber er trådt tilbage fra aftalen, og at sælger som følge af dette ikke kan sælge ejendommen til samme pris til anden side.
Det er derfor SKATs opfattelse, at den del af godtgørelsen, der træder i stedet for den mistede avance vil være skattepligtig efter EBL § 1.
SKAT indstiller herefter at spørgsmål 1 besvares "nej".
Ad spørgsmål 2
Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).
Efter EBL § 6 A kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.
Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.
Der kan alene ske genanbringelse af den del af fortjenesten, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, dvs. den skattepligtige del af fortjenesten. Endvidere kan fortjenesten kun anvendes til at nedsætte anskaffelsessummen for den del af den erhvervede ejendom, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles virksomhed.
Det er bl.a. en betingelse for anvendelse af reglerne om genanbringelse, at spørger enten erhverver fast ejendom i indkomståret forud for det indkomstår, hvori spørger har afstået den faste ejendom, i samme indkomstår eller senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret.
Spørger påtænker at anvende reglerne om genanbringelse i forbindelse med modtagelsen af den kontante godtgørelse på 5 mio. kr. og de 15 ha Landbrugsjord.
Det er SKATs opfattelse at spørger ikke opfylder betingelserne i EBL § 6A vedrørende genanbringelse, idet der reelt ikke er sket nogen afståelse af fast ejendom.
Det forhold at erstatningen beskattes som en ejendomsavance skyldes praksis vedrørende beskatning af erstatninger og vil derfor ikke medføre at lovens regler om genanbringelse kan finde anvendelse uden at de i lovbestemmelsen nævnte betingelser er opfyldt, herunder at der har været tale om en afståelse af fast ejendom.
På dette grundlag finder SKAT derfor ikke, at den forventede godtgørelse kan genanbringes efter EBL § 6A.
SKAT indstiller herefter at spørgsmål 2 besvares "nej".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet er ikke enig i SKATs afgørelse.
I den foreliggende sag er den omhandlede ejendom ikke afstået.
Ifølge EBL § 2, stk. 1 sidestilles erstatningssummer med salgssummer, jf. dog §§ 10 og 11, der beskriver beskatningen ved visse typer af erstatning, som ikke er relevante i den foreliggende situation. Det fremgår ikke af bestemmelsens ordlyd, at det er en forudsætning, at ejendommen er afstået, og bestemmelsen kan anvendes, uanset om ejendommen er afstået eller ej, når det tab, som erstatningen skal kompensere, har relation til den pågældende ejendom som sådan og ikke driften af virksomheden i ejendommen.
Der er enighed om, at erstatningsbeløbet beskattes efter reglerne i EBL. Denne beskatning opgøres efter detaljerede regler i § 4 og følgende bestemmelser som forskellen imellem en anskaffelsessum og en afståelsessum. Konsekvensen heraf er, at samtlige opgørelsesregler i loven finder anvendelse, herunder også § 6 A. Det gælder, uanset om beskatningen antages at ske med hjemmel i § 2, stk. 1 eller med hjemmel i grundprincipperne i statsskatteloven, herunder især statsskattelovens § 5 a.
Under hensyn hertil finder Skatterådet, at der kan svares ja til begge spørgsmål.
Det bemærkes, at Skatterådet ikke har taget stilling til om avancen rettelig bør tilfalde A ApS eller B.