Parter

H1 A/S
(advokat David A. Munch)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af landsdommerne

Nicolaisen, Rosenløv og Lars Økjær Jørgensen (kst.).

Den 30. maj 2001 afsagde Landsskatteretten kendelse i anledning af en klage indgivet af sagsøgeren, H1 A/S, vedrørende sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 1996. I kendelsen hedder det bl.a.:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Skattepligtig indkomst
Ikke godkendt fradrag for udgift til vurdering af fast ejendom 38.750 kr.

Det er oplyst, at selskabet beskæftiger sig med eje og udleje af selskabets ejendomme. Selskabet har ifølge årsregnskabet for det påklagede indkomstår haft en omsætning på 2.888.671 kr. Årets resultat har samme år andraget 1.182.332 kr.

Ifølge årsregnskab for indkomståret 1996 har selskabet fratrukket udgifter til vurdering af ejendom med 38.750 kr. Udgifterne er dokumenteret ved faktura af 24. maj 1996 fra R1 A/S, hvoraf fremgår at der er afholdt 31.000 kr. + moms på 7.750 kr. for vurdering af ejendommen matr. nr. 1 og 2 ..... beliggende ......, tilhørende A/S H1.

De kommunale skattemyndigheder har ikke godkendt fradrag for udgift til vurdering af ejendom andragende 38.750 kr. Der er herved henvist til, at udgiften kun kan fratrækkes skattemæssigt, hvis den kan henføres til den aktuelle drift, eller ligger inden for den naturlige driftsrisiko, hvilket ikke er tilfældet, men at udgiften vedrører vurderingen af selskabets ejendom, som er en aktivpost i balancen, hvorfor udgiften anses at tjene de formuemæssige interesser.

Selskabets repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om godkendelse af fradrag for udgift til honorarbistand på 38.750 kr., jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Repræsentanten har til støtte for påstanden anført, at selskabets ejendomme i årsregnskabet optages til markedsværdi, at udgiften er afholdt som et led i aflæggelse af sædvanligt årsregnskab med henblik på vurdering af ejendommens markedsværdi, og at udgiften derfor er afholdt som led i sædvanlig regnskabsaflæggelse og ikke tjener de formuemæssige interesser. Det er videre anført, at udgifter til udarbejdelse af en virksomheds regnskab og opstilling af årsregnskab er fradragsberettigede, jf. SD-cirkulære 1988 32 pkt. 2.1., og at der er tale om en sædvanlig driftsmæssig disposition udført med henblik på at opfylde Årsregnskabslovens krav om et retvisende billede.

Landsskatteretten skal udtale

Landsskatteretten bemærker, at i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privat udgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

To retsmedlemmer (herunder retsformanden) finder herefter, at der ikke kan godkendes fradrag for udgifter til ejendomsvurdering, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, uanset udgifterne antages for afholdt i umiddelbar tilknytning til årsregnskabets udførelse. Der er herved henset til, at udgiften ikke anses for omfattet af SD-cirkulære 1988-32, som anført af repræsentanten, idet cirkulæret efter ordlyden alene findes at tage stilling til udgifter til udarbejdelse af regnskabet samt opstilling af årsregnskabet, herunder udfyldelse af virksomhedsskemaer m.v. Disse medlemmer finder herefter, at udgiften til vurdering af fast ejendom ikke findes at have den fornødne direkte tilknytning til selskabets indkomsterhvervelse, men må anses for at være afholdt til varetagelse af selskabets formueinteresser.

Et retsmedlem finder under henvisning til det af repræsentanten anførte, at der er tale om en fradragsberettiget driftsudgift, jf. statsskattelovens 6, stk.l, litra a.

Der vil være at træffe afgørelse efter stemmeflertallet, således at den påklagede ansættelse stadfæstes.

Herefter bestemmes

Skattepligtig indkomst

Ikke godkendt fradrag for udgift til vurdering af fast ejendom,          38.750 kr.

Stadfæstes.

..."

Under denne sag, der er anlagt den 29. august 2001, har sagsøgeren nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 1996 nedsættes med 38.750 kr. til den selvangivne indkomst.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Af sagsøgerens årsregnskab for 1995 fremgår bl.a. følgende om anvendt regnskabspraksis:

"Årsregnskabet for 1995 er udarbejdet i henhold til årsregnskabsloven og aflagt efter samme praksis som året før, med undtagelse af værdiansættelse af ejendomme.

Selskabets ejendomme, der er selskabets hovedaktivitet, ejes og drives med henblik på at opnå langsigtet forrentning af den investerede kapital. Som følge heraf betragtes ejendommene som investeringsejendomme, der optages til vurderet markedsværdi. Markedsværdien fastsættes ved en periodevis gennemført vurdering af ejendommene, baseret på markedets afkastkrav, ejendommenes forventede afkast og vedligeholdelsesstand. Op- og nedskrivninger i forhold til ejendommenes anskaffelsesværdi foretages over resultatopgørelsen. Opskrivninger henføres via overskudsdisponeringen til opskrivningshenlæggelser under egenkapitalen. Da ejendommenes markedsværdi periodevis revurderes og op- og nedskrivninger føres over resultatopgørelsen, foretages der ikke afskrivning på disse.

Ændringen i anvendt regnskabspraksis, der er en fravigelse af reglerne i årsregnskabsloven, er foretaget for at give et mere retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, dets økonomiske stilling samt af resultatet.

...

Praksisændringen har ikke haft nogen indvirkning på årets resultat, hvorimod egenkapitalen pr. 1. januar 1995 er forøget med kr. 300.000."

Da sagsøgeren ændrede regnskabspraksis vedrørende regnskabet for 1995, blev det besluttet, at den periodevise revurdering skulle ske hvert 5. år. Der blev således ikke foretaget yderligere vurderinger af ejendommene for så vidt angår regnskabsårene 1996 til 1999. Næste vurdering skulle finde sted i forbindelse med aflæggelse af regnskab for 2000. Sagsøgeren valgte imidlertid at ændre metode for vurdering af markedsværdien af ejendommene, således at denne værdi løbende blev fastsat på baggrund af en afkastmodel i stedet for at basere markedsværdien på en vurdering af ejendommene.

Om denne nye regnskabspraksis er det i regnskabet for 2000 anført:

"...

Tidligere er markedsværdierne blevet fastsat ved en periodevis gennemført vurdering af ejendommene baseret på markedets afkastkrav, ejendommenes forventede afkast og vedligeholdelsesstand. Fra og med 2000 foretages en løbende vurdering af markedsværdierne. Værdiansættelsen baseres på markedets forventninger til forrentning af den investerede kapital med udgangspunkt i budgetterede resultater på de enkelte ejendomme.

Ændringen i anvendt regnskabspraksis er foretaget for at følge udviklingen i god regnskabsskik og dermed give et mere retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, dets økonomiske stilling samt af resultatet.

Ændringen i anvendt regnskabspraksis har forøget årets resultat med kr. 4.490.544, mens ejendomme og egenkapital pr. 31/12 2000 er forøget med kr. 15.680.349. Ændringen har ingen skattemæssig effekt.

..."

Forklaringer

Der er under domsforhandlingen afgivet vidneforklaringer af advokat FH og statsautoriseret revisor HK.

FH har forklaret, at han siden 1989 har været bestyrelsesformand for H1 A/S, som erhvervede de pågældende ejendomme omkring 1940. Det var revisor HK, der på et møde vedrørende regnskabet for 1995 gjorde opmærksom på, at den hidtidige regnskabspraksis næppe var forenelig med god regnskabsskik. Revisoren anbefalede en metode med vurdering af ejendommenes handelsværdi, som bestyrelsen tiltrådte, selv om det ifølge revisoren nødvendiggjorde en ekstern vurdering, der medførte udgifter.

HK har forklaret, at han har været sagsøgers revisor siden regnskabet for 1992/93 blev udfærdiget. Det var ham, der på et møde med sagsøgerens bestyrelse den 6. maj 1996 foreslog den ændrede regnskabspraksis, således at ejendommene nu blev opført til markedsværdien. Det var hans opfattelse, at der var tale om investeringsejendomme, og at handelsværdien ville give et mere retvisende billede af sagsøgerens aktiver og passiver, økonomiske stilling og resultat end den hidtidige regnskabspraksis. En vurdering af handelsværdien måtte foretages eksternt, idet det er vanskeligt at værdisætte ejendomme på Strøget. Den offentlige ejendomsvurdering kan her afvige betydeligt fra handelsværdien. Fra årsregnskabet 2000 ændrede man på ny regnskabspraksis vedrørende ejendommenes værdiansættelse.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for den nedlagte påstand principalt gjort gældende, at honoraret er fradragsberettiget som omfattet af Statsskattedirektoratets cirkulære nr. 32/1988, pkt. 2.1, idet det af sagsøgeren i 1996 afholdte honorar til R1 A/S på 38.750 kr. til fastsættelse af handelsværdien af sagsøgerens investeringsejendom er afholdt som led i aflæggelsen af sagsøgerens årsregnskab i overensstemmelse med lovgivningen og almindelig anerkendt regnskabspraksis, og da den eksterne vurdering som resultat af sagsøgerens lovlige og almindelig anerkendte regnskabspraksis var nødvendig for udarbejdelsen af sagsøgerens regnskab.

Cirkulæret anser således udgifter til udarbejdelse af en virksomheds regnskab for udgifter, der knytter sig til indkomstopgørelsen. Udgifter til udarbejdelse af regnskab er ikke nærmere specificeret i cirkulæret. Der sondres ikke mellem forskellige måder at udarbejde regnskab på (regnskabspraksis), der sondres ikke mellem udgifter til revisorer og andre rådgivere, og der sondres ikke mellem udarbejdelse af enkelte poster i regnskabet.

Årsregnskabsloven er en rammelov. Det er op til sagsøgerens skøn at aflægge regnskab således, at det giver et så retvisende billede som muligt. Der henvises til årsregnskabslovens § 4, stk. 4, hvorefter bestemmelser i lovens kapitel 5 om værdiansættelse i særlige tilfælde skal fraviges, såfremt de pågældende bestemmelser vil stride mod kravet om et retvisende billede. Der er således et vist spillerum for regnskabsaflæggelse. Sagsøgeren valgte for så vidt angår 1995-regnskabet at ændre regnskabspraksis for at give et mere retvisende billede.

Det bemærkes, at den omhandlede regnskabspraksis ikke har givet anledning til bemærkninger fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, kreditorer eller andre.

Det kan ikke være skattemyndighedernes opgave at lægge begrænsninger for sagsøgerens valg af regnskabspraksis, når valget er sagligt regnskabsmæssigt begrundet. Den omhandlede regnskabspraksis var almindelig kendt på tidspunktet for sagsøgerens beslutning.

Endvidere er den undladte specifikation i cirkulæret vedrørende rådgivere velbegrundet. Sagsøgeren må vælge den rådgiver, der skønnes at være bedst til at løse opgaven. Sagsøgerens revisor kunne ikke aflægge regnskab for 1995 efter den valgte regnskabspraksis uden bistand fra en vurderingsmand, der besad ekspertise svarende til R1 A/S' ekspertise. Udgiften til den sagkyndige vurdering udgør derfor en udgift til udarbejdelse af sagsøgerens regnskab.

Det gøres tillige gældende, at det ikke har betydning for fradragsretten, hvorvidt der kunne være udarbejdet et lovligt og anerkendt retvisende regnskab uden den pågældende vurdering af ejendommen, samt at vurderingen desuden har betydning for udarbejdelsen af balance såvel som resultatopgørelse.

Hvis der ikke findes at være støtte for fradraget i 1988-cirkulæret, gøres det subsidiært gældende, at honoraret udgør en fradragsberettiget driftsudgift, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at sagsøgerens udgift til vurdering af ejendommene ikke er en fradragsberettiget driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a,

-	da udgiften vedrører sagsøgerens anlægsaktiver/formue,
-	da udgiften er uden betydning for sagsøgerens indkomsterhvervelse, der i det væsentlige består af huslejeindtægter,
-	da udgiftens afholdelse ikke i øvrigt har været konkret driftsmæssigt begrundet,
-	og da der kunne være udarbejdet et lovligt og retvisende regnskab efter samme princip, som blev anvendt før 1995 regnskabet uden foretagelse af den pågældende vurdering af ejendommen til markedsværdien.

Det bestrides, at udgiften skulle være omfattet af Statsskattedirektoratets cirkulære nr. 32 af 6. juni 1988, pkt. 2.1, således, at udgiften kan fradrages, idet denne udgift jo ikke vedrører udarbejdelse af årsregnskabet, som det kræves efter cirkulærets ordlyd. At vurderingen er udført i tilslutning til årsregnskabet, giver ikke ret til fradrag.

Landsrettens bemærkninger

Sagsøgerens indtægter - også for indkomståret 1995 - var hovedsagelig lejeindtægter, der hidrører fra ejendommene ......., som sagsøgeren ejer.

Fra regnskabsåret 1995 ændrede sagsøgeren regnskabspraksis, således at ejendommene i regnskabet blev opført til markedsværdien. Den ændrede praksis medførte, at ejendommene i balancen blev værdisat højere end året forinden. Denne opskrivning af ejendommene påvirkede ikke sagsøgerens skattemæssige indkomst, jf. statsskattelovens § 5. Honoraret til firmaet R1 A/S for fastsættelsen af ejendommenes værdi findes således at vedrøre sagsøgerens anlægsaktiver og kan ikke anses som en driftsudgift, der efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, giver ret til fradrag i sagsøgerens skattepligtige indkomst.

Det er anført i årsregnskabet for 1995, at ændringen i regnskabspraksis var en fravigelse af reglerne i årsregnskabsloven. Det lægges imidlertid til grund, at regnskabet kunne have været udarbejdet i overensstemmelse med årsregnskabsloven, uden at sagsøgeren havde behøvet at afholde udgift til gennemførelsen af den eksterne vurdering af ejendommene. Da sagsøgeren ikke af andre grunde har været tvunget til at foretage vurderingen, findes udgiften hertil ikke at have været nødvendig for regnskabsudarbejdelsen.

Vurderingshonoraret, der ikke var årligt tilbagevendende, og som kunne udskilles fra revisorens honorar for udarbejdelse af regnskabet, findes endvidere efter en naturlig sproglig fortolkning af punkt 2.1 i Statsskattedirektoratets cirkulære nr. 32 af 29. juni 1988 ikke at være omfattet af ordlyden heraf, hvorefter alene udgifter til udarbejdelse af sagsøgerens regnskab og opstilling af årsregnskab er fradragsberettigede.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages herefter til følge.

T h i  k e n d e s   f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 A/S, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sagsøgte betale 10.000 kr.