A ApS klager over skatteankenævnets afgørelse vedrørende selskabets fradrag for udgifter til vedligeholdelse og renovering af et privatejet vejareal i B Industricenter.

I forbindelse med udstykning af området i 1970 blev der tinglyst en deklaration, ifølge hvilken alle ejere af ejendomme i B Industricenter skal være medlem af det ejerlaug, som ejer alle veje, stier og fællesarealer inden for deklarationens område. Vedligeholdelse af fællesvejene påhviler medlemmerne af ejerlauget, der er forpligtet til at bidrage til udgifterne efter størrelsen af den enkelte ejendom.

Efter udstykningen blev B Industricenter oprettet i 1983 med hjemmel i den tinglyste deklaration. Foreningens formål er at anlægge og administrere veje, der ikke er overtaget af det offentlige samt at vedligeholde disse veje. Ud over et årligt kontingent til administration er hvert medlem forpligtet til at betale den ham pålignede andel af grundejerforeningens udgifter til anlæg og vedligeholdelse af vejene i overensstemmelse med deklarationen.

Eft1er det oplyste er der ikke siden anlægget af fællesvejene i forbindelse med udstykningen sket nogen løbende vedligeholdelse af betydning. Planer om at gennemføre en renovering i 1990 strandede på manglende sikkerhed for udlagte omkostninger hos de enkelte grundejere, hvoraf enkelte ikke ville være i stand til at betale deres andel.

Den renovering, som er genstand for klagen, var foranlediget af C Kommune, der afsagde kendelse i medfør af privatvejlovens § 57, jf. § 62 den 17. oktober 1994 vedrørende renovering af de private veje i B Industricentrum. Grundejerforeningens veje er ikke overtaget af kommunen efter renoveringen.

Den endelige entreprisesum vedrørende genopretning af vejanlæg beløb sig før moms til 7.934.700 kr. inkl. udgifter til landinspektør og administrationsgebyr til kommunen på 9%. I beløbet er indeholdt udgift på 702.770 kr. til vejbelysning, som bliver vedligeholdt af NESA.

Den ansvarlige ingeniør for projektet, D ApS, har ved skrivelse af 6. juli 1998 vurderet, at entreprisesummen kan fordeles med 41% til anlægsudgifter, 50% til driftsudgifter og 9% til belysningsudgifter.

Selskabet ejede indtil den 1. juli 1997 to ejendomme i B Industricenter, erhvervet henholdsvis den 1. december 1985 (ejendom E) og den 30. april 1993 (ejendom F). Selskabets andel af renoveringsudgiften udgjorde 204.941 kr. og 30.385 kr.

Selskabet har i indkomsten for indkomståret 1997 (1/7-1996 - 30/6-1997) fratrukket hele udgiften som straksafskrivning.

Skatteankenævnet har anset renoveringsudgiften med undtagelse af udgiften til vejbelysning for en forbedringsudgift, der kan afskrives efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skatteankenævnet har bl.a. begrundet afgørelsen med, at den del af udgiften, som er medgået til istandsættelse af de oprindelige veje i området, ikke kan fratrækkes skattemæssigt med hjemmel i statsskattelovens § 6 a ud fra en betragtning om opsat vedligeholdelse. De afholdte udgifter skal derfor afskrives over levetiden sammen med forbedringsudgifterne.

Det er anført, at det er B Industricentrum, der er ejer af vejanlægget, og at der ikke før regningsdatoen den 13. december 1996 er opstået en endelig forpligtelse for de enkelte lodsejere til at bidrage til istandsættelse af vejene. Det har således været muligt at eje en ejendom og slide på vejene i området uden at skulle bidrage til istandsættelsen.

Selskabets advokat har principalt nedlagt påstand om fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for 91% af de afholdte udgifter, eller 214.147 kr., idet advokaten kan tiltræde, at udgiften til vejbelysning ikke kan fradrages som følge af NESA's vedligeholdelsespligt.

Subsidiært har advokaten nedlagt følgende påstand:

Driftsomkostninger vedrørende ejendom E fradrages med 102.471 kr. Driftsomkostninger vedrørende ejendom F fradrages med 6.077 kr. Afskrivning vedrørende vejprojekt B Industricenter godkendes med 4.824 kr.

Det er en følge af påstanden om fradrag for driftsomkostninger for ejendom F, at selskabet skal kunne afskrive 9.116 lineært over 10 år.

Det er en følge af påstanden om afskrivning, at selskabet skal kunne afskrive anlægsdelen på 96.482 kr. lineært over 20 år, og hvor afskrivningen i indkomståret 1997 er den første afskrivning.

Til støtte for den principale påstand har advokaten gjort gældende, at adgangsvejene, der ejes af grundejerforeningen, er et for driften nødvendigt aktiv for medlemmerne af grundejerforeningen.

Advokaten har anført, at medlemmerne af grundejerforeningen hovedsageligt driver virksomhed med produktion, transport og opbevaring af varer. Det er derfor gjort gældende, at de omkostninger, som det klagende selskab har været forpligtet til at afholde i forbindelse med det gennemførte vejprojekt, er fradragsberettigede driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det er endvidere gjort gældende, at det er uden betydning for fradragsretten for de afholdte udgifter til vedligeholdelse af vejanlægget, om der er tale om en drifts- eller anlægsudgift, idet selskabet ikke er ejer af vejanlægget. Der er tale om en driftsomkostning, der er afholdt for at sikre og vedligeholde den løbende drift, for hvilken der er fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den omhandlede udgift er alene afholdt af det klagende selskab som følge af selskabets løbende forpligtelse til forholdsmæssigt at afholde en andel af de samlede omkostninger til vedligeholdelsen af vejanlægget, hvorefter udgiften er fuldt fradragsberettiget i det påklagede indkomstår.

Til støtte for den subsidiære påstand har advokaten gjort gældende,

a) at der stedse for ejerne af ejendomme beliggende i B Industricenter har været en retlig forpligtelse til at betale den løbende vedligeholdelse,

b) at ejerne som følge heraf har fradrag for den del af udgiften til vejprojektet, der er vedligeholdelse,

c) at vedligeholdelsen passende kan fastsættes i overensstemmelse med D ApS' fordeling, og

d) forbedringsdelen kan afskrives i medfør af statsskattelovens § 6, litra a) over en periode, der er kortere end 30 år, og hvor en passende periode er 20 år.

Advokaten har endvidere anført, at såfremt grundejerforeningen via bidrag opkrævet hos de enkelte ejere løbende havde vedligeholdt fællesvejen, således at disse var i overensstemmelse med de af kommunen stillede krav til vedligeholdelsestilstanden af en privat fællesvej, ville de enkelte ejere have haft fradrag for disse bidrag efter statsskattelovens § 6, litra a). Forholdet er imidlertid, at der ikke løbende er foretaget sådan vedligeholdelse. Disse udgifter blev stedse udskudt. Der foreligger derfor faktuelt en udskudt vedligeholdelse.

Forpligtelsen for ejerne til at betale udgifterne til vedligeholdelse af vejen etableres således hverken ved kommunens kendelse af 30. juni 1994 eller på det senere tidspunkt den 3. december 1995, hvor D ApS fremsender regning på den endelige entreprisesum, som påstået af kommunen.

Kommunens kendelse er afsagt med hjemmel i vejlovens § 57 og § 62. Vejloven fastlægger i § 57, at udgiften til at vedligeholde en privatvej påhviler ejerne af de til vejen grænsende ejendomme. Vejlovens § 62 fastlægger, at ved fordelingen af omkostninger tages der udgangspunkt i privatretlige servitutter.

I den sammenhæng er det afgørende, at det følger af den tinglyste deklarations punkt 3, at udførelse af arbejder til vedligeholdelse m.v. skal ske som et samlet projekt under grundejerforeningens ledelse, og hvor udgiften fordeles i forhold til grundenes størrelse. Den enkelte grundejer var således forpligtet til at afholde udgifter til vedligeholdelse, men på samme tid ikke berettiget til at lade vedligeholdelsen udføre i takt med, at behovet herfor opstod. Forpligtelsen til at afholde udgiften til vedligeholdelse opstod derfor idet øjeblik, man blev ejer af en til fællesvejen tilstødende ejendom.

Der er således tale om opsatte driftsudgifter i klassisk forstand. Omkostningerne som følge af forpligtelsens påtagelse kan først opgøres på tidspunktet for renoveringens færdiggørelse, men grundejernes retlige forpligtelse stiftes allerede ved erhvervelse af den faste ejendom og stiger i takt med den driftsmæssige benyttelse af fællesvejene. Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hjemler fradrag for opsatte driftsomkostninger, jf. for eksempel Landsskatterettens kendelse refereret i TfS 1992.581, kommenteret af Ole Bjørn i SR-skat 93, side 17, og Jan Pedersen i Revision og Regnskab nr. 2, 1993, SM 35. Der kan endvidere henvises til TfS 1984.11 og LV 1998 E.A.2.1.2.

Over for kommunens argument om at ejerne frem til december 1998 har kunnet benytte vejen uden at betale herfor, bemærker advokaten, at den manglende vedligeholdelse i en salgssituation udgør et passiv (da køber må påregne en sådan udgift). Hertil kommer, at det forhold, at nogle har benyttet ejendommen (vejen) uden at betale herfor, ikke betager de nuværende ejere retten til at fradrage den opsatte vedligeholdelse, når denne afholdes. Der henvises til LsrM 1985-3, hvor en forpagter af en ejendom havde vedligeholdelsesforpligtelsen til det lejede, men misligholdt denne og gik konkurs. Udlejer afholdt herefter vedligeholdelsen og fik fradrag som opsat vedligeholdelse.

Under hensyn hertil gøres det gældende, at en skønsmæssigt ansat andel af de enkelte grundejeres pligtmæssige betalinger må betragtes som opsatte driftsomkostninger, som er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, på tidspunktet for udgiftens afholdelse. Ved den skønsmæssige fordeling bør der tages udgangspunkt i den fordeling, som er foretaget af D ApS., som må anses for at have mest og bedst viden om de forskellige bestanddele i projektet.

Da ejendommen F kun havde været ejet af selskabet i 4 år på tidspunktet for afholdelsen af vejudgiften, påstås 4/10 af vedligeholdelsesudgiften fradraget i indkomståret 1997 og 6/10 afskrevet over 10 år.

Efter D's fordeling vil 3.253.227 kr. være anlægsudgifter. Dette beløb kan derfor afskrives med hjemmel i statsskattelovens § 6 a som bundne og lineære afskrivninger over aktivets levetid, jf. princippet i Slusedommen, TfS 1985.6. C kommune og skatteankenævn har anvendt en fordeling på 10 år og 30 år. Det er ikke realistisk at anvende en afskrivningsperiode på 30 år, som er fastsat administrativt for gågader. Den foreliggende vej er belastet af tung industritrafik, og det foreslås derfor, at afskrivningsperioden fastsættes til 20 år for samtlige disse anlægsudgifter, også af hensyn til en blot nogenlunde administrerbar virkelighed.

Landsskatterettens bemærkninger:

Selskabet har erhvervet de pågældende ejendomme i B Industricenter med henblik på erhvervsmæssig benyttelse og har i den forbindelse påtaget sig en forpligtelse til at afholde en forholdsmæssig andel af vedligeholdelses- og anlægsudgifter vedrørende de fællesveje, der tilhører grundejerforeningen.

Det lægges til grund, at vejanlægget er en forudsætning for, at der kan udøves erhvervsmæssig virksomhed på ejendommene, og afholdelsen af udgiften til vejrenovering i det påklagede indkomstår anses derfor for at have driftsmæssig betydning for selskabets løbende indtjening.

Retten finder herefter, at der er tale om en driftsomkostning, som kan fradrages med hjemmel i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet det er uden betydning for selskabets fradragsret, om udgiften er medgået til dækning af grundejerforeningens drifts- eller anlægsudgifter.

Da forpligtelsen til at bidrage til udgifter vedrørende vejanlægget er en løbende forpligtelse for de til enhver tid værende medlemmer af grundejerforeningen, finder retten, at udgiften kan fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori den er afholdt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Fradrag for vejbidrag godkendes med 91% af (204.941 kr. + 30.385 kr.) = 214.147 kr.