Parter

A

(advokat Henrik Rahbek)

mod

Skatteministeriet Departementet

(advokat Søren Norlén)

Denne afgørelse er truffet af dommer Sine Nascou.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 23. marts 2022.  

Sagen drejer sig om, hvorvidt der er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af A´s skatteansættelser for indkomstårene 2013-2015.

A har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet dømmes til at anerkende, at der er grundlag for en genoptagelse af A´s skatteansættelser for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagen er behandlet sammen med sagen BS-11669/2022 HRS.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Ved afgørelse af 10. december 2019 afslog Skattestyrelsen at genoptage A skatteansættelse for indkomståret 2013-2015. Af afgørelse fremgår:

 

"…

 

Afgørelse: Du kan ikke få genoptaget dine skatteansættelser for 2013-2015

Skattestyrelsen genoptager ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2013-2015, da betingelserne for genoptagelse ikke er opfyldt, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

Sagsfremstilling

1. De faktiske forhold

Skattestyrelsen har den 4. juli 2019 og den 8. juli 2019 modtaget din advokats anmodningen om genoptagelse af din skatteansættelse for indkomstårene 20132015.

Du er skønsmæssigt ansat med overskud af virksomhed med følgende beløb:

2013: 365.000 kr. (ud fra 2012)

2014: 375.000 kr. (ud fra 2013)

2015: 365.000 kr. (ud fra forskud)

Skattestyrelsen har sendt forslag vedrørende din anmodning om genoptagelse den 9. september 2019.

Din advokat har gjort indsigelse mod forslaget i brev dateret den 29. november 2019.

2.  Din begrundelse

Der henvises til breve fra din advokat.

3.  Din indsigelse

Der henvises til brev fra din advokat.

4.  Love og praksis

En borger, der ønsker genoptagelse, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, komme med oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring af skatteansættelsen, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattestyrelsen kan, uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, give tilladelse til genoptagelse, hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 er opfyldt.

Skattestyrelsen kan kun give tilladelse til genoptagelse, hvis du har bedt om genoptagelse senest 6 måneder efter, at du har fået kendskab til det, der begrunder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 kan overskrides. Skattestyrelsen har mulighed for at se bort fra 6-månedersfristen, hvis der er særlige omstændigheder jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 og Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.2.4 Reaktionsfristen.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.2.2.2.8, at tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiansættelser efter § 27, stk. 1, nr. 8, er betinget af, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre en ændring af en ansættelse. Det kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom.

Udgangspunktet er, at det ikke kan anses for en myndighedsfejl, hvis Skattestyrelsen som følge af manglende oplysninger og dokumentation har foretaget en skønsmæssig ansættelse, der efterfølgende dokumenteres som for højt ansat.

Hvis det derimod viser sig, at den skønsmæssige ansættelse åbenbart er for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet, vil der kunne være tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl, der kan medføre ekstraordinær genoptagelse. Jo større forskellen er mellem den skønsmæssige ansættelse og den efterfølgende dokumenterede ansættelse, jo mindre krav vil der kunne stilles for at kvalificere den skønsmæssige afgørelse som en myndighedsfejl.

5. Skattestyrelsens begrundelse ifølge forslaget

Fristen for genoptagelse for indkomstårene 2013-2015 udløb henholdsvis 1. maj 2017, 1. maj 2018 og 1. maj 2019. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. l, nr. 1-8 og stk. 2.

Skattestyrelsen mener, at du ikke er berettiget til genoptagelse, fordi du ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

  

Anmodningen om genoptagelse er begrundet med, at der ikke er tale om virkelighedsnære skøn.

Som det fremgår ovenfor, kan det, som udgangspunkt, ikke anses for en myndighedsfejl, hvis Skattestyrelsen som følge af manglende oplysninger og dokumentation har foretaget en skønsmæssig ansættelse, der efterfølgende dokumenteres som for højt ansat. Hvis det derimod viser sig, at den skønsmæssige ansættelse åbenbart er for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet, vil der kunne være tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl, der kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

Om skønnet kan anses for en myndighedsfejl vurderes således ud fra de oplysninger, som har været tilgængelige på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de skønsmæssige ansættelser ikke er åbenbart for højt ansat.

Skattestyrelsen foreslår derfor, at dine skatteansættelser for indkomstårene 2013-2015 ikke genoptages.

6. Skattestyrelsens endelige afgørelse

Din advokat fastholder, at der ikke er tale om virkelighedsnære skøn. Dette begrundes blandt andet med, at virksomheden i 2011 havde et underskud, og der er vedlagt opgørelser over virksomhedens resultat.

Skattestyrelsen fastholder, at de skønsmæssige ansættelser ikke er åbenbart for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Den skønsmæssige ansættelse for 2012 er lavet ud fra en beregning af privatforbrug. Skønnene for 2013-2015 er på niveau med skønnet i 2012. Skattestyrelsen finder endvidere, at niveauet for de skønsmæssige ansættelse må anses for normalt for en enkeltmandsvirksomhed.

Skattestyrelsen genoptager derfor ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2013-2015.

Love og regler

Du kan finde de love og regler, vi henviser til, på skat.dk/skattelove. Du kan finde Den juridiske vejledning på skat.dk/juridiskvejledning.

…"

Afgørelsen blev stadfæstet af Skatteankenævn Østjylland den 24. december 2021. Af afgørelsen fremgår:

 

 

"…

I afgørelsen har deltaget:       Evan Herrig, Per Ringgaard, Ib Axelsen og Holger Pedersen

Klager:		A
Klage over:		Skattestyrelsens afgørelse af 10. december 2019

 

             Cpr-nr.:                                (red.cpr.nr.fjernet)

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Skatteankenævn Østjyllands afgørelse
Indkomståret 2013
Ekstraordinær genoptagelse af Skatteansættelsen	Nej	Ja	Nej
Indkomståret 2014
Ekstraordinær genoptagelse af Skatteansættelsen	Nej	Ja	Nej
Indkomståret 2015
Ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen	Nej	Ja	Nej

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klageren, klagerens ægtefælle, klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Faktiske oplysninger

Af det Centrale Virksomhedsregister fremgår, at klageren i indkomstårene 2013, 2014 og 2015 drev enkeltmandsvirksomhed under virksomhedsnavnet G1-virksomhed fra 1. september 2018. Fra 1. januar 2006 til 28. juni 2015 havde den virksomhedsnavnet G2-virksomhed med cvr.nr. ...11.

Det fremgår af SKATs (herefter Skattestyrelsen) forslag til afgørelse af 24. februar 2015, 28. januar 2016 og 14. oktober 2016, at klageren ikke har selvangivet for indkomstårene 2013, 2014 og 2015. Skattestyrelsen har derfor skønnet overskud af virksomhed til henholdsvis 365.000 kr., 375.000 kr. og 365.000 kr.

For indkomståret 2013 har Skattestyrelsen lagt vægt på virksomhedens resultat for indkomståret 2012 og indeksreguleret med 1,9 %.

For indkomståret 2014 har Skattestyrelsen især lagt vægt på virksomhedens resultat for indkomståret 2013 og indeksreguleret med 1,9 %.

For indkomståret 2015 har Skattestyrelsen lagt vægt på virksomhedens forventede resultat, som fremgik af forskudsopgørelsen for indkomståret 2015.

Klageren blev i forbindelse med forslagene oplyst om, at denne, ved at udfylde selvangivelsen inden den 19. marts 2015, 22. februar 2016 og 7. november 2016, kunne undgå, at Skattestyrelsen fastsatte klagerens indkomst skønsmæssigt.

Klageren har modtaget sin årsopgørelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 i TastSelv den 20. juli 2015, 6. juni 2016 og 12. november 2016, hvoraf der fremgår et overskud af virksomhed på henholdsvis 365.000 kr., 375.000 kr. og 365.000 kr.

Den 4. juli 2019 har klagerens repræsentant fremsendt anmodning om genoptagelse af klagerens skatte- og momsansættelse for indkomstårene 2014 og 2015 og afgiftsperioderne fra 1. januar 2014 til den 31. december 2015.

Den 8. juli 2019 har repræsentanten fremsendt anmodning om genoptagelse af klagerens skatte- og momsansættelse for indkomståret 2013 og afgiftsperioderne fra den 1. januar 2013 til den 31. december 2013.

Den 9. september 2019 har Skattestyrelsen fremsendt forslag til afgørelse, hvor Skattestyrelsen har foreslået ikke at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Den 10. december 2019 har Skattestyrelsen truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget til afgørelsen.

I forbindelse med klagesagens behandling har repræsentanten fremlagt en rapport for G1-virksomhed, årsopgørelser tilhørende klageren for indkomstårene 2011-2013 og årsopgørelser for indkomstårene 2011-2015 tilhørende klagerens ægtefælle, adresseregister for klageren og ægtefællen, klagerens personlige skatteoplysninger for indkomstårene 2011-2015, en skønsmæssig opgørelse af virksomhedens resultat for indkomstårene 2012-2015, Skattestyrelsens kvitteringsbrev for modtagelse af anmodning om genoptagelse af moms for 2011-2015 og Skattestyrelsens afgørelse vedrørende ændring af moms for 2012-2015.

Det fremgår af klagerens skønsmæssige opgørelse af virksomhedens resultat, at resultatet for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 var henholdsvis -51.594 kr., 143.958 kr. og 28.999 kr.

Af Skattestyrelsens afgørelse af 30. januar 2020 vedrørende ændringen af moms for årene 2012 til 2015 fremgår, at Skattestyrelsen har vurderet, at der forelå særlige omstændigheder idet klageren efter at have fået vejledning om fristreglerne, havde fastholdt ønsket om genoptagelse. Det fremgår endvidere af afgørelsen, at Skattestyrelsen ikke har kontrolleret, om ændringen er opgjort korrekt, men at der alene blev taget stilling til, at der på baggrund af særlige omstændigheder blev set bort fra fristen.

Skattestyrelsen har efterfølgende ændret momsen i henhold til klagerens opgørelse.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har givet afslag på ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"(…)

 

5. Skattestyrelsens begrundelse ifølge forslaget

Fristen for genoptagelse for indkomstårene 2013-2015 udløb henholdsvis 1. maj 2017, 1. maj 2018 og 1. maj 2019. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

Skattestyrelsen mener, at du ikke er berettiget til genoptagelse, fordi du ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Anmodningen om genoptagelse er begrundet med, at der ikke er tale om virkelighedsnære skøn.

Som det fremgår ovenfor, kan det, som udgangspunkt, ikke anses for en myndighedsfejl, hvis Skattestyrelsen som følge af manglende oplysninger og dokumentation har foretaget en skønsmæssig ansættelse, der efterfølgende dokumenteres som for højt ansat. Hvis det derimod viser sig, at den skønsmæssige ansættelse åbenbart er for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet, vil der kunne være tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl, der kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

Om skønnet kan anses for en myndighedsfejl vurderes således ud fra de oplysninger, som har været tilgængelige på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de skønsmæssige ansættelser ikke er åbenbart for højt ansat.

Skattestyrelsen foreslår derfor, at dine skatteansættelser for indkomstårene 2013-2015 ikke genoptages.

6. Skattestyrelsens endelige afgørelse

Din advokat fastholder, at der ikke er tale om virkelighedsnære skøn. Dette begrundes blandt andet med, at virksomheden i 2011 havde et underskud, og der er vedlagt opgørelser over virksomhedens resultat.

Skattestyrelsen fastholder, at de skønsmæssige ansættelser ikke er åbenbart for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Den skønsmæssige ansættelse for 2012 er lavet ud fra en beregning af privatforbrug. Skønnene for 2013-2015 er på niveau med skønnet i 2012. Skattestyrelsen finder endvidere, at niveauet for de skønsmæssige ansættelse må anses for normalt for en enkeltmandsvirksomhed.

Skattestyrelsen genoptager derfor ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2013-2015.

(…)"

Skattestyrelsen har i en supplerende udtalelse af 9. marts 2021 anført følgende:

"(…)

Repræsentanten henviser til følgende afgørelser vedr. § 27, stk. 1, nr. 8:

SKM2013.846.BR - ikke sammenlignelig. Der lægges vægt på, at det er oplyst overfor SKAT, at aktivitet er ophørt. Han modtager desuden kontanthjælp.

SKM2015.723.LSR - ikke sammenlignelig. Sygdom hos klager.

LSR’s j.nr. 13-0186177 - ikke sammenlignelig. Sygdom hos klager.

LSR’s j.nr. 17-0550434 - ikke sammenlignelig. Sygdom hos klager. LSR’s j.nr. 16-0585804 - ikke sammenlignelig. Der er tale om værdipapirer, og meget store beløb.

Repræsentanten har henvist til en række afgørelser omkring privatforbrug i forbindelse med skønsmæssige ansættelser.

Det Skattestyrelsens opfattelse, at der efter praksis ikke er samme krav til den skønsmæssige ansættelse i en situation, hvor skatteyder ikke har selvangivet.

Repræsentanten har henvist til følgende afgørelser:

TfS1995.361 - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet.

TfS1999.724 - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet.

SKM2011.263 - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet.

SKM2018.396.BR - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet. Der er tale om store pokergevinster.

LSR’s j.nr. 13-0172982 - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet.

LSR’s j.nr. 13-0225591 - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet. LSR’s j.nr. 14-0003513 - ikke sammenlignelig. Der er tale om en konkret afgørelse i et tilfælde, hvor klager har været tvangsindlagt på psykiatrisk hospital.

LSR’s j.nr. 13-0226512 - ikke sammenlignelig. Der er påvist fejl i SKATs beregning af privatforbrug.

SKM2018.59.BR - ikke sammenlignelig. Klager beder i sagen om genoptagelse, hvor han oplyser, at han ikke har haft indkomst. Der er således tale om skøn i forhold til en angivet indkomst. LSR’s j.nr. 16-0504422 - ikke sammenlignelig. Der er selvangivet.

Repræsentanten oplyser, at Skattestyrelsen har accepteret, at A´s momstilsvar blev genoptaget. Der er tale om en forhøjelse af momstilsvaret, og sagerne er derfor ikke sammenlignelige.

Repræsentanten anfører, at SKATs privatforbrugsberegning for indkomståret 2012 ikke er egnet som grundlag for det udøvede skøn. Repræsentanten har ikke lavet beregning, som påviser fejl i privatforbruget.

Der er efter Skattestyrelsen opfattelse ikke fremkommet nye oplysninger, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne.

(…)"

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Repræsentanten har til støtte for påstanden fremsat følgende bemærkninger:

"(…)

Det gøres videre gældende, at SKATs skøn for indkomstårene 2013-2015 er forkert.

Dette begrundet i den omstændighed, at SKATs skøn for indkomstårene 2013- 2015 helt overordnet hviler på SKATs skøn for indkomståret 2012. Som anført ovenfor er SKATs skøn for indkomståret 2012 ikke virkelighedsnært.

SKAT har således med afsæt i skønnet for indkomståret 2012 - som ikke er virkelighedsnært - skønnet A´s overskud af virksomhed for indkomstårene 2013-2015.

SKAT har for indkomståret 2013, jf. Bilag 17, anført følgende:

"Vi har især lagt vægt på virksomhedens resultat for 2012 og indeksreguleret beløbet med 1,9 %, ud fra Skatteministeriets forventning til indkomsternes udvikling fra 2012 til 2013."

SKAT har for indkomståret 2014, jf. Bilag 20, anført følgende:

"Vi har især lagt vægt på virksomhedens resultat for 2013 og indeksreguleret beløbet med 1,9%, ud fra Skatteministeriets forventning til indkomsternes udvikling fra 2013 til 2014."

SKAT har for indkomståret 2015, jf. Bilag 22, anført følgende:

"Vi har især lagt vægt på det beløb, der fremgår af forskudsopgørelsen for 2015 som virksomhedens forventede resultat."

SKAT har således heller ikke for skønnene for indkomstårene 2013-2015 inddraget A´s ægtefælle MN´s skatteoplysninger, jf. Bilag 6 til Bilag 8.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at SKATs skøn for indkomstårene 2013-2015 tillige er åbenbart forkerte, idet SKATs privatforbrugsberegninger for indkomstårene 2013-2015 ikke er egnet som grundlag for de udøvede skøn, hvorfor det vil være urimeligt at opretholde denne.

Dette begrundet i den omstændighed, at SKATs skøn for indkomstårene 2013- 2015 hviler på et forkert grundlag for indkomståret 2012, hvorfor det er åbenbart forkert vedrørende indkomstårene 2013-2015 blot at fremskrive A´s overskud af virksomhed med afsæt i skønnet for indkomståret 2012 og Skatteministeriets forventning til indkomsternes udvikling for de pågældende år.

Sammenfattende gøres det på baggrund af ovenstående helt overordnet gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af A´s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet skatteansættelserne er behæftet med flere fejl, således at de er åbenbart forkerte, og det må anses for urimeligt at opretholde disse.

(…)"

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse:

"(…)

I relation til Skattestyrelsens omtale af den i supplerende indlæg af den 24. november 2020 til Skatteankestyrelsen anførte praksis, skal det helt overordnet fremhæves, at der - ifølge lovgrundlaget og praksis - er adgang til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 8, såfremt 1) skattemyndighederne har begået fejl ved den oprindelige ansættelse, 2) ansættelsen er åbenbart forkert, eller 3) det i øvrigt må anses for urimeligt at opretholde denne.

Skattestyrelsen har imidlertid side 1 i udtalelsen af den 9. marts 2021 anført, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at der efter praksis ikke er samme krav til en skønsmæssig ansættelse i en situation, hvor skatteyder ikke har selvangivet.

I relation til det af Skattestyrelsen anførte skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 14. juli 2015 offentliggjort i SKM2015. 723.LSR.

I den pågældende sag havde klageren - som tilfældet i denne sag - ikke indgivet selvangivelse.

Som følge af den manglende selvangivelse og det manglende regnskab foretog skattemyndighederne en skønsmæssig ansættelse af klagerens overskud af virksomhed.

Skattemyndighederne skønnede klagerens overskud af virksomhed til kr. 500.000.

Den ordinære frist for genoptagelse af klagerens skatteansættelse udløb den 1. maj 2012.

Den 29. december 2012 modtog skattemyndighederne imidlertid en anmodning om ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008.

Vedlagt genoptagelsesanmodningen var et regnskab, hvoraf det fremgik, at klagerens overskud fra det pågældende indkomstår udgjorde kr. 360.708.

I sagen gjorde klageren herefter gældende, at hans overskud af virksomhed skulle ansættes til kr. 355.088 mod de kr. 500.000, som skattemyndighederne havde skønnet.

Klageren anførte nærmere herom følgende:

"Der er ikke taget højde for, at virksomheden er ophørt og afmeldt den 12. december 2008. Ved den foreløbige fastsættelse har man bare taget tallene fra de foregående år, hvilket har bevirket, at overskudet for 2008 er ansat alt for højt."

Landsskatteretten pålagde - som følge af det i sagen forelagte - skattemyndighederne at genoptage klagerens skatteansættelse. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:

"Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelsestavens § 35, stk. 1, nr. 8.

 

Ifølge bemærkningerne til den tidligere gældende bestemmelse finder den anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen udenfor de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen.

Af bemærkningerne fremgår, at bestemmelsen kan finde anvendelse i tilfælde. hvor der er begået fejlen af den skatteansættende myndighed, uden at fejlen kan anses for ansvarspådragende. når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

 

Da Landsskatteretten lægger til grund, at den manglende regnskabsaflæggese skyldes sygdom hos klager, og da det nu foreliggende regnskab viser, at den skønsmæssige forhøjese når frem til et alt for høit overskud af virksomheden, finder Landsskatteretten det urimeligt at opretholde ansættelsen.

 

Landsskatteretten pålægger derfor SKAT at genoptage ansættelsen for 2008." (vores understregning)

Som tilfældet i ovennævnte sag har A foranlediget af SKATs forhøjelser udarbejdet en skønsmæssig opgørelse af hans virksomheds resultat for indkomstårene 2012-2015, jf. Bilag 24.

A´s opgørelse viser, at virksomhedens resultat for indkomstårene 2012-2015, jf. Bilag 24, var henholdsvis kr. 141.007, kr. -51.594, kr.

143.958 og kr. 28.999.

Som anført side 6 i supplerende indlæg af den 24. november 2020 til Skatteankestyrelsen har Skattestyrelsen accepteret, at A´s momstilsvar for perioden den 1. januar 2012 til den 31. december 2015 forhøjes i overensstemmelse med A´s egen opgørelse, jf. Bilag 24 til Bilag 26.

Skattestyrelsens skrivelse af den 4. december 2019, jf. Bilag 25, kan således tages til indtægt for, at Skattestyrelsen har fundet, at der i A´s tilfælde foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

Herudover har Skattestyrelsen vurderet, at det tidligere skøn var forkert, idet der ellers ikke var grundlag for at ændre i overensstemmelse med den nu udarbejdede opgørelse.

På baggrund af ovenstående er det således ikke korrekt, når Skattestyrelsen i udtalelsen af den 9. marts 2021 har anført, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at Skattestyrelsens privatforbrugsberegning for 2012 ikke er egnet som grundlag for det udøvede skøn.

Dette helt overordnet med henvisning til den af A udarbejdede opgørelse, som Skattestyrelsen har vurderet er retvisende, hvorfor Skattestyrelsen også har fundet grundlag for at ændre A´s momstilsvar i overensstemmelse med opgørelsen, jf. Bilag 24.

Dette kan som allerede anført tages til indtægt for, at Skattestyrelsen har vurderet, at det tidligere skøn var forkert.

Hertil kommer, at Skattestyrelsen ved den skønsmæssige opgørelse ikke har henset til foregående indkomstår, herunder blandt andet indkomståret 2011.

Dette har bevirket at A´s overskud af virksomhed for indkomståret 2012-2015 er ansat åbenbart forkert og urimelig højt.

Det er videre ikke korrekt, når Skattestyrelsen i udtalelsen af den 9. marts 2021 har anført, at genoptagelsessagerne omhandlede A, ikke er sammenligneligelige.

Dette fordi det er de samme faktuelle oplysninger, der ligger til grund for sagerne.

I den forbindelse skal der videre henvises til Skatteankenævn Lillebælt og øhavets afgørelse af den 14. december 2020, som fremlægges i anonymiseret udgave som Bilag 27.

Sagen omhandlede helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af klageres skatteansættelse for indkomståret 2013.

Skatteankenævn Svendborg havde den 13. oktober 2016 truffet afgørelse vedrørende klagerens skatteansættelse for indkomståret 2013, hvor klagerens skattepligtige indkomst var forhøjet med kr. 150.000, da SKAT med udgangspunkt i de indberettede beløb havde beregnet, at klageren havde et negativt privatforbrug på 640.209 kr. Skatteankenævnet forhøjede i afgørelsen klagerens skattepligtige indkomst med yderligere 536.000 kr., således at forhøjelsen i alt udgjorde kr. 686.000.

Skatteankenævn Lillebælt og øhavet fandt på baggrund af det i sagen forelagte, at der var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 og stk. 2.

Af skatteankenævnets begrundelse fremgår følgende:

"Klageren har i forbindelse med anmodningen om genoptagelse af nævnets afgørelse fremsendt overførselskvittering fra F1-bank med ekspeditionsdato den 22. maj 2013, hvoraf det fremgår, at klageren har overført 100.000 EUR svarende til 744.200 kr. fra Y1-land til sin danske bankkonto. Klageren har forklaret, at pengene stammer fra salg af lejlighed i Y1-land. Ligeledes har han forklaret og fremlagt dokumentation for, at han i 2002 arvede væsentlige midler efter sin far. Ifølge klageren er disse midler anvendt til køb af lejligheden, som klageren solgte i forbindelse med, at han flyttede tilbage til Danmark. Klageren har således nu underbygget den tidligere forklaring med objektiv konstaterbar dokumentation. Det er på baggrund heraf nævnets vurdering, at afgørelsen ville have fået et andet udfald, såfremt dette havde været fremlagt under sagen.

 

[...] Fristen for at anmode om ordinær genoptagelse af indkomståret 2013 udløb den 1. maj 2017. De nye oplysninger er således fremlagt efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Ifølge skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 8, kan der uanset fristerne i § 26 ske genoptagelse, såfremt der foreligger særlige omstændigheder.

 

Sådanne særlige omstændigheder fastslås ud fra en konkret vurdering. Bestemmelsen finder bl.a. anvendelse, hvor en forkert opgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, eller hvor skattemyndigheden har foretaget en materielt forkert skatteansættelse, som det må anses for urimeligt at opretholde.

 

Henset til at klageren nu har fremlagt oplysninger, som forklarer og dokumenterer forøgelsen af formuen, og som sandsynliggør, at klageren i indkomståret 2013 har haft midler til rådighed til et rimeligt privatforbrug, finder nævnet, at der foreligger særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, da ansættelsen må anses for at være materielt forkert, og da der er tale om en forhøjelse af væsentlig økonomisk betydning.

 

Selv om fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ikke er opfyldt, finder nævnet, at der foreligger ganske særlige omstændigheder, hvorfor der gives klageren adgang til genoptagelse. jf. skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 3.

Nævnet nedsætter indkomsten med 686.000 kr." (vores understregning)

På baggrund af ovenstående fastholdes det således, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af A´s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015 i henhold til skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 8, idet skatteansættelserne er behæftet med flere fejl, således at de er åbenbart forkerte, og det må anses for urimeligt at opretholde disse.

(…)"

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler blev der fremlagt de samme påstande som i klagen. Der blev endvidere oplyst yderligere vedrørende virksomheden. Klageren oplyste, at målet med virksomheden var at skabe en lille, men sund forretning i en branche, som klageren godt vidste var svær at finde fodfæste i. Videre oplyste klageren, at virksomheden i 2013, ca. 1,5 år efter virksomhedens opstart, mistede 130.000 kr., og det var efter at virksomheden på et tidspunkt mistede indtægten helt, at klageren besluttede sig for at stoppe.

Klagerens repræsentant har den 16. juni 2021 kommet med følgende bemærkninger til sagsfremstillingen:

"(…)

I relation til det anførte side 2, 2. sidste afsnit under de faktiske oplysninger i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling (SANSTs sagsnr. 20-0020849) skal det fremhæves, at A har anmodet Skattestyrelsen om at genoptage sit momstilsvar for årene 2012-2015.

Videre skal det i relation til det af Skatteankestyrelsen anførte side 12, 3. afsnit i forslaget til afgørelse (SANSTs sagsnr. 20-0020849) fremhæves, at omtalte forhold ikke er gjort gældende i relation til spørgsmålet om, hvorvidt der i sagerne foreligger særlige omstændigheder.

Omtalte forhold blev imidlertid italesat af A på det afholdte telefonmøde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler. Dette for at illustrere, at A ikke har haft et overskud af virksomhed i den størrelsesorden, som SKAT har skønnet.

Endelig skal det i relation til det af Skatteankestyrelsen anførte side 12, 5. afsnit i forslaget til afgørelse (SANSTs sagsnr. 20-0020849) fremhæves, at Skattestyrelsen allerede har fundet, at der i A´s tilfælde foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse, jf. Bilag 25 og Bilag 26.

Skattestyrelsen har således vurderet, at det tidligere skøn var forkert, idet der ellers ikke var grundlag for at ændre i overensstemmelse med den udarbejdede opgørelse, jf. Bilag 24 til Bilag 26.

Det er således ikke korrekt, når Skatteankestyrelsen side 12, 5. afsnit i forslaget til afgørelse (SANSTs sagsnr. 20-0020849) har anført, at det ikke er påvist, at ansættelserne er åbenbart urimelige og foretaget på et fejlagtigt grundlag.

Det er således videre ikke korrekt, når Skatteankestyrelsen side 12, 7. afsnit i forslaget til afgørelse (SANSTs sagsnr. 20-0020849) har anført, at den ekstraordinære genoptagelse af A´s momstilsvar ikke kan danne grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af A´s skatteansættelser.

(…)

Videre skal der henvises til en helt ny afgørelse fra Skatteankenævn Hovedstaden Syd af den 25. maj 2021 vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt der i en sag foreligger særlige omstændigheder, jf. Bilag 28.

(…)"

Repræsentanten har endvidere den 30. september 2021 kommet med følgende yderligere bemærkninger til sagsfremstillingen:

"(…)

Det fremgår nærmere af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. nr. 1 følgende:

"Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

 

1) Der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen."

Af Karnovs note 104 til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 fremgår følgende:

"Ændring i et offentligretligt grundlag kan være en efterfølgende ændring som sker ved dom, administrativ afgørelse, fx en dispensation, eller hvis ændringen er en følge af opfyldelsen af lovbestemte betingelser. Det konstateres efterfølgende, at en offentlig ydelse er udbetalt med urette og derfor skal tilbagebetales, fx studiestøtte, dagpenge og andre vederlag, hvorfor den skattepligtige indkomst skal genoptages og nedsættes tilsvarende.

 

Det kan også være den situation, at Told-. og Skatteforvaltningen giver tilladelse til, at en éngangsudbetaling, der omfatter flere år, skattemæssigt tillades beskattet i de år, som beløbene kan henføres til. Endvidere vil en ændring af "moms- eller afgiftsgrundlag" kunne betinge en skattemæssig genoptagelse, dvs. en skattemæssigt fradragsberettiget afgift, fx moms eller lønsumsafgift ændres via afgørelse, og hvor det skattemæssige indkomstgrundlag korresponderende skal ændres.

 

Hvis der foretages en ændring af en ejendomsvurdering, der har betydning for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat, skal der ske genoptagelse efter reglen, hvis det skal ske ekstraordinært.

 

Hvis der i øvrigt er opnået en tilladelse, dispensation eller lignende, der ændrer grundlaget for den hidtidige ansættelse, eksempelvis en tilladelse til principskifte vedrørende igangværende arbejde." (vores understregning)

Der fremgår videre af det anførte side 518 m.fl. i Skatteforvaltningsloven, 2. udgave 2017 af Poul Bostrup m.fl. vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 følgende:

"Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, kan bringes i anvendelse, når de civilretlige rettigheder og forpligtelser eller offentligretlige forhold ændres i forhold til det, der var grundlaget for en oprindelig skatteansættelse.

 

I disse situationer rummer bestemmelsen en generel og ret vid adgang til at få ændret skatteansættelserne, og således er bestemmelsen ikke udtryk for en "snævert skønsmæssig" retsfaktum.

 

[…]

 

Hvis der i øvrigt er opnået en forvaltningsretlig (skattemæssig) tilladelse, dispensation, omgørelse eller lignende, der ændrer grundlaget for den hidtidige ansættelse, eksempelvis en tilladelse til principskifte vedrørende igangværende arbejde, så vil det kunne være baggrunden for en genoptagelse efter denne bestemmelse, idet skatteansættelsen skal ændres."

På baggrund af ovenstående er det således faktuelt forkert, når Skatteankestyrelsen side 11, 4. sidste afsnit i forslaget til afgørelse af den 26. maj 2021 har anført følgende:

"Skatteankenævnet finder ikke, at der foreligger nogle af de objektive genoptagelseskriterier, som anført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-4 og 6-7, imens nr. 5 omhandler Skattemyndighedernes genoptagelsesadgang."

Som det fremgår af det ovenfor anførte, foreligger der netop objektive kriterier i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, idet Skattestyrelsen ved afgørelse dateret den 30. januar 2020 har genoptaget A´s momstilsvar for perioden den 1. januar 2012 til den 31. december 2015, jf. Bilag

26.

I den forbindelse skal der henvises til, at der af note 104 til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 direkte fremgår følgende:

"Endvidere vil en ændring af "moms- eller afgiftsgrundlag" kunne betinge en skattemæssig genoptagelse, dvs. en skattemæssigt fradragsberettiget afgift, fx moms eller lønsumsafgift ændres via afgørelse, og hvor det skattemæssige indkomstgrundlag korresponderende skal ændres."

På baggrund heraf - sammenholdt med det allerede anførte i tidligere supplerende indlæg - fastholdes det, at der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af A´s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015.

(…)"

Skatteankenævn Østjyllands afgørelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat efter lovens § 27, stk. 1, foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, såfremt en af de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1-4 og 6-7, er opfyldt, eller der foreligger særlige omstændigheder, som anført i bestemmelsens nr. 8.

En ansættelse kan kun foretages efter § 27, stk. 1, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning fra den skattepligtige dispensere fra fristen, hvis der er særlige omstændigheder. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Sagen vedrører anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2013, 2014 og 2015. I medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en anmodning om genoptagelse af disse indkomstår på den skattepligtiges initiativ være modtaget hos Skattestyrelsen senest den 1. maj 2017, den 1. maj 2018 og den 1. maj 2019.

Klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2014 og 2015 fremgår af brev til Skattestyrelsen den 4. juli 2019. Klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2013 fremgår af brev til Skattestyrelsen den 8. juli 2019. Anmodningerne om genoptagelse ligger således uden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26.

Skatteankenævn Østjylland finder, at der ikke foreligger nogle af de objektive genoptagelseskriterier, som anført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-4 og 6-7, imens nr. 5 omhandler Skattemyndighedernes genoptagelsesadgang.

Hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder, som anført i bestemmelsens nr. 8, beror på en konkret vurdering. Bestemmelsen finder blandt andet anvendelse, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand, fejl begået af skattemyndighederne, hvor disse fejl kan anses for ansvarspådragende, eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. En skønsmæssig ansættelse eller et glemt fradrag berettiger som udgangspunkt ikke til en ekstraordinær ansættelse. Bestemmelsen er således tiltænkt et snævert anvendelsesområde.

Nævnet finder, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at pålægge Skattestyrelsen at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 ekstraordinært i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Der er lagt vægt på, at klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse udelukkende anses for at være støttet på forhold, som klageren hele tiden har været bekendt med. Den skønsmæssige ansættelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 bygger på de ved ansættelsen foreliggende oplysninger, herunder virksomhedens resultat for indkomståret 2012 og indkomståret 2013 samt virksomhedens forventede resultat i henhold til forskudsopgørelsen for 2015.

Klagerens forklaring om, at virksomheden få år efter opstart mistede penge, og på et tidspunkt mistede indtægten helt, kan ikke føre til et andet resultat. Nævnet bemærker hertil, at klageren ikke har fremlagt dokumentation for forklaringen.

Den fremlagte opgørelse over virksomhedens resultat kan heller ikke føre til et andet resultat. Nævnet bemærker, at Skattestyrelsen ikke har været i besiddelse af den af klageren udarbejdede skønsmæssige opgørelse på tidspunktet for afgørelsen, da opgørelsen blev udarbejdet af klageren efterfølgende. Nævnet bemærker herudover, at opgørelsen ikke blev udarbejdet på grundlag af løbende bogføring eller dokumenteret ved underliggende bilag. Nævnet bemærker endvidere, at Skattestyrelsen i breve den 24. februar 2015, 28. januar 2016 og 14. oktober 2016 har anmodet klageren om at udfylde selvangivelsen inden den 19. marts 2015, 22. februar 2016 og 7. november 2016, for at undgå en skønsmæssig ansættelse af indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

For så vidt angår Skattestyrelsens afgørelse af 30. januar 2020 vedrørende genoptagelse af momsansættelsen for afgiftsperioderne 2012 til 2015 bemærker nævnet, at det af afgørelsen fremgår, at Skattestyrelsen har ændret klagerens momstilsvar uden at kontrollere, om ændringerne er opgjort korrekt.

Det er på den baggrund nævnets opfattelse, at ændringen af momstilsvaret ikke kan danne grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen efter § 27, stk. 1, nr. 8 henset til, at de særlige omstændigheder i afgørelsen af 30. januar 2020 ikke er begrundet af forhold, der kan henføres til skattesagerne.

De af repræsentanten anførte domme og afgørelser kan endvidere ikke føre til et andet resultat. De henviste sager angår blandt andet påvist sygdomsforløb og konstaterede fejl i forbindelse med ansættelsen. I nogle af de henviste sager var der endvidere tale om genoptagelse indenfor de ordinære frister. Fælles for de henviste sager er, at de alle er afgjort ud fra en konkret vurdering.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal en genoptagelsesanmodning endvidere fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Klageren fik kendskab til skatteansættelsen for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 ved modtagelse af årsopgørelserne for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 i TastSelv den 20. juli 2015, 6. juni 2016 og 12. november 2016.

Da genoptagelsesanmodningerne er fremsendt den 4. juli 2019 og 8. juli 2019, er anmodningerne derfor fremsat efter udløbet af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Det er nævnets opfattelse, at der ikke i sagen foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at dispensere fra 6-måneders fristen.

Repræsentantens fremsatte bemærkninger af 16. juni 2021 til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling kan i øvrigt ikke føre til et andet resultat.

For så vidt angår den fremlagte afgørelse, bemærker nævnet, at der i sagen er foretaget en konkret vurdering ud fra de i sagen foreliggende oplysninger. Afgørelsen kan efter en samlet vurdering ikke føre til, at der skal ske ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse.

Repræsentantens fremsatte bemærkninger af 30. september 2021 til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling kan heller ikke føre til et andet resultat.

Til dette bemærker nævnet, at den skønsmæssige ansættelse for indkomståret 2012 er baseret på en opgørelse af et privatforbrug beregnet ud fra klagerens personlige skatteoplysninger og husstandens samlede økonomi samt oplysninger fra Danmarks Statistik.

Det er nævnets opfattelse, at der ikke er en sådan sammenhæng mellem momsfastsættelsen i afgørelse af 30. januar 2020 og den skønsmæssige skatteansættelse, hvorfor Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 ikke kan finde anvendelse.

Skatteankenævn Østjylland stadfæster derfor Skattestyrelsens afslag på ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

…"

Forklaringer

MN har afgivet forklaring.  

MN har forklaret, at hun bor i Y2-by. Hun er bogholder i et lille firma beliggende i Y2-by. Hun har en kontoruddannelse. Hun har endvidere en bachelor i engelsk. Hun er ligeledes merkonom i regnskab og har en it-uddannelse. Hun har til december været gift med A i 15 år. Hun boede sammen med A i 2012, 2013, 2014 og frem til april 2015. Husstanden bestod af hende og A samt hendes søn. De havde ligeledes tre børn på samvær. I 2012 var deres økonomi fin. De havde hendes indtægt og et fint salg i virksomheden. Så vidt hun husker, havde de i firmaet et salg på 410.000 kr. De havde ligeledes udgifter til lager og indkøb af varer. Der var en fin omsætning i virksomheden. De boede i As hus. De betalte et afdrag til kreditforeningen på 6.000 kr. om måneden. De havde herudover udgifter til el, vand, lys og internet, således at deres samlede faste udgifter var på 10.000 kr. om måneden. Udover de indtægter, der er selvangivet, fik hun udbetalt 60.000-65.000 kr. i efterlønsbidrag. A fik ligeledes udbetalt et mindre efterlønsbidrag. Hun har ikke kunne finde noget dokumentation, men det var ca. 10.000-12.000 kr.  

I 2013 havde hun ligeledes en lønindtægt. I firmaet var der stadigvæk indtægter, men det endte med et underskud. Der var en kunde, der forsvandt. Der var ligeledes foretaget nogle investeringer inden dette skete. De havde købt maskiner til nyt tryk. Hun fik endvidere 208.000 kr. udbetalt fra SKAT. Det var penge, SKAT havde tilbageholdt for tidligere år. SKAT i Horsens havde bedt om at få lov til at gennemgå As regnskaber fra 2009 til 2011. SKAT havde derfor tilbageholdt et beløb. SKAT var færdige med at gennemgå regnskaberne i starten af 2013. Alle regnskaberne blev godkendt. SKAT gennemgik virksomhedens regnskaber fra 2009, 2010 og 2011. Hun blev en del af gennemgangen, da der i hvert fald i et af årene havde været underskud i virksomheden, som hun som ægtefælle fik over på sin selvangivelse. Det var blandt andet en af årsagerne til, at der blev tilbageholdt penge.

Det var hende, der afholdt husstandens udgifter. De havde hver deres konto, men de afholdt ikke regnskab med, om det var hendes eller As penge. De private udgifter blev afholdt fra hendes konto. De havde ikke mulighed for at "snuppe penge fra virksomhedens konto". Hun fik udbetalt 230.000-240.000 kr. om året, og da de alene havde faste udgifter på 10.000 kr., havde de rigeligt med penge. Hun tænkte ikke over, at hun afholdt udgifterne, imens A drev en underskudsgivende virksomhed. Da de var gift, tænkte hun ikke over, om pengene kom fra den ene eller anden kasse. Da de blev gift i en moden alder, havde de imidlertid hver deres konto. Da hun var regnskabskyndig, hjalp hun med regnskabet i virksomheden. Hun var ligeledes med i forbindelse med ideudviklingen. Hun hjalp ligeledes A således, at der ikke blev bundet for mange penge i forbindelse med lageret. Selvom virksomheden havde et underskud, var det ikke ensbetydende med, at de ikke tjente penge. I et ungt firma, hvor der skal købes maskiner, der skal afskrives, og man får derfor et underskud. Det var hende, der havde det økonomiske overblik i virksomheden.  

Forevist momsindberetning fra den 10. maj 2012 og den 14. november 2012 forklarede hun, at det var hende, der foretog momsindberetningerne. Hun anvendte regnskabssystemet C5. De regnskaber, som SKAT havde gennemgået i Horsens, var ligeledes blevet skrevet på regnskabssystemet C5. Regnskaberne eksisterer ikke i dag. Hun har imidlertid stadig programmet. Filen, hvor alle informationerne ligger, er imidlertid gået i stykker. Hun har imidlertid alle de fakturaer, der er blevet sendt fra firmaet, liggende som pdf-filer. Det er derfor hun har kunne udarbejde regnskabet for 2012. Endvidere er leverandørfakturaer blevet sendt på mail. Det oprindelige regnskab eksisterer ikke længere, men hun har forsøgt at genskabe regnskabet på baggrund af alle de fakturaer, de har sendt ud til kunderne, samt alle leverandørfakturaerne i forbindelse med, at virksomheden har foretaget indkøb. Der er imidlertid nok omkostninger, der var med i det oprindelige regnskab, som hun ikke har kunne få med i forbindelse med, at hun har genskabt regnskabet. Hun ved ikke, hvor hun skal finde de små bilag. Hun har måske kunne se, at der er blevet hævet et beløb fra bankkontoen, men har ikke taget det med i opgørelsen. Bilagene på de små beløb eksisterer ikke fysisk. Fakturaerne, der er blevet sendt til kunderne og leverandørfakturaerne eksisterer fortsat fra perioden 2012-2015.

Forevist forholdet i bilag 20 den skønsmæssige opgørelse af virksomhedens resultat samt merudgifter for indkomstårene 2012, 2013, 2014 og 2015, forklarede hun, at det er hende, der har udarbejdet opgørelsen. Opgørelsen vedrørende 2012 er opgjort på baggrund af alle bilagene. Det vil sige de fakturaer, de har sendt ud samt de leverandørfakturaer, de har modtaget. 2013-2015 er lavet primært på baggrund af kontoudtog fra banken.  

Forevist bilag 66, oversigt over det anslåede regnskab og det bogførte regnskab for 2012 vedrørende G2-virksomhed, cvr. ...11, forklarede vidnet, at det korrekt, at der er forskel på det anslåede regnskab og det bogførte regnskab. Hun udarbejdede først et anslået regnskab for 2012, så de havde noget at gå ud fra og herefter udarbejdede hun det fuldstændigt bogførte regnskab. Det anslåede regnskab er udarbejdet inden for de sidste 4 år. Det er udarbejdet inden de anlagde sagen. De blev efterfølgende bedt om at udarbejde et fuldstændigt regnskab for 2012. I det bogførte regnskab er der taget mere med således, at der blandt andet er medtaget afskrivninger på maskinerne. Der er ligeledes medtaget renter, som ellers ikke var med i det anslåede regnskab.  

Hun stod i princippet også for at udarbejde As selvangivelse. Det blev imidlertid ikke foretaget. Selvangivelsen blev ikke udarbejdet, da hun havde en dyb depression på det pågældende tidspunkt. Hun kunne derfor ikke overskue det. Det fortsatte i nogle år. Hun havde ligeledes svært ved at arbejde, men hun prioriterede sit arbejde højere. A kunne godt skrive sin selvangivelse, men det var svært, når han ikke havde et regnskab. Hun vil derfor ikke tro, at han kunne finde ud af at udarbejde sin selvangivelse. Hun fik heller ikke udarbejdet regnskaberne. Man kan imidlertid se, at hun fik udarbejdet momsindberetningerne for 2012.  Momsindberetningerne er udarbejdet tidsmæssigt korrekt.  

Der er lidt afvigelse fra det bogførte regnskab i 2012, hvilket skyldes, at hun ved, at der mangler nogle omkostningsbilag. Dette kan hun imidlertid ikke gøre noget ved, da bilagene er væk. Hun har derfor udarbejdet regnskabet uden, at en del af omkostningerne er med. Det er imidlertid til deres "bagdel". Det kunne have været et mindre overskud, såfremt de havde haft bilagene.  

Foreholdt Gældstyrelsens formueopgørelse vedrørende A, bilag 30, og Skattestyrelsens privat formueopgørelse, forklarede hun, at hun er bekendt med opgørelserne. Hun er ikke enig i opgørelserne. Vedrørende Skattestyrelsens privat formueopgørelse forklarede hun, at der er medtaget en post, der hedder "indbetalinger b skat", som om det er penge, A har indbetalt. Det er korrekt, at de 87.291 kr. fremgår af As selvangivelse. Det er imidlertid penge, som A har haft liggende ved SKAT, som SKAT har tilbagebeholdt fra tidligere år. Det var penge, han skulle have haft udbetalt, men som SKAT har tilbageholdt på baggrund af gennemgang af regnskaberne fra 2009-2011. I december 2013, hvor SKAT foretog den anslåede selvangivelse, tog de 87.000 kr. og "smed dem ind", som om det var penge, A havde indbetalt. Der er imidlertid ikke tale om penge, han har betalt. Såfremt A skulle have indbetalt 87.000 kr., skulle han have tjent cirka det dobbelte. A skulle således have tjent mellem 170.000-180.000 kr. for at kunne indbetale det pågældende beløb.

Hun synes derfor, at der er tale om en lidt pudsig måde at gøre tingene op på.  

Forevist Skatteankenævnets private forbrugsopgørelser (bilag 32) forklarede vidnet, at hun ligeledes har set disse opgørelser tidligere. Disse opgørelser er hun heller ikke enig i, da Skatteankenævnet ligeledes har taget de øvrige indbetalte skatter med.  Skatteankenævnets opgørelsen svarer heller ikke til SKATs opgørelse af privatformueopgørelsen. I Skatteankestyrelsens privatformueopgørelse vedrørende hende, er medtaget et beløb "formue ultimo" på 13.450 kr. på debetsiden, hvilket burde have været på kreditsiden. Der er ligeledes medtaget øvrige skatter på cirka 29.000 kr., hvilket hun mener, er medtaget for at få "tingene til at passe". De 28.872 kr. er penge, hun havde til gode. Der er ikke tale om penge, hun har indbetalt. Hun havde endvidere fået udbetalt mellem 60.000-65.000 kr. i efterløn. De fandt ud af, at SKATs skønnede skøn over virksomhedens overskud var forkert i maj 2019, tog de tog fat i et revisionsfirma i Y3-by, da hun fortsat stadig ikke havde overskud til at kigge på tingene selv. Revisionsfirmaet skulle hjælpe med at få udarbejdet opgørelser og regnskaber, da hun ikke selv kunne overskue det. Revisionsfirmaet henviste til R1-advokatfirma, da der ligeledes skulle medvirke advokat. De opgørelser, som revisionsfirmaet havde udarbejdet, smed hun væk, da de var helt forkerte.  

Det fremgår af SKATs afgørelser fra 2015 og 2016, at SKAT mente, at der i årene 2012-2015 havde været et overskud på ca. 350.000 kr. Dette ligger langt fra de anslåede opgørelser, som hun har udarbejdet. De reagerede ikke på SKATs opgørelser tidligere, da hun var syg og derfor ikke kiggede på opgørelserne. Hun tror heller ikke, at A har set SKATs opgørelser. Hun tror ikke, at A har set, at SKAT har opgjort, at der i virksomheden skulle være et overskud på 350.000 kr. A kontrollerede ikke de skønsmæssige opgørelser. Han spurgte en gang i mellem, om hun havde fået udarbejdet regnskaberne. Hun fik det bare ikke gjort. A nævnte flere gange, at de måtte sende regnskabet til en revisor.  Hun vidste godt, hvem der endte med at skulle sende papirerne til revisor. Det ville blive et kæmpe arbejde. Hun sendte derfor ikke papirerne til revisor. Det er korrekt, at de opdagede, at SKATs skøn var forkert i 2019. De kunne se, at SKATs skønsmæssige opgørelse var forkert, da SKAT skrev, at A havde haft et overskud på 360.000 kr. A har aldrig haft et overskud i virksomheden på 360.000 kr. Indtægterne eller salget i virksomheden har været høje, men der har ligeledes været omkostninger.  

Hun opdagede ligeledes beløbet på de cirka 87.000 kr. Umiddelbart så det ud til at være penge, som A havde indbetalt. SKAT kunne imidlertid ligesom hende gå tilbage og se, at det var penge, som A skulle have haft udbetalt. Hun kunne se, at overskuddet på de 360.000 kr. var forkert, da hun kiggede på momsopgørelserne fra 2012. I 2012 var angivet moms for fire kvartaler. Hvis de fire kvartaler for indbetalt moms blev lagt sammen, havde man et godt billede af overskuddet i firmaet.  

Hun havde i 2012 de oplysninger, hun skulle bruge for at opdage fejlene. Det var imidlertid først i 2019, at hun opdagede, at der var tale om fejl i SKATs opgørelser. Oplysningerne var ligeledes tilgængelige for SKAT i 2012.  

Det er hende, der har udarbejdet den bogførte resultatopgørelse. Opgørelsen fremgår i bilag 35, side 703. Opgørelsen er udskrevet den 29. september 2022. Hun mener, at opgørelsen blev udarbejdet inden sagen var i Ankestyrelsen Midtjylland. Opgørelsen er udarbejdet enten i 2021 eller 2022. Hun havde ikke regnskabsprogrammet mere og måtte derfor starte forfra. Hun har udarbejdet på baggrund af det materiale, hun havde tilstede. Hun har udarbejdet opgørelsen på baggrund af købs- og salgsfakturaer.

Foreholdt kontobevægelser, opgørelse 1670 varekøb u/moms, forklarede hun, at opgørelsen vedrørende regulering af varelager og opgjort på baggrund af et Excel ark hun fandt, hvor hun havde det eksakte tal fra starten af året. Hun havde ligeledes regnskabet for 2011. Hun kan ikke sige, om det er fuldstændig korrekt på kroner og ører, men det er i hvert fald så tæt på regulering af varelageret, som man kan komme. Hun har kunnet se, hvad der er blevet købt ind i løbet af året og hvilke varer, der er blevet solgt.  

Forevist faktura af 1. marts 2012 fra ns system vedrørende et beløb på 3.365.000 kr., forklarede hun, at hun alene har haft fakturaen. Hun har ikke haft dokumentation for pengestrømmen.  Hun har ikke haft pengestrømmene, men hun har haft en hel del kontoudtog fra leverandørerne. Hun ved også, at beløbene er blevet betalt. Hvis de er kommet hen i december, er det muligt, at beløbet først er blevet betalt i januar. Hun tror heller ikke at ns system vil blive ved med at sende varer, såfremt de ikke betalte. Hun kan dokumentere meget, da hun har kontoudtog liggende fra leverandørerne.  

Forevist kontobevægelser, konto 1010 "salg af varer og ydelser m/moms", bilag 36, ekstraktens side 708, hvor der fremgår et beløb den 22. august 2012, med bilagsnummer 12072 på -1.198 kr. sammenholdt med faktura fra G2-virksomhed, faktura 12072, ekstraktens side 300, hvor der fremgår et beløb på 1.685 kr., forklarede hun, at der er tale om en fejl. SKAT har ligeledes fundet et par andre småfejl. Der vil altid være fejl. Der er ikke nogen, der kan udarbejde et regnskab, uden at der vil være en lille fejl hist og pist. Den pågældende fejl er imidlertid til A´s "bagdel".

Forevist side 709, hvor der fremgår et beløb -10.045 kr. sammenholdt med fakturaen til G3-virksomhed ved NB side 331, hvor der beløbet lyder på 12.556,25 kr., forklarede hun, at hun har glemt momsen. Alle beløbene i den pågældende opgørelse skulle være med moms. Hun kan ikke påstå, at det er to de eneste fejl, men hun tror ikke, der er ret mange flere fejl.  

Forevist bilag 66, oversigt over det anslåede regnskab og det bogførte regnskab for 2012 vedrørende G2-virksomhed, cvr. ...11, side 785, forklarede vidnet, at det var korrekt, at der i det anslåede regnskab har taget hensyn til salg og køb, hvorimod der i det bogførte er der taget hensyn til andre faktorer. Hun kan ikke redegøre for, hvad forskellen på 2.371 udgør. Det skyldes måske de netop påpegede fejl. Det er svært at genskabe et regnskabet efter så mange år. Regnskabet er udarbejdet alene på baggrund af de bilag, der er blevet fundet. Forevist faktura fra G4-virksomhed, fakturanr. 12078, ekstraktens side 294, sammenholdt med bilag 36, kontobevægelse konto 1010 salg af varer og ydelser m/moms, ekstraktens side 708, forklarede hun, at beløbet på de 160 kr. stemmer med fakturaen på side 294. Fakturanummeret stemmer ikke overens. Forevist fakturaen på ekstraktens side 295, faktura af 22. august 2012, nummer 12076, G4-virksomhed, forklarede hun, at beløbet på 370 kr. stemmer overens med beløbet på ekstraktens side 708 i kontobevægelsesopgørelsen. Det er ligeledes korrekt, at fakturanummeret ikke stemmer. Det samme gør sig gældende vedrørende fakturaen på side 296 til G4-virksomhed, faktura nummer 12076. Beløbet stemmer, men fakturanummeret stemmer ikke. Hun kunne godt se, at der er en uoverensstemmelse vedrørende fakturanummeret, men beløbene stemmer. Alle beløbene skal være uden moms. Det er korrekt, at kontoen hedder "salg af varer og ydelser med moms", men momsen bliver ikke bogført i det pågældende regnskab. Momsen bliver bogført på momskontoen. Når man har et salg, tager man ikke momsen med i resultatopgørelsen. Opgørelsen, kontobevægelse 1016, "varer købt med moms", er ligeledes en opgørelse opgjort uden moms.  

I SKATs opgørelse er der heller ikke taget hensyn til, at A i 2015 fik en arv på 340.000 kr. Arven kan ikke ses på selvangivelsen. Hun undrer sig over, at de 60.000-65.000 kr., hun fik i efterløn, heller ikke fremgår af hendes selvangivelse.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

Til støtte for de nedlagte påstande i begge sager gøres det helt overordnet gældende, at der foreligger ’særlige omstændigheder’, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet skattemyndighederne har begået fejl ved de oprindelige ansættelser, at ansættelserne er åbenbart forkerte, og det i øvrigt må anses for urimeligt at opretholde disse.

Dertil kommer, at Skattestyrelsen ekstraordinært har genoptaget sagsøgers momstilsvar og fastsat dette i overensstemmelse med sagsøgers egen opgørelse af virksomhedens resultat for perioden fra den 1. januar 2013 til den 31. december 2015.

I forlængelse heraf gøres det videre overordnet gældende, at reaktionsfristen på seks måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er iagttaget af sagsøger.

Såfremt det lægges til grund, at reaktionsfristen ikke er iagttaget, gøres det gældende, at der ligeledes foreligger sådanne 'særlige omstændigheder', at der er grundlag for at behandle anmodningen, selvom denne er indkommet efter udløbet af reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.

 ... ...

Det følger helt overordnet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at såfremt en skattepligtig ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, skal denne senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring.

Anmodes der ikke om såkaldt ordinær genoptagelse inden for de ovennævnte frister, da er der mulighed for at få ekstraordinær genoptagelse i henhold til bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27.

I skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7 er herefter opregnet en række objektive kriterier, hvorved der bevilges ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse efter udløbet af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Videre følger det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at der også bevilges ekstraordinær genoptagelse i tilfælde, hvor skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til en ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger ’særlige omstændigheder’.

Den pågældende bestemmelse er en såkaldt opsamlingsbestemmelse, der finder anvendelse i de tilfælde, hvor de objektive kriterier, der hjemler en ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, ikke er opfyldte.

Den nugældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27 er en direkte videreførelse af den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35.

Af lovforarbejderne til den oprindelige bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, jf. lovforslag nr. 175 af den 12. marts 2003 om ændring af skattestyrelsesloven og andre love fremgår følgende:

"Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

 

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlen kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materiel urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

[…]

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbar urimelig skønsmæssig ansættelse, […].

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes." (vores understregning)

Som det med al tydelighed fremgår af lovforarbejderne til den oprindelige bestemmelse i skattestyrelsesloven § 35, stk. 1, nr. 8, så var der tale om en opsamlingsbestemmelse med et bredt anvendelsesområde. Dette gør sig ligeledes gældende for den nugældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Der fremgår således også af Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 , følgende:

"Reglens anvendelsesområde

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er en opsamlingsregel, der eventuelt kan finde anvendelse, når ingen af de øvrige genoptagelsesgrunde i SFL § 27, stk. 1, kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

[…]

Krav om indholdsmæssig ændring

Det er en betingelse for genoptagelse i henhold til SFL § 27, stk. 1, nr. 8, at borgeren dokumenterer eller sandsynliggør, at ansættelsen materielt er forkert.

[…]

Bagatelgrænse

Ved vurderingen af om der kan tillades genoptagelse efter bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, kan det tillægges betydning, om ændring af ansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige.

 

Dette væsentlighedskriterium er i hovedsagen af økonomisk art og indebærer, at en indkomstændring for ét eller flere indkomstår på i alt mere end 5.000 kr., normalt bør resultere i genoptagelse, forudsat de øvrige betingelser i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt." (vores understregning)

Af Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 fremgår der videre om det centrale anvendelsesområde følgende:

"Myndighedsfejl

Det centrale anvendelsesområde for genoptagelse efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er, når en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat er forkert som følge af, at Skatteforvaltningen har begået ansvarspådragende fejl, dvs. erstatningslignende situationer. Dette suppleres af, at der også kan være grundlag for genoptagelse, hvis fejlen hos Skatteforvaltningen ikke har en ansvarspådragende karakter, nemlig hvis fejlen har været årsag til en materielt forkert ansættelse, som det efter en konkret vurdering må anses for urimeligt at opretholde." (vores understregning)

Det kan således af ovenstående udledes, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 ikke er udtømmende opregnet i relation til hvilke situationer, der anses for ’særlige omstændigheder’.

At skattemyndighederne ved udøvelse af skønnet over virksomhedens overskud skal foretage en konkret vurdering og ikke kan basere sig på generelle betragtninger, som eksempelvis gennemsnitlig indkomst, er fastslået i praksis, jf. eksempelvis SKM2018.59.BR og Landsskatterettens afgørelse af den 11. januar 2016 (sagsnr. 14-0003513).

Der henvises ligeledes til, at det fremgår af praksis som omtalt i stævningen (BS2), afsnit 1.2, side 13 ff. (ES side 187-202), at bestemmelsen formelt finder anvendelse i de tilfælde, hvor der foreligger ’særlige omstændigheder’, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsens stk. 1, nr. 1-7.

Regelgrundlaget for ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret, følger af skatteforvaltningslovens § 32. Bestemmelsen er i det væsentligste med betydning for denne sag enslydende med § 27.

På tilsvarende måde som skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 hjemler genoptagelse af skatteansættelsen, når der foreligger ’særlige omstændigheder’ giver skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 hjemmel til ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret, når der på samme måde foreligger sådanne ’særlige omstændigheder’.

 ... ...

Efter den foreliggende praksis på området er der adgang til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, når ét af følgende forhold gør sig gældende:

1)  skattemyndighederne har begået fejl ved den oprindelige ansættelse,

2)  ansættelsen er åbenbart forkert, eller

3)  det er urimeligt at opretholde ansættelserne.

Hertil kommer, at der i relation til skattemyndighedernes udøvelse af skøn - dvs. den materielle del - gælder, at en skønsmæssig ansættelse skal foretages så virkelighedsnært som muligt efter en konkret vurdering, jf. eksempelvis FOB 1990.197.

Såfremt skattemyndighederne henser til privatforbruget, som støtte for en skønsmæssig ansættelse, fremgår det af Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit A.C.2.1.4.4.2.2, at det er skattemyndighederne, der har bevisbyrden for det beregnede privatforbrug, herunder sammenhængen til den skønnede ansættelse.

I den forbindelse kan henvises til, at det af såvel administrativ praksis som retspraksis fremgår, at både Landsskatteretten og domstolene i en lang række sager og i en lang årrække ikke har været tilbageholdende med at ændre og tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige afgørelser, såfremt skønnet ikke er udøvet på et korrekt grundlag, jf. eksempelvis TfS 1995.361, og SKM2013.846.BR hvor skønnet førte til et åbenbart urimeligt resultat, hvorfor der var grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

 ... ...

I det følgende uddybes de konkrete forhold, der begrunder hvorfor 1) skatteforvaltningen har begået fejl ved ansættelserne af indkomstårene 2012-2015, 2) ansættelserne er åbenbart forkerte, og 3) det i øvrigt må anses for urimeligt at opretholde disse.

For det første er der begået fejl, fordi SKAT i det væsentligste anfører samme begrundelse for den skønsmæssige ansættelse af overskud for indkomståret 2012, som for den foreslåede skønsmæssige ansættelse af overskud for indkomståret 2011, men uden nærmere begrundelse ikke når frem til det samme skønnede overskud af sagsøgers virksomhed.

Dette kan udledes af den omstændighed, at SKAT for indkomståret

2011 skønsmæssigt har ansat sagsøgers overskud af virksomhed til 190.000 kr., jf. bilag 7 (BS1) (ES side 513). Ved dette skøn har SKAT fastsat et passende privatforbrug på 356.000 kr. for husstanden.

MN´s indkomst- og formueoplysninger, hvoraf fremgår at hun i 2011 havde en personlig indkomst på i alt kr. 315.975, jf. bilag 8 (BS1) (ES side 527), blev dermed inddraget i skønnet, idet hun som bekendt var en del af husstanden, jf. bilag 3 og bilag 4 (BS1) (ES Side 621 og side 623). Det får den naturlige følge, at sagsøgers overskud af virksomhed fastsættes til hans andel af husstandens privatforbrug, udgørende de 190.000 kr.

Ved skønnet for indkomståret 2012 fastsættes et passende privatforbrug for husstanden, dvs. både sagsøger og MN, til 372.000 kr. jf. bilag 11 (BS1) (ES side 535).

I indkomståret 2012 var MN´s indkomst 308.400 kr., jf. bilag 12

(BS1) (ES side 567). Til trods for, at SKAT, ifølge SKAT har henset til MN´s indtægts- og formueoplysninger for indkomståret 2012, som i det væsentligste var det samme som hendes indkomst i 2011, har SKAT skønsmæssigt ansat sagsøgers overskud af virksomhed for indkomståret 2012 til 355.000 kr., dette svarende til stort set hele husstandens samlede privatforbrug dette indkomstår.

SKATs skøn for indkomståret 2012 er således ikke virkelighedsnært, idet SKAT, til trods for det anførte, først og fremmest har undladt at godskrive MN´s skatteoplysninger i skønnet.

For det andet er der begået fejl, fordi sagsøgte ikke har løftet sin bevisbyrde for, at der i forbindelse med skønsudøvelsen for 2012 blevet lavet en konkret vurdering, hvori der indgik en privatforbrugsopgørelse, idet denne dokumentation tidligst er udarbejdet den 15. oktober 2021, dvs. ca. otte år efter SKATs varsling, jf. bilag 34 (ES side 697) og bilag 30 til bilag 33 (ES side 775-781). Skønnet må derfor antages alene at hvile på oplysninger fra Danmarks statistik sammenholdt med sagsøger og MN´s indkomstoplysnigner, hvilket ikke er tilstrækkeligt til at lave et konkret skøn, jf. eksempelvis SKM2018.59.BR.

Da det er sagsøgte, der har bevisbyrden for, at den omtalte privatforbrugsberegning blev udarbejdet til udøvelsen af det konkrete skøn i forbindelse med udsendelse af forslaget for indkomståret 2012 den 1. november 2013, og denne opgørelse ikke er fremlagt eller er sandsynliggjort, gøres det gældende at sagsøgte ikke har løftet sin bevisbyrde for, at en sådan beregning findes og indgik i SKATs oprindelige skøn, hvilket er i strid med praksis, jf. Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit A.C.2.1.4.4.2.2.

Hertil kommer, at SKATs skøn heller ikke for de øvrige indkomstår har været ledsaget af udarbejdede formue- eller privatforbrugsopgørelser for sagsøger og dennes ægtefælle, der således kan understøtte skønnet for disse indkomstår, som derimod, grundet ovenstående, ligeledes er baseret på forkerte grundforudsætninger.

At den manglende inddragelse af MN´s indtægts- og formueoplysninger i privatforbrugsopgørelsen har væsentlig betydning for det konkrete skøn understøttes navnlig af, at det passende privatforbrug er fastsat ud fra, at husstanden bestod af to voksne og to børn, jf. duplikken side 4, afsnit 4 (ES side 158). Den omstændighed, at MN´s indkomst ikke godskrives i beregningen, får den direkte konsekvens, at stort set hele husstandens samlede opgjorte privatforbrug på urimelig vis henføres til betaling af sagsøger i alle de omhandlende indkomstår.

I den forbindelse påpeges, at såfremt MN´s indkomstoplysnigner rent faktisk inddrages uden regulering af det skønnede overskud af virksomhed i 2012 svarende til sagsøgers andel af husstandens privatforbrug, så vil husstanden have et uantageligt højt privatforbrug sammenlignet med gennemsnittet.

Såfremt sagsøgers overskud af virksomhed skulle skønnes uden hensyntagen til husstanden, men alene under hensyn til sagsøgeres eget gennemsnitlige privatforbrug er skønnet nemlig ligeledes forkert ifølge praksis. Heraf fremgår det, at et passende privatforbrug for én person, ifølge SKAT og Danmarks Statistik, udgjorde 201.000 kr. i indkomståret 2012, jf. eksempelvis Landsskatterettens afgørelse af den 11. januar 2016 (sagsnr. 14-0003513).

For det tredje er der begået fejl, fordi Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen, ifølge sagsøger, har medregnet beløb i de under klagesagen efterfølgende udarbejdede formue- og privatforbrugsopgørelser for sagsøger, som der ikke er grundlag for at medregne.

Det kan således af sagsøgtes svar på opfordring 4, jf. duplikken side 7, afsnit 3.1.4 (ES side 161), udledes, at sagsøgte er af den opfattelse, at skønnet for 2011 er irrelevant for skønnet i de efterfølgende indkomstår. Dette på trods af, at sagsøgtes begrundelse for forskellen mellem skønnet i 2011 og 2012 beror på at sagsøger i 2011 foretog mindre indbetalinger af skatter, og i 2012 øgede sin formue ved bl.a. at indbetale skatterestancer, hvilket er en dokumenteret fejlantagelse.

Fejlantagelsen beror blandt andet på, at Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen fejlagtigt har medregnet skatter indbetalt ved modregning i tilbageholdt overskydende skat fra tidligere indkomstår ved opgørelsen af sagsøgers udgifter, jf. duplikken side 7, afsnit 3.1.3 (ES side 160). Sagsøgers beregnede forbrug i 2012 er således i henhold til Skattestyrelsens opgørelse, jf. bilag 31 (BS1) (ES side 777) beregnet negativ med 87.291 kr. for meget. Privatforbrugsopgørelsen, der efterfølgende er lagt til grund for det skønnede overskud af virksomhed for 2012 er dermed dokumenteret forkert.

Desuden har Skattestyrelsen medregnet et beløb på 61.382 kr. under punktet "Underskud i skattepligtig indkomst til fremførsel", jf. duplikken side 7, afsnit 3.1.3 (ES side 160). Det skal i den forbindelse oplyses, at sagsøger i indkomståret 2011 havde et underskud på 62.020 kr., jf. bilag 10 (ES side 531). Det er således sagsøgers opfattelse, at det er en fejl, når såvel Skattestyrelsen som Skatteankestyrelsen har medtaget beløbet i sagsøgers privatforbrugsopgørelse som "forbrugt".

Da ansættelsen for 2012 således er forkert, og det skønnede overskud i 2013 er skønnet med afsæt i ansættelsen for 2012 er skønnene for 2013 og 2014 også forkerte.

I den forbindelse påpeges, at SKAT også for indkomstårene 2013 og 2014 har undladt at godskrive MN´s indkomst, eller hense til betydelige beløb, som sagsøger og ægtefællen MN har modtaget i indkomstårene 2013 og 2014, hvilket blot understøtter, at SKAT heller ikke for disse indkomstår har udarbejdet en formue- og privatforbrugsopgørelse for henholdsvis sagsøger eller MN.

Dette blandt andet med henvisning til, at sagsøger i indkomståret 2013 har afhændet henholdsvis en bil af mærket Citröen Jumper og en campingvogn af mærket Hobby, jf. bilag 22, side 3-4 (BS2) (ES side 560-561).

Videre skal det fremhæves, at MN i indkomståret 2013, efter det oplyste, har fået udbetalt i alt 204.527 kr. fra SKAT, jf. den i stævningen (BS2) side 56 (ES side 230) anførte tabel.

Hertil kommer videre, at MN den 21. maj 2013, efter det oplyste, har modtaget et skattefrit beløb på i alt 64.500 kr. relaterende til MN´s salg af hendes private campingvogn.

SKATs skøn er således behæftet med fejl, idet der ikke er taget højde for ovennævnte beløb i de i øvrigt manglende formue- og privatforbrugsopgørelser for 2013 og 2014. Dette skyldes navnlig for indkomstårene 2013 og 2014, at skønnet alene er baseret på det fejlbehæftede skønnet overskud fra 2012 og herefter indeksreguleret, hvilket ikke er tilstrækkeligt til at udgøre en konkret vurdering, jf. eksempelvis SKM2018.59.BR.

For det fjerde er der begået fejl, fordi sagsøgers husstand i indkomståret 2012 alene har bestået af to voksne samt ét barn. Dette fordi sagsøgers børn fra et tidligere forhold boede hos deres mor. Det er således også af den grund forkerte oplysninger fra Danmarks Statistik, som SKAT har lagt til grund i skønnet for indkomståret 2012, idet SKAT har lagt til grund, at husstanden bestod af to voksne og to børn, jf. duplikken side 4, afsnit 4 (ES side 158).

At Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen i forbindelse med den efterfølgende udarbejdelse af privatforbrugsopgørelsen under klagesagen arbejder med forskellige tal, jf. bilag 31 og bilag 32 (BS1) (ES side 777 og side 779) understøtter, at det af SKAT udøvede skøn for indkomståret 2012 er foretaget på et forkert grundlag.

For det femte er der begået fejl, fordi SKATs skøn ikke er virkelighedsnært, idet SKAT på tidspunktet for varslingen om den skønsmæssige ansættelse af sagsøgers overskud af virksomhed for indkomståret 2012 den 1. november 2013 havde et mere sikkert grundlag for at foretage et virkelighedsnært skøn end at hense til statistiske oplysninger. Dette fordi sagsøger for indkomståret 2012 har indberettet virksomhedens momstilsvar for alle kvartaler i 2012, jf. bilag 15 til bilag 19 (BS1) (ES side 251-255, 525 og 771).

I den forbindelse skal det ligeledes fremhæves, at sagsøgers opgørelse på baggrund af udstedte fakturaer og afholdte udgifter viser, at sagsøger i indkomståret 2012 havde et skattemæssigt resultat på 141.007 kr., jf. bilag 20 (BS1) (ES side 773).

Hertil kommer endvidere, at Skattestyrelsen har genoptaget sagsøgers momstilsvar for perioden den 1. januar 2012 til den 31. december 2012 i overensstemmelse med den af sagsøger udarbejdede opgørelse over virksomhedens resultater og momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2012 til den 28. september 2015.

Skattestyrelsen genoptog ekstraordinært ansættelsen, fordi der, efter eget udsagn, forelå ’særlige omstændigheder’, der kunne begrunde en genoptagelse af sagsøgers momstilsvar, jf. bilag 24 (BS1) (ES side 619).

Sagsøgte har som svar på sagsøgers opfordring 6 anført at "Der er tale om en forhøjelse af momsen, og SKAT har vurderet, at der forelå særlige omstændigheder", jf. duplikken side 7 afsnit 3.2, 2. afsnit (ES side 161).

Sagsøgte har side 2, sidste afsnit i svarskriftet (BS1) (ES side 132) anført, at SKAT ikke har kontrolleret om ændringen er opgjort korrekt, men at der blev bortset fra fristen, fordi sagsøger efter at have fået vejledning om fristreglerne fastholdt ønsket om genoptagelse, hvorefter momstilsvaret blev ansat til det af sagsøger oplyste. Den omstændighed at der var tale om skyldig moms til betaling, og at sagsøger ønskede at få berigtiget sit momstilsvar i overensstemmelse med sit opgjorte resultat, var således tilstrækkeligt til ekstraordinær genoptagelse.

I relation til sagsøgtes generelle besvarelse af sagsøgers opfordring 3 om, at "samme indkomst kan f.eks. være skattepligtig og momsfritaget", jf. duplikken side 10, 2. afsnit (ES side 164), bemærkes, at det momstilsvar, som sagsøger har oplyst, er beregnet på baggrund af sagsøgers opgørelse af virksomhedens faktiske resultat, jf. bilag 20 (BS1) (ES side 773).

Det bestrides i den forbindelse, at der ingen sammenhæng er imellem en momspligtig virksomheds skattepligtige resultat og virksomhedens momspligtige transaktioner, når der er tale om samme løbende transaktioner.

På den baggrund må Skattestyrelsens accept af sagsøgers opgørelse i momsmæssig henseende være udtryk for, at opgørelsen generelt anses for korrekt, idet der henvises til de enslydende bestemmelser i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 om ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret og § 27, stk. 1. nr. 8, om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen grundet særlige omstændigheder.

Det fejlbehæftede skøn for 2012 får således direkte følgevirkning for indkomstårene 2013 og 2014, og SKATs skønsmæssige ansættelser for indkomstårene 2013 og 2014, jf. bilag 20 (BS1) (ES side 549) og bilag 24 (BS1) (ES side 563), hviler dermed på et forkert grundlag.

Det samme gør sig gældende for indkomståret 2015, hvor der fejlagtigt er skønnet et overskud af virksomhed på baggrund af forskudsopgørelsen, der er dannet på baggrund af tidligere års fejlbehæftede årsopgørelser.

 ... ...

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at de påberåbte fejl medfører at ansættelsen for indkomståret 2012, og dermed også de følgende indkomstår, bliver åbenbart forkerte.

De af Skattestyrelsen begåede fejl betyder, at Skatteankenævn Østjyllands afgørelser af den 24. december 2021 således ligeledes beror på et faktuelt forkert grundlag, idet Skattestyrelsens fejlbehæftede skøn i det væsentligste dels videreføres ukritisk i ankenævnets afgørelsesgrundlag. Samtidig anføres en forkert begrundelse i ankenævnets afgørelse vedrørende ansættelsen for indkomståret 2012, jf. bilag 1, (BS1) (ES side 19).

I Skatteankenævnets afgørelse vedrørende 2012 har nævnet således anført, at den skønsmæssige ansættelse for indkomståret 2012 ikke er fejlbehæftet, idet skønnet er baseret på en opgørelse af et privatforbrug beregnet ud fra klagerens personlige skatteoplysninger og husstandens samlede økonomi samt oplysninger fra Danmarks Statistik. Det er imidlertid bevist, at oplysninger om privatforbrug først fremkom i forbindelse med ankenævnets behandling af sagen, hvorfor den oprindelige afgørelse var faktuel forkert.

I Skatteankenævnets afgørelse vedrørende ansættelse for indkomstårene 2013-2015 jf. Bilag 1, (BS2) (ES side 35) får det faktuelle forkerte grundlag, der anvendes til at fastsætte overskuddet i 2012, den samme negative følgevirkning som hos Skattestyrelsen, idet nævnet anvender den samme begrundelse for at give afslag på ekstraordinær genoptagelse af disse indkomstår.

Hertil bemærkes, at Skatteankenævnet fejlagtigt ligger til grund, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, nr. 8 finder anvendelse "hvor en urigtig ansættelse skyldes […] fejl begået af skattemyndighederne, hvor disse fejl kan anses for ansvarspådragende", jf. bilag 1, side 13, 4. afsnit (BS1) (ES side 31).

Det følger klart af forarbejderne til den oprindelige bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, jf. lovforslag nr. 175 af den 12. marts 2003 om ændring af skattestyrelsesloven og andre love, at bestemmelsen ikke er begrænset til at finde anvendelse, hvor fejlen er ansvarspådragende, men også i tilfælde, hvor fejlen har medført en materiel urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Det gøres således gældende, at der i denne sag er tale om materielle urigtige ansættelser, der vil være urimelig at opretholde, herunder tillige fordi der ikke som ellers anført af Skatteankenævn Østjylland foretaget den nødvendige konkrete vurdering.

 ... ...

På baggrund af ovennævnte forhold gøres det sammenfattende gældende, at der ved en konkret vurdering af disse foreligger sådanne ’særlige omstændigheder’, at der i sagerne er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015.

…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:

"…

2.            OVERORDNEDE ANBRINGENDER

Sagen udspringer af Skatteankenævn Østjyllands afgørelser af 24. december 2021 (bilag 1¹ og 1²) og angår, hvorvidt A (herefter "sagsøgeren") har godtgjort, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2012-2015 er opfyldt.

Det er ubestridt, at sagsøgeren ikke opfylder betingelserne for ordinær ændring af skatteansættelsen inden for reglerne i skatteforvaltningslovens § 26. Spørgsmålet er derfor, om han har krav på ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27. Han har påberåbt sig stk. 1, nr. 1 og 8.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse som følge af, at der er indtrådt en ændring i det privat- eller offentligretlige grundlag for ansættelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1. Sagsøgeren har endvidere ikke godtgjort, ansættelserne kan genoptages ekstraordinært som følge af særlige omstændigheder, jf. stk.

1, nr. 8.

Dertil kommer, at reaktionsfristen på seks måneder for anmodning om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke er overholdt, og at fristoverskridelsen ikke skyldes særlige omstændigheder. Uanset om ansættelserne kan genoptages ekstraordinært efter § 27, stk. 1, er muligheden for genoptagelse derfor afskåret efter stk. 2.

3.           SAGENS FAKTUM

Sagsøgeren drev i indkomstårene 2012-2015 enkeltmandsvirksomhed under virksomhedsnavnet "G2-virksomhed" med cvr.nr. ...11 (bilag 2).

Sagsøgeren har ubestridt ikke indsendt selvangivelse for indkomstårene 2012-2015 inden for fristen 1. juli i året efter indkomstårets udløb.

Grundet den manglende selvangivelse fremsendte SKAT (nu Skattestyrelsen) den 1. november 2013 forslag til afgørelse for indkomståret 2012 (bilag 11). SKAT skønnede overskud af virksomhed til 355.000 kr. i indkomståret 2012 ud fra en privatforbrugsberegning og statistiske oplysninger.

____________________________

¹               I processkriftet henvises til skrifterne og bilagene i sag BS11669/2022-HRS, medmindre andet er angivet.

²               I sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

Den 24. februar 2015 fremsendte SKAT forslag til afgørelse for indkomståret 2013 (bilag 20³). SKAT skønnede overskud af virksomhed til 365.000 kr. i indkomståret 2013. SKAT lagde vægt på sagsøgerens personlige skatteoplysninger samt virksomhedens (skønnede) resultat for indkomståret 2012, som blev indeksreguleret med 1,9 pct.

Den 28. januar 2016 fremsendte SKAT forslag til afgørelse for indkomståret 2014. SKAT skønnede overskud af virksomhed til 375.000 kr. i indkomståret 2014 (bilag 24⁴). SKAT lagde vægt på sagsøgerens personlige skatteoplysninger samt virksomhedens (skønnede) resultat for indkomståret 2013, som blev indeksreguleret med 1,9 pct.

Den 14. oktober 2016 fremsendte SKAT forslag til afgørelse for indkomståret 2015. SKAT skønnede overskud af virksomhed til 365.000 kr. i indkomståret 2015 (bilag 28⁵). SKAT lagde vægt på virksomhedens forventede resultat, som fremgik af forskudsopgørelsen for indkomståret 2015.  

Det fremgår af forslagene til afgørelse, at sagsøgeren ved at udfylde selvangivelsen inden henholdsvis den 25. november 2013, 19. marts 2015, den 22. februar 2016 og den 7. november 2016, kunne undgå, at SKAT fastsatte sagsøgerens indkomst skønsmæssigt.

SKAT modtog ikke indsigelser til forslag til afgørelser. Årsopgørelserne blev herefter tilgængelig i sagsøgerens skattemappe henholdsvis den 1. december 2013, 20. juli 2015, 6. juni 2016 og 12. november 2016, hvoraf der fremgår et overskud af virksomhed svarende til forslagene.

Først i juli 2019, dvs. mere end 2½ efter den sidste afgørelse - anmodede sagsøgeren om genoptagelse af skatte- og momsansættelserne for indkomstårene 2013-2015 (bilag 1, side 3, 7.-8. afsnit⁶). Sagsøgeren anmodede om genoptagelse af indkomståret 2012 den 29. november, dvs. næsten seks år efter afgørelsen (bilag 1, side 2, 3. afsnit).

SKAT fremsendte henholdsvis den 9. september 2019 og 10. december 2019 forslag til afgørelse, hvor SKAT foreslog ikke at genoptage sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015 ekstraordinært. SKAT traf henholdsvis den 10. december 2019 og 13. januar 2020 afgørelser i overensstemmelse med forslaget til afgørelserne (bilag A⁷ og 22).

____________________________

³               I sag BS-11681/2022-HRS

⁴               I sag BS-11681/2022-HRS

⁵               I sag BS-11681/2022-HRS

⁶               I sag BS-11681/2022-HRS

⁷               I sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

SKATs afgørelser blev stadfæstet af Skatteankenævnet den 24. december 2021 (bilag 1 og 1⁸).

4.      DER ER IKKE INDTRÅDT ÆNDRINGER I GRUNDLAGET FOR ANSÆTTELSEN

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat genoptages ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, såfremt:

"Der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen."

En sådan ændring kan i henhold til forarbejderne være som følge af, at en indkomst, f.eks. studiestøtte, er blevet udbetalt med urette og derefter er blevet pålagt tilbagebetalt. Det kan også komme på tale i de tilfælde, hvor en fradragsberettiget afgift til det offentlige først efterfølgende fastsættes, hvorefter fradraget kan tages i skatteopgørelsen, jf. forarbejderne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 1 (Folketingstidende 2002-03, Tillæg A, lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003, s. 4607), som skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, viderefører.

Ekstraordinær genoptagelse forudsætter således, at der er sket en ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen af indkomst- eller ejendomsværdiskat.

Sagsøgeren har gjort gældende, at der kan ske genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 1, idet Skattestyrelsen har foretaget en ændring af sagsøgerens momstilsvar for perioden den 1. januar 2012 til og med den 31. december 2015. Efter sagsøgerens opfattelse medfører Skattestyrelsens ændring af momstilsvaret, at "Skattestyrelsens ændring tillige berettiger til en skattemæssig genoptagelse, således sagsøgers skattemæssige indkomstgrundlag korresponderende ændres" (stævningerne, hhv. side 66, 2. afsnit og side 57, 1. afsnit⁹).

Ændringen af virksomhedens momstilsvar er imidlertid uden betydning for sagsøgerens skatteansættelser, da momsopgørelsen ikke udgør grundlaget for beskatningen, men er en anden beregning.

Selvom de to beregninger foretages på grundlag af indkomstoplysninger mv. i samme indkomstår, er en ændring af den ene beregning ikke udtryk for en ændring i grundlaget.

Skattestyrelsen har opgjort sagsøgerens skattepligtige indkomst ved at udøve et skøn over sagsøgerens privatforbrug med afsæt i bl.a. hans personlige skatte- og økonomioplysninger. Ændringen af momstilsvaret  

____________________________

⁸               I sag BS-11681/2022-HRS

⁹               I sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

er derimod ikke foretaget via en skønsudøvelse, men i stedet ved at lægge sagsøgerens momsopgørelse til grund uden at efterprøve denne opgørelse (bilag 24, 4. afsnit). Der er således ingen holdepunkter for, at det ændrede momstilsvar udspringer af en ændring i grundlaget.

Det er ikke en ændring af det privat- eller offentligretlige grundlag. Der er bare tale om, at sagsøgeren har indsendt nye oplysninger, der er blevet lagt til grund ved ændringen af moms. Det opfylder ikke betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 - hverken i henhold til ordlyden eller forarbejderne.  

Anmodningerne om genoptagelse af skatteansættelsen (seneste anmodning er indgivet den 29. november 2019) er desuden indgivet inden afgørelsen om ændring af momstilsvaret (30. januar 2020), hvilket viser, at ændringen af momstilsvaret heller ikke for sagsøgeren har dannet grundlag for anmodningen om genoptagelse af skatteansættelsen.

Da der derfor ikke er sket en ændring i det bagvedliggende grundlag for ansættelsen, kan der ikke ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1.

5.              DER FORELIGGER IKKE SÆRLIGE OMSTÆNDIGHEDER

5.1         Det retlige grundlag

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat ekstraordinært genoptages efter anmodning fra den skattepligtige efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, såfremt:

"Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder"

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, udgør en opsamlingsbestemmelse eller en ’sikkerhedsventil’, hvis formål er at opfange de tilfælde, som falder uden for de øvrige bestemmelser i § 27, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det vil være urimeligt at opretholde skatteansættelsen, jf. forarbejderne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (Folketingstidende 2002-03, Tillæg A, lovforslag nr. 175, s. 4609), som skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, viderefører.

Der er bl.a. mulighed for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, når der er tale om myndighedsfejl og det er urimeligt at opretholde skatteforvaltningens afgørelse, jf. de ovenfor omtalte forarbejder.

Bestemmelsen har ifølge forarbejderne et snævert anvendelsesområde, hvilket også er fastslået af Højesteret, jf. f.eks. U.2017.1570 H og U.2019.2477 H.

Bestemmelsen kan altså efter højesteretspraksis alene anvendes i helt særlige tilfælde, særligt når der er begået myndighedsfejl, og hvor det vil være urimeligt at opretholde skatteansættelsen. Selv i disse tilfælde skal skatteyderen uden unødigt ophold indgive genoptagelsesanmodningen, særligt når anmodningen udelukkende er støttet på allerede kendte forhold, jf. f.eks. U.2003.1986 H og U.2017.1570 H.

Bevisbyrden for, at der foreligger særlige omstændigheder, påhviler sagsøgeren, jf. de ovenfor omtalte forarbejder. Det er altså sagsøgeren, der skal dokumentere eller sandsynliggøre, at hver enkelt indkomstår kan genoptages grundet særlige omstændigheder.

Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet for nogen af indkomstårene.

5.2         Der foreligger ikke myndighedsfejl

Sagsøgeren har for indkomståret 2012 bl.a. gjort gældende, at "SKATs skøn for indkomståret 2012 er således ikke virkelighedsnært" (stævningen, s. 58, 3. afsnit) og at "SKATs skøn for indkomståret 2012 er således åbenbart forkert, idet SKATs forudsætninger for skønnet for indkomståret 2012 ikke er egnet som grundlag for det udøvede skøn, hvorfor det vil være urimeligt at opretholde denne" (stævningen, s. 59, 6. afsnit).

For 2013 og 2014 har sagsøgeren har bl.a. gjort gældende, at SKAT har "undladt at godskrive eller hense til betydelige beløb, som sagsøger og ægtefællen MN har modtaget" (stævningen, s. 55, sidste afsnit). For 2015 har sagsøgeren bl.a. anført, at SKAT har skønnet for hele 2015, "hvilket er en klar fejl, idet sagsøgers virksomhed ophørte den 28. september 2015" (stævningen, s. 56, 2. sidste afsnit).

Som nævnt ovenfor udgør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, en ’sikkerhedsventil’ og har efter fast højesteretspraksis et snævert anvendelsesområde.

Der skal derfor efter denne bestemmelse noget ganske særligt til for at genoptage et indkomstår ekstraordinært. Forarbejderne nævner f.eks. det tilfælde, hvor der ved skatteansættelsen er begået myndighedsfejl, og at denne fejl har ført til en ansættelse, som anses at være urimelig at opretholde.

Med så snævre rammer er det klart, at det ikke er alle skønsmæssige afgørelser, der kan genoptages efter bestemmelsen. Der skal noget helt særligt til, før bestemmelsen finder anvendelse.

Der er ikke noget særligt i denne sag. Tværtimod var SKATs skøn udført på korrekt grundlag - og der er ikke nogen holdepunkter for, at de skulle føre til et åbenbart urimeligt resultat.

Sagsøgeren har ubestridt ikke indgivet selvangivelse for indkomstårene 2012-2015 inden for fristerne. Sagsøgeren har heller ikke på noget tidspunkt afgivet nogen former for oplysninger om sine skattemæssige forhold til Skattestyrelsen, til trods for alle de modtagne agterskrivelser og årsopgørelser.

I en situation som den foreliggende, hvor sagsøger ikke har afgivet nogle oplysninger, er SKATs rammer for at skønne ganske vide. Sagsøger har på ingen måde dokumenteret, at SKAT skulle have begået myndighedsfejl, der berettiger til genoptagelse af så gamle indkomstår som her.

Det er til fulde hans bevisbyrde, og den har han ikke løftet. Dette gælder særligt henset til sagens alder, jf. herom afsnit 5.4.

                  

5.2.1      SKAT havde ret til at skønne

I denne sag har sagsøgeren ubestridt ikke indgivet selvangivelse for indkomstårene 2012-2015 inden for fristen.

Det følger af (dagældende) skattekontrollovens § 1, stk. 1, 1. pkt. (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med senere ændringer), at en skattepligtig har pligt til at selvangive sin indkomst. Har den skattepligtige ikke selvangivet på ansættelsestidspunktet, er SKAT berettiget til at fastsætte indkomsten skønsmæssigt, jf. (dagældende) skattekontrollovens § 5, stk. 3.

SKAT havde derfor ret til at skønne over sagsøgerens indkomstforhold for indkomstårene 2012-2015.

Et skøn kan kun tilsidesættes, hvis sagsøgeren godtgør, at den skønsmæssige ansættelse af hans skattepligtige indkomst er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag, jf. f.eks. U.2016.191 H og U.2011.1458 H. Det er til fulde hans bevisbyrde.

Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

                  

5.2.2      Indkomståret 2012

5.2.2.1  SKAT’s grundlag var korrekt

SKAT har ved skønsudøvelsen for indkomståret 2012 inddraget de oplysninger, der var tilgængelige for SKAT på tidspunktet for ansættelsen. SKAT har taget udgangspunkt i en beregning af sagsøgerens privatforbrug, som viste, at der måtte være en indtægtskilde, som ikke var selvangivet.

SKAT har således skønnet overskud af virksomhed/udlejningsejendom ud fra de oplysninger, der var tilgængelige om sagsøgeren, f.eks. bilag 11. SKAT har lagt vægt på, at resultatet giver plads til et passende privatforbrug.

Ved beregningen af sagsøgerens privatforbrug har SKAT brugt oplysninger om sagsøgerens og ægtefællens økonomi. Det bemærkes hertil, at den oprindelige privatforbrugsberegning for 2012 er maskinelt beregnet, og den gemmes ikke på sagerne. Det er ikke et krav, at der skal medsendes (eller i øvrigt foretages) en privatforbrugsberegning, når der foretages en skønsmæssig ansættelse, som følge af, at der ikke er indsendt selvangivelse, jf. f.eks. SKM2015.632.VLR (som stadfæstede begrundelsen i SKM2014.610.BR). De her angivne forhold er således en rekonstruktion - ikke den oprindelige beregning. SKATs grundlag bestod af:

-             Formueoplysninger indberettet af banker og realkreditinstitutter (bilag 9 og 13).

-             Ægtefælles formueoplysninger fra samme kilder,

-             Ægtefællens selvangivelser af indkomst (bilag D)

-             Skatteoplysninger om indbetalinger af B-skatter, offentlig gæld og ejendomsskatter.

Herudover skønnede SKAT sagsøgerens privatforbrug, dvs. udgifter til mad, tøj, bolig, mv., til at udgøre 372.000 kr. ud fra oplysninger fra Danmarks Statistik. Dette privatforbrug svarer til et gennemsnitligt privatforbrug i 2012 for en husstand uden børn.

Skattemyndighederne var berettigede til på denne måde at tage udgangspunkt i statistiske oplysninger, idet der ikke forelå andre mere konkrete oplysninger, hvorpå skønnet kan bygges., jf. bl.a. SKM.2019.225.ØLR (der stadfæstede begrundelsen i SKM2018.424.BR) og SKM2007.528.ØLR.

Det påhviler herefter sagsøgeren at løfte bevisbyrden for, at han har et så anderledes forbrugsmønster end det gennemsnitlige, at skønnet skal tilsidesættes, jf. bl.a. SKM2019.225.ØLR (der stadfæstede begrundelsen i SKM2018.424.BR) og SKM2007.528.ØLR. Den bevisbyrde har han ikke løftet.

Det er ikke relevant, om sagsøgerens husstand faktisk inkluderede et eller to børn, jf. det i stævningen s. 64 anførte. SKATs anvendte privatforbruget for en husstand uden børn. SKATs skøn var alene blevet forhøjet, hvis der var taget højde for børn i husstanden. Forholdet kan derfor ikke medføre, at skønnet tilsidesættes, jf. U.2016.191 H.

Det er ikke udtryk for en myndighedsfejl, at SKAT ikke tog højde for sagsøgerens børn i husstanden. SKAT havde nemlig ikke viden om sagsøgeren havde børn, da denne oplysning ikke fremgik af sagsøgerens R75 for 2012 (bilag 13).

Sagsøgeren har gjort gældende, at privatforbruget bør fastsættes til 201.000 kr. for sagsøgeren (stævningen, s. 59). Det giver ingen mening, idet sagsøgeren henviser til en afgørelse angående én person, der bor alene, mens sagsøgeren havde en samlevende, så privatforbruget skulle dække to personer, ikke én.

Skønnet var således baseret på de foreliggende oplysninger, og sagsøgeren har ikke bevist, at grundlaget er forkert. Skattestyrelsen har derfor heller ikke begået myndighedsfejl.

Derudover har sagsøgeren heller ikke vist, at SKATs afgørelse fører til et åbenbart urimeligt resultat. Dette underbygges af de fremlagte privatforbrugsopgørelser, som henholdsvis Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen efterfølgende har udarbejdet under klagesagen (bilag 31 og 32), jf. nærmere herom straks nedenfor.

Under alle omstændigheder er det ikke bevist, at der foreligger myndighedsfejl, der medfører en åbenbar urimelig skatteansættelse, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter de snævre rammer i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

5.2.2.2  Skattestyrelsens privatforbrugsopgørelse

Af Skattestyrelsens formueopgørelse for sagsøgeren for 2012 (bilag 30) fremgår, at sagsøgeren fra udgangen af 2011 til udgangen af 2012 har anvendt ca. 30.000 kr. til (reduktion af negativ) formue.

Af Skattestyrelsens privatforbrugsopgørelse for sagsøgeren og dennes ægtefælle, MN, for 2012 (bilag 31) fremgår, at sagsøgeren havde udgifter for i alt 1.813.537 kr. bestående af hans negative formue for 2011, underskud i kapitalindkomst, indbetalinger af B-skatter mv., jf. nærmere herom duplikken, s. 5, 3. afsnit).

Det bemærkes hertil, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, at indbetalinger af B-skatter mv. vedrører modregning af et tilgodehavende, som ellers anført at sagsøgeren, jf. stævningen, s. 64, 9. afsnit.

Sagsøgeren havde i 2012 indtægter for i alt 1.622.913 kr. bestående af hans negative formue pr. 31. december 2012 på 1.622.913 kr., der teknisk medregnes. Han har ikke selvangivet nogen indtægter overhovedet.

Sagsøgeren havde således efter SKATs beregninger -190.624 kr. til rådighed til privatforbrug i 2012. Hans ægtefælle havde efter SKATs beregning 206.947 kr. til privatforbrug i 2012. Husstanden havde således efter SKATs beregning 16.323 kr. til sammen til privatforbrug i hele 2012. Det kan naturligvis ikke være rigtigt - der mangler en indtægtskilde.

Skattestyrelsen har skønnet (bilag 11) et passende rådighedsbeløb til privatforbrug til 372.000 kr. for husstanden, svarende til 31.000 kr. om måneden.

Dette har ført til en skønsmæssig forhøjelse af sagsøgerens indkomst med 355.000 kr., som dækker forskellen på husstandens rådighedsbeløb ud fra det selvangivne (16.323 kr.) og et skønnet rådighedsbeløb (372.000 kr.).

Privatforbruget skal dække alle udgifter, dvs. alt fra mad til forsikringer og husleje. Det skulle dække alt for en husstand bestående af sagsøgeren og hans ægtefælle - og 2 børn, som sagsøgeren har forsørgerpligt overfor (bilag 26), samt ægtefællens barn, som boede på adressen.

Skønnet for indkomståret 2012 er baseret på sagsøgerens skatteoplysninger. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at dette skulle være udøvet på et urigtigt grundlag eller føre til et åbenbart urimeligt resultat.

5.2.2.3  Skatteankestyrelsens privatforbrugsopgørelse

Skatteankestyrelsens privatforbrugsopgørelse for sagsøgeren for 2012 (bilag 32) er udarbejdet ud fra samme systematik og viser det samme, nemlig at Skattestyrelsens skøn ikke var urimeligt.

Sagsøgerens formue er opgjort ud fra de konterede formueoplysninger i sagsøgerens R75 for 2012 (bilag 13, side 2, 4. afsnit). Oplysningerne viser, at der er anvendt ca. 50.000 kr. i (reduktion af negativ) formue i løbet af året. Det er ca. 17.000 kr. mere end SKATs opgørelse. Forskellen skyldes opgørelsen af gældsposten ud fra de konterede oplysninger (bilag 13, side 2, 4. afsnit), hvor Skatteankestyrelsen har brugt beløbet fra kolonnen "kursværdi" (bilag 13, side 5, 6. afsnit ff.), mens Skattestyrelsen her beregnet den samlede restgæld ved at anvende beløbet fra kolonnen "restgæld".

I opgørelsen af sagsøgerens privatforbrug har Skatteankestyrelsen (modsat Skattestyrelsen) ikke medtaget posten offentlige gæld på 6.153 kr. (bilag 13, side 4, 2. afsnit). Herudover er der en forskel på 147 kr. som følge af, at Skattestyrelsen (modsat Skatteankestyrelsen) ikke har medtaget et beløb på 147 kr. angående "overskydende arbejdsmarkedsbidrag" i opgørelsen af betalte skatter.

Dette resulterede i et beregnet negativt privatforbrug på 201.630 kr.

Skatteankestyrelsens privatforbrugsberegning for sagsøgerens ægtefælle, MN (bilag 33), er udarbejdet ud fra samme systematik. Dette resulterede i et beregnet privatforbrug på 206.737 kr., dvs. ca. 200 kr. anderledes en Skattestyrelsens opgørelse.

Skatteankestyrelsens beregninger viste, at husstanden samlet havde 5.107 kr. til rådighed til privatforbrug i 2012. Opgørelsen, der afviger ca. 10.000 kr. fra SKATs opgørelse, bekræfter således billedet af et uantageligt lavt privatforbrug, som gjorde det nødvendigt at skønne, og skønnet er hverken udarbejdet på et forkert grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat.

5.2.2.4  Regnskabsmaterialet viser ikke, at skønnet er åbenbart urimeligt

Sagsøgeren har i forbindelse med stævningen fremlagt en skønsmæssig opgørelse af virksomhedens resultat, hvor resultaterne for 2012-2015 blev opgjort til henholdsvis 141.007 kr., -51.594 kr., 143.958 kr. og 28.999 kr. (bilag 20 og 33¹⁰).

Skatteministeriet bemærkede hertil, at opgørelsen var uden bevisværdi, idet den er udarbejdet til brug for denne retssag, og da opgørelsen ikke er dokumenteret ved underliggende bilag.

Sagsøgeren fremlagde i forbindelse med replikken fornyet regnskabsmateriale for indkomståret 2012. Sagsøgeren har i replikken anført, at med fremlæggelsen af dette materiale er sagsøgerens "indberettede momsgrundlag nu dokumenteret" (replikken side 8, sidste afsnit).

Materialet forelå ikke på afgørelsestidspunktet, men først nu længe efter genoptagelsesfristens udløb. Det kan derfor ikke føre til en genoptagelse og tilsidesættelse af SKATs skøn, for det beror jo alene på sagsøgerens forhold, at materialet ikke er fremlagt tidligere. I bedste fald må det sidestilles med et glemt fradrag, der ikke berettiger til genoptagelse.

Hertil kommer, at materialet på ingen måde giver anledning til at genoptage skatteansættelsen.

Den fremlagte resultatopgørelse (bilag 35) er dateret den 29. september 2022, og ud fra det i replikken oplyste er den udarbejdet med bistand fra sagsøgerens ægtefælle til brug for denne retssag (replikken, side 7, 1.  

____________________________

¹⁰  I sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

afsnit). Materialet er således ubestridt udarbejdet til brug for skattesagen og mange år efter fristen for udarbejdelse af regnskab. Hertil kommer, at materialet ikke er underbygget af pengestrømme, men alene består af fakturaer og bogføringer. Det kan ikke tillægges bevisværdi.

Materialet er herudover ikke udarbejdet af en uafhængig godkendt revisor, men af sagsøgerens ægtefælle. Materialet skal bedømmes i lyset heraf, og dokumentationskravene må som minimum være skærpede.

Sagsøgeren har fremlagt samtlige underliggende kontospecifikationer, men der er kun fremlagt underliggende bilag for kontiene "1010 Salg af varer og ydelser m moms" og "1610 Varekøb m moms". For alle øvrige konti er der ingen bilag for de angivne posteringer. Der mangler derfor dokumentation for at kunne konstatere, at der f.eks. har været et tab på debitorer på 88.178,45 kr. (bilag 35, side 1, konto 2310).

Kontiene 1010 (bilag 36) og 1610 (bilag 39) viser størstedelen af den bogførte omsætning og størstedelen af de afholdte udgifter til varekøb. Sagsøgeren har dog alene fremlagt fakturaerne (bilag 63-64), men ikke nogen dokumentation for, at beløbene - som fremgår af fakturaerne - rent faktisk har ført til pengestrømme, der passer med papirsporet.

Selv hvis der blot ses på det fremlagte materiale, dokumenterer det ikke, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for året har været som her angivet.

Husstandens privatforbrug vil under alle omstændigheder fortsat være uantageligt lavt.

Herudover er der ikke sammenhæng mellem bilagsnumrene angivet på bogføringskonti (bilag 36 og 39) i forhold til fakturanumrene (bilag 6364) og fakturaerne er heller ikke fortløbende. Desuden viser en nærmere analyse af kontospecifikationen for "salg af varer og ydelser m/ moms" (bilag 36) og "varekøb m/moms" (bilag 39) sammenholdt med de fremlagte fakturaer tilhørende posten (bilag 63 og 64) en række fejl og uoverensstemmelser.

Endelig er der forskel på ca. 30.000 kr. på det anslåede regnskab på 141.007 kr. (bilag 20) og det bogførte regnskab på 110.741 kr. (bilag 35), og sagsøgeren har ikke formået at dokumentere forskellen.

For nærmere om manglerne henvises til duplikken, s. 8-9.

Selv hvis det fremlagte materiale var udarbejdet og fremlagt rettidigt, så ville sagsøgeren derfor stadig ikke have dokumenteret, at SKATs afgørelse har ført til et åbenbart urimeligt resultat, og eftersom materialet ikke forelå på afgørelsestidspunktet, er det ikke udtryk for, at SKATs afgørelse er baseret på et forkert grundlag.

5.2.2.5  Årene før indkomståret 2012 er uden betydning

Sagsøgeren har gjort gældende, at SKAT ikke har inddraget MN´s skatteoplysninger, idet virksomhedens overskud i 2011 blev skønnet til 190.000 kr., mens det i 2012 blev skønnet til 355.000 kr.

(stævningen, side 61, midt for).

Det bemærkes hertil, at SKAT’s skøn for 2011 er uden betydning for skønsudøvelsen i 2012, ligesom et anderledes skønsmæssigt resultat ikke betyder, at MN´s skatteoplysninger ikke er inddraget i skønnet for 2012.

Det er ligeledes uden betydning, at sagsøgeren i indkomstårene 2009 og 2010 har selvangivet et underskud på henholdsvis 166.997 kr. og 21.414 kr., jf. det anførte i stævningen, s. 57-58.

Sagsøgeren skal godtgøre, at skønnet for 2012 (og de øvrige år) er udøvet på et fejlagtigt grundlag og fører til et urimeligt resultat. Sagsøgeren skal endvidere godtgøre, at der er begået myndighedsfejl, der har medført et åbenbart urimeligt resultat. Dette har sagsøgeren ikke formået.

Det er i denne forbindelse uden betydning, at SKAT for et andet indkomstår, hvor forholdene har været anderledes, har skønnet noget andet.

Som det fremgår ovenfor, har SKAT inddraget MN´s skatteoplysninger i skønnet. Forskellen mellem skønnet for 2011 og 2012 skyldes hovedsageligt, at sagsøgeren i 2011 foretog mindre indbetalinger af skatter (bilag 13, side 3, sammenholdt med bilag 9, side 4) og i 2012 øgede sin formue (bilag 30). Det er således ikke ægtefællens indkomstoplysninger, som begrunder forskellen i skønnet på de to indkomstår.

                  

5.2.3      Indkomstårene 2013 og 2014

I indkomstårene 2013 og 2014 har SKAT skønnet virksomhedens overskud ved at indeksregulere det skønnede overskud fra det foregående indkomstår med 1,9 % (bilag 20 og 24¹¹).

Med andre ord har skønnet i 2013 og 2014 taget udgangspunkt i skønnet for indkomståret 2012. Skønnet i 2012 var ikke på noget tidspunkt blevet anfægtet af sagsøgeren, og SKAT havde derfor ved opgørelsen af virksomhedsresultatet for 2013 og 2014 ikke nogen forudsætninger for at justere skønnet for 2012.

____________________________

¹¹  Begge bilag er fremlagt i sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

Sagsøgeren har anført, at det skønnet for 2013 og 2014 er udøvet på et forkert grundlag, idet det burde have en betydning for privatforbruget, at sagsøgeren og dennes ægtefælle havde afhændet henholdsvis en bil og en campingvogn (stævningen, side 56, 1. afsnit¹²).

Skønnet er imidlertid udøvet ud fra det tidligere skøn og indeksregulering. Bil og campingvogn har ikke nogen relevans for det udøvede skøn. SKAT var ikke forpligtet til at udøve skønnet ved en fornyet privatforbrugsberegning, som sagsøgerens argumentation lægger op til, og sagsøgeren kunne jo blot have selvangivet eller reageret, hvis han var uenig i den skønsmæssige ansættelse.

Hertil kommer, at skønnet for 2012 er lempeligt, og sagsøgeren har ikke dokumenteret, hvorledes afhændelsen af køretøjerne medfører, at privatforbruget skulle være lavere. Under alle omstændigheder er det ikke godtgjort, at skønnet er udøvet på et forkert grundlag.

Sagsøgeren har endvidere ikke godtgjort, at skønnet er åbenbart urimeligt. Sagsøgeren har fremlagt en skønsmæssig opgørelse af virksomhedens resultat for 2013 og 2014 (bilag 33¹³), men har ikke dokumenteret, at de angivne resultater rent faktisk stemmer overens med kontospecifikationerne, fakturaerne, pengestrømmene og så videre.

SKAT’s skøn for 2013 og 2014 hviler derfor ikke på et forkert grundlag og er ikke åbenbart urimeligt. Under alle omstændigheder har SKAT ikke begået myndighedsfejl, der har medført et åbenbart urimeligt resultat, så der er intet grundlag for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

                  

5.2.4      Indkomståret 2015

For så vidt angår skatteansættelsen for indkomståret 2015 er SKATs skøn ikke baseret på en indeksregulering, men på sagsøgerens forskudsopgørelse (bilag 28, side 1, 2. sidste afsnit¹⁴).

SKAT ved den skønsmæssige skatteansættelse for indkomstårene 2015 har inddraget de oplysninger, der var tilgængelige for SKAT på tidspunktet for ansættelsen, og at SKAT har skønnet overskud af virksomhed/udlejningsejendom ud fra sagsøgerens personlige skatteoplysninger (bilag 28¹⁵).

____________________________

¹²          I sag BS-11681/2022-HRS

¹³          I sag BS-11681/2022-HRS

¹⁴          I sag BS-11681/2022-HRS

¹⁵          I sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

Sagsøgeren har i stævningen anført, at "SKATs skøn for 2015 ikke er retvisende, idet SKATs forudsætninger ikke er egnet som grundlag for det udøvede skøn, idet sagsøgers virksomhed allerede ophørte den 28. september 2015." (stævningen side 57, 5. afsnit).

Det er oplyst i CVR, at sagsøgerens enkeltmandsvirksomhed var ophørt den 28. september 2015, men der er ikke fremlagt nærmere oplysninger om ophøret. Det er ikke dokumenteret, at virksomheden ikke skulle have nået det resultat, der fremgik af forskudsopgørelsen, uanset at virksomheden ophørte i september, idet hans forskudsopgørelse meget vel kunne have taget højde herfor.

Sagsøgeren reagerede heller ikke for dette indkomstår på SKATs forslag til afgørelse, hvoraf det skønnede virksomhedsresultat fremgik.

Den fremlagte skønsmæssige opgørelse (bilag 33¹⁶) er heller ikke for 2015 dokumenteret ved underliggende bilag.

Sagsøgeren har således ikke dokumenteret, at skønnet for 2015 skulle være udøvet på et forkert grundlag eller føre til et åbenbart urimeligt resultat. Det er heller ikke godtgjort, at SKAT begået myndighedsfejl, der har medført et åbenbart urimeligt resultat, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

5.3  Ændring af momstilsvaret er ikke en særlig omstændighed Sagsøgeren har opfordret Skatteministeriet til at redegøre for, hvorfor sagsøgerens opgørelse af virksomhedens resultat samt momstilsvar for perioden 1. januar 2012 til 28. september 2015 (bilag 20) ikke udgør "en særlig omstændighed i et skattemæssigt perspektiv", når det "i et momsmæssigt perspektiv udgør en særlig omstændighed" (replikken, side 3, 3. afsnit).

Der er tale om en forhøjelse af momsen, og SKAT har vurderet, at der forelå særlige omstændigheder "fordi I efter at have fået vejledning om fristreglerne har fastholdt jeres ønske om genoptagelse" (bilag 24, 3. afsnit).

Det fremgår endvidere af afgørelsen, at SKAT ikke har kontrolleret, om ændringen er opgjort korrekt, men at der alene blev taget stilling til, at der på baggrund af særlige omstændigheder blev set bort fra fristen (bilag 24, 4. afsnit).

Denne vurdering i momsretlig henseende er irrelevant for denne sag.

____________________________

¹⁶ I sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

SKAT har vurderet, at der ikke forelå særlige omstændigheder, som kunne medføre ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (bilag 22).

Det forhold, at Skattestyrelsen har genoptaget momsen ekstraordinært, medfører ikke i sig selv, at skatteansættelsen også kan genoptages, idet der ikke foreligger særlige forhold efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og selv hvis afgørelsen om ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret måtte være forkert, kan der ikke støttes ret herpå til også - forkert - at få genoptaget skatteansættelsen, jf. f.eks. U.2019.3137H og U.2003.150H.

5.4  Tidspunktet for anmodningen taler i sig selv imod ekstraordinær genoptagelse

Sagsøgerens årsopgørelser for indkomstårene 2012-2015 er dannet ud fra SKATs forudgående forslag til afgørelser dateret henholdsvis den 1. november 2013, den 24. februar 2015, den 28. januar 2016 og den 24. oktober 2016 (bilag 11, 20, 24 og 28¹⁷).

Det fremgår tydeligt af forslagene til afgørelserne, at sagsøgeren skulle reagere, hvis ansættelsen var behæftet med fejl, og han havde indsigelser hertil. Det fremgår ligeledes tydeligt af årsopgørelserne for indkomstårene, at der fremgår et overskud af virksomhed på henholdsvis 355.000, 365.000 kr., 375.000 kr. og 365.000 kr.

Det påhvilede sagsøgeren at kontrollere, om oplysningerne i årsopgørelserne var korrekte, jf. (dagældende) skattekontrollovens §§ 1 og 16.

Sagsøgeren har hele tiden været bekendt med oplysningerne om sine indkomstforhold for indkomstårene 2012-2015, og dermed at skatteansættelsen - ifølge sagsøgeren - ikke var korrekt. På trods af dette har han hverken gjort indsigelse mod agterskrivelsen eller påklaget den efterfølgende afgørelse.

Der er heller ikke kommet nye faktiske oplysninger, der kan begrunde, at sagsøgeren ikke klagede over årsopgørelserne. Tværtimod blev anmodningerne om ekstraordinær genoptagelse støttet på forhold, som sagsøgeren allerede var bekendt med.

Forholdene er derfor på ingen måde særlige omstændigheder. Snarere må omstændighederne - selv hvis der måtte være grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn - være at sidestille med et glemt fradrag, jf. forarbejderne til lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003, s. 4609. Ekstraordinær genoptagelse må allerede derfor være udelukket.

____________________________

¹⁷  Bilag 20, 24 og 28 er fremlagt i sag BS-11681/2022-HRS

____________________________

I øvrigt udgør en forkert skatteansættelse ikke i sig selv "særlige omstændigheder" efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. f.eks. SKM2013.739.ØLR. Selv hvis retten måtte finde, at skønnet kan tilsidesættes, er der henset til de konkrete omstændigheder, herunder sagens alder og den manglende begrundelse for den sene anmodning, ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse nu.

6.  SAGSØGEREN HAR IKKE OVERHOLDT REAKTIONSFRISTEN

Uanset om skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 er opfyldt, er ekstraordinær genoptagelse udelukket, da sagsøgeren ikke har overholdt fristen for anmodningen om genoptagelse, jf. § 27, stk. 2.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 foreskriver:

"Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told-og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26."

Det er altså en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at genoptagelsesanmodningen fremsættes senest seks måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Skatteyderens kundskabstidspunkt er tidspunktet, hvor årsopgørelsen er blevet gjort tilgængelig for skatteyderen, herunder når årsopgørelsen, som i dette tilfælde, er tilgængelig i skattemappen, jf. f.eks. SKM2013.124.VLR og SKM 2013.343.ØLR.

For sagsøgeren har kundskabstidspunktet som det seneste været tidspunktet, hvor årsopgørelserne blev tilgængelige i hans skattemappe, det vil sige senest den 12. november 2016 for 2015 og tidligere end dette for de øvrige år. Sagsøgeren har i sin genoptagelsesanmodning ikke støttet sig til nye faktiske oplysninger, der var nødvendige for at ændre skatteansættelserne, jf. også afsnit 5.4.

Da genoptagelsesanmodningerne først blev indgivet i 2019, er seksmåneders fristen utvivlsomt overskredet med omkring 3-6 år for de enkelte indkomstår. Ekstraordinær genoptagelse er derfor som altovervejende udgangspunkt udelukket efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Denne seksmåneders frist kan dog i særlige tilfælde fraviges i tilfælde, hvor sagens karakter eller den skattepligtiges personlige forhold taler for det, jf. forarbejderne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 2 (Folketingstidende 2002-03, Tillæg A, lovforslag nr. 175).

Forarbejderne foreskriver altså, at der skal noget helt særligt til udover genoptagelsesgrunden i stk. 1 for, at man kan genoptage en så gammel sag. Det kan være sagens karakter eller personlige forhold, f.eks. sygdom.

Bevisbyrden herfor påhviler naturligvis den, som har overskredet fristen, det vil sige sagsøgeren.

I denne sag har sagsøgeren ikke på nogen måde forsøgt at godtgøre eller blot sandsynliggøre, hvorfor sagens karakter eller den skattepligtiges personlige forhold taler for overskridelse af fristen med hele tre til seks år.

Det er således ikke godtgjort, at seksmånedersfristen kan fraviges.

Ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2012-2015 er derfor under alle omstændigheder udelukket, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

  

Rettens begrundelse og resultat

A var i 2012-2025 registreret med en enkeltmandsvirksomhed. Det er ubestridt, at han undlod at selvangive i de pågældende år, og MN har forklaret, at der ikke blev udarbejdet regnskaber for virksomheden, som kunne danne grundlag for opgørelse af virksomhedens resultat. Det er ligeledes ubestridt, at skattemyndighederne som følge heraf har været berettiget til at fastsætte resultatet af A´s virksomhed skønsmæssigt de pågældende år.  

Det kan endvidere lægges til grund som ubestridt, at A´s anmodninger om genoptagelse af skattemyndighedernes skatteansættelser for indkomstårene 2012-2015 er fremsat efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, ikke er opfyldt. Genoptagelse kan derfor alene tillades, såfremt der foreligger særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og anmodningen er fremsat senest 6 måneder efter, at A er kommet til kundskab om de særlige omstændigheder, jf. § 27, stk. 2, 1. pkt. Skatteforvaltningen kan dog behandle anmodninger fremsat efter fristens udløb, hvis særlige omstændigheder taler derfor, jf. § 27, stk. 2. sidste pkt.  

Spørgsmålet er herefter, om A har godtgjort, at det udøvede skøn er åbenbart urimeligt eller hviler på et forkert grundlag, og at der ved skønsudøvelsen er begået en fejl af en sådan karakter fra skattemyndighedernes side, at dette kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.  

Den skønsmæssige skatteansættelse i 2012 blev fastsat på baggrund af oplysningerne, der forelå for SKAT på ansættelsestidspunktet, og forslag til skatteansættelsen for 2012 blev fremsendt til A den 1. november 2013, men han reagerede ikke herpå. Årsopgørelsen, der var i overensstemmelse med det fremsendte forslag, blev tilgængelige i A skattemappe den 1. december 2013. A reagerede ikke på modtagelsen af årsopgørelsen. 

Retten finder ikke grundlag for at kritisere, at SKAT ved beregningen af A´s privatforbrug i 2012 har brugt oplysningerne om A og MN´s økonomi samt data fra Danmarks Statistik, idet der ikke forelå nærmere dokumentation fra A. Da privatforbrugsopgørelsen viste, at husstandens privatforbrug var negativt, var SKAT berettige til at forhøje A´s indkomst skønsmæssigt.  

Det forhold, at SKAT i 2012 anvendte privatforbruget for en husstand uden børn, da SKAT ikke havde viden om børn i husstanden, kan ikke føre til en anden vurdering. Ligesom det forhold, at Skattestyrelsen har genoptaget momstilsvaret for perioden 1. januar 2012 til 28. september 2015, uden at foretage kontrol af om ændringen er korrekt opgjort, ikke i sig kan selv kan føre til, at skatteansættelsen for 2012 må anses for forkert.  

Retten finder ikke, at den af MN under sagen udarbejdede skønsmæssige opgørelse af A´s virksomheds resultat for 2012-2015 samt det fornyede udarbejdede regnskab for 2012 og MN´s forklaring, kan føre til, at den skønsmæssige forhøjelse skal tilsidesættes.  

De skønsmæssige skatteansættelser for 2013-2014 blev fastsat med udgangspunkt i skønnet for indkomståret 2012 og indeksreguleret det skønnede overskud med 1,9% fra det forudgående år. Forslag til skatteansættelsen for 2013 blev fremsendt til A den 24. februar 2015 og for 2014 den 28. januar 2016, men han reagerede ikke herpå. Årsopgørelserne, der var i overensstemmelse med det fremsendte forslag, blev tilgængelige i A skattemappe henholdsvis den 20. juli 2015 og den 6. juni 2016. A reagerede ikke på modtagelsen af årsopgørelserne.  

Retten finder herefter endvidere ikke grundlag for at kritisere, at SKAT ved skønnet af overskuddet i A´s virksomhed i 2013 og 2014 tog udgangspunkt i skønnet for 2012, da skønnet i 2012 på intet tidspunkt, var blevet anfægtet af A.    

Af udskrift fra Erhvervsstyrelsen vedrørende G2-virksomhed fremgår, at virksomheden ophørte den 28. september 2015. Det fremgår, at SKAT i forbindelse med den skønsmæssige skatteansættelse for 2015 har lagt vægt på de oplysninger, der var tilgængelige på tidspunktet for ansættelsen, og at SKAT har skønnet overskuddet af A´s virksomhed på baggrund af A´s personlige skatteoplysninger herunder forskudsopgørelsen for 2015. Det fremgår ikke, hvornår SKAT er blevet gjort bekendt med, at aktiviteten i A´s virksomhed var indstillet, ligesom den udarbejdede skønsmæssige opgørelse af A´s virksomheds resultat for 2015 uden underliggende bilag ikke dokumentarer, at skønnet for 2015 skulle være udøvet på et forkert grundlag eller føre til et åbenbart urimeligt resultat.   

A har hele tiden været bekendt med de forhold, der begrunder genoptagelsesanmodningen, ligesom han har haft adgang til sine årsopgørelser og dermed mulighed for at påklage disse. Han har ikke godtgjort, at han på grund af andre særlige omstændigheder har været forhindret i at anmode om genoptagelse rettidigt. Det af MN anførte om, at hun på grund af en depression havde været forhindret i at udarbejde regnskab samt anmode om rettidig genoptagelse, fremstår udokumenteret og godtgør under alle omstændigheder ikke, at A ikke på anden måde kunne varetage sine interesser, herunder anmode om genoptagelse.

Samlet set har A ikke godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder, der berettiger ham til ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelse for indkomståret 2013-2015. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8, er derfor ikke opfyldt.  

Skatteministeriet frifindes derfor.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, udfald og forløb, herunder at sagen er hovedforhandlet med BS-11669/2022-HRS fastsat til dækning af advokatudgift med 50.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 50.000 kr.  

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.