Klagen skyldes, at SKAT har anset foreningens salg af øl, vin, bøger mv. for levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter, der ikke er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1 (herefter benævnt foreningen) er en frivillig forening. Foreningen er i det centrale virksomhedsregister, CVR, registreret med CVR-nr. […] og under branchekode 949900, der omfatter andre organisationer og foreninger i.a.n.

Af foreningens vedtægter fremgår der, at foreningens formål er følgende:

"- at styrke og bevare kammeratskabet blandt foreningens medlemmer,
-  at være et naturligt bindeled mellem soldater, der har gjort tjeneste ved […],
-  at virke for bedre forståelse mellem borgerne og forsvaret,
-  at bevare og styrke kærligheden til vort flag og fædreland inden for rammen af international forståelse og tolerance,
-  at bidrage til at bedre forholdene for alle tidligere udsendte soldater (Veteraner)
-  at værne om de militære traditioner og minder,
-  at udgive et medlemsblad, som udsendes til foreningens medlemmer,
-  at afholde et årligt soldaterjubilæumsstævne."

Foreningen står for driften af […] Mindelokaler (herefter benævnt mindelokalerne). Af foreningens hjemmeside fremgår der blandt andet følgende om mindelokalerne:

"Nyhed i lokalerne
Vi har fået doneret en stor og meget værdifuld samling af […].
Samlingen er et besøg værd.

Mindelokalerne har udstilling af:
·        uniformer, faner og materiel,
·        malerier, plaquetter, effekter og
·        […].

Der findes samling af:
·        kompagnifotos og
·        avisudklip fra de seneste 50 år.

Fotoserier om:
·        regimentschefer og
·        bataljonschefer

Mindelokalerne opbevarer […] fane (1982 - 2001).

Der findes:
·        et historisk arkiv,
·        et bibliotek.

Småeffekter (klistermærker, postkort med logo, bøger og regimentsmærker) samt drikkevarer kan købes."

Videre fremgår det af foreningens hjemmeside, at mindelokalerne er beliggende i […].

Af foreningens årsregnskab fra 2013 fremgår det, at foreningen havde en indtægt på i alt 20.608,50 kr. Indtægten dækkede blandt andet over salg, entré og donationer. I 2014 havde foreningen en indtægt på i alt 48.411,50 kr. som følge af salg, entré og donationer samt gaver. Af årsregnskabet for 2015 fremgår det, at foreningen havde en indtægt på 41.138,90 kr. fra salg, entré og donationer, tilbagebetaling af forsikring og leje, […].

Af SKATs afgørelse fremgår, at der foretages salg af blandt andet øl, vin, glas, bøger mv. fra mindelokalerne. Det er videre oplyst, at foreningen har fået fremstillet rødvin med egen etikette som en salgsartikel.

Foreningen har under sagens behandling oplyst, at der ikke er indrettet et fast salgslokale i mindelokalerne, ligesom der ikke er faste åbningstider. På anmodning kan man bestille en rundvisning med efterfølgende mulighed for at foretage indkøb af artikler. Ølsalget og salg af andre artikler sker i meget stort omfang udelukkende til veteraner og foreningens medlemmer og disses familier. Foruden salg i mindelokalerne kan der ske salg af øl mv. ved henvendelse til én af mindelokalernes kustoder.

I samarbejde med G1 har foreningen fået fremstillet en halv liters […] specialøl, hvor etiketten gengiver […]. En såkaldt X-øl.

I forbindelse med sagens behandling ved SKAT har foreningen oplyst, at X-øllen er introduceret som led i foreningens arbejde med at støtte og anerkende Danmarks udsendte (veteraner). X-øllen sælges kun af foreningen og andre soldaterforeninger. Det er ikke muligt at købe X-øllen andre steder.

Foreningen har ført et særskilt regnskab for salget af X-øl. Under sagens behandling har foreningen sendt en opgørelse over salget fra mindelokalerne til medlemmerne. Følgende oplysninger om foreningens omsætning er modtaget:

"Salgs- og besøgsvirksomheden har før 2016 været mindre end det moms-pligtige maksimumsbeløb.

2016:

Salget af X-øl påbegyndes med det formål, at donere overskuddet til landets veteraner.
Årets totalsalg:                                           kr. 197.682,50
Heraf salg af X-øl:                                       kr. 163.332,00

2017:
Årets totalsalg:                                           kr. 60.242,00
Heraf salg af X-øl:                                       kr. 28.129,00

2018:
Årets totalsalg:                                           kr. 76.336,50
Heraf salg af X-øl:                                       kr. 22.395,00

2019:
Heraf salg af X-øl:                                       kr. 650,00
Salget er afsluttet og der indkøbes ikke flere øl.

Det forventes ikke, at årets totalsalg fremover overstiger kr. 40.000."

Videre er det oplyst, at foreningen har doneret sit overskud på 31.000 kr. til veteranarbejdet som følge af salget af X-øl.

SKATs afgørelse
SKAT har anerkendt, at foreningen opfylder betingelserne for momsfritagelse i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 21. SKAT har dog anset foreningens salg af øl, vin, bøger mv. for momspligtig, idet salget har forretningsmæssig karakter og dermed ikke omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Som begrundelse herfor har SKAT blandt andet anført:

"…
Momsfritagelsen efter § 13, stk. 1, nr. 21, er betinget af, at overskuddet fuldt ud anvendes til foreningens velgørende eller på anden måde almennyttige formål. De velgørende eller på anden måde almennyttige formål er de formål, der er nævnt i momslovens § 13, stk. 1, nr. 1-6.

SKAT anser H1 i […] for fuldt ud at anvende overskuddet til velgørende formål. Der er ved vurderingen lagt vægt på, at foreningens formål er af patriotisk eller filantropisk karakter eller vedrører borgerlige rettigheder, jfr. momslovens § 13, stk. 1, nr. 4.

Dette skyldes, at foreningens formål bl.a. er

-  at virke for bedre forståelse mellem borgerne og forsvaret,
-  at bevare og styrke kærligheden til vort flag og fædreland inden for rammen af international forståelse og tolerance.
-  at bidrage til at bedre forholdene for alle tidligere udsendte soldater (Veteraner)
-  at værne om de militære traditioner og minder,

Foreningen kan derfor momsfritages jfr. momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Det er SKATs opfattelse at foreningens salg af øl, vin, bøger m.v. er af forretningsmæssig karakter og derfor ikke er momsfritaget i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 21. Salget er i stedet momspligtigt i henhold til momslovens almindelige regler.

Der er ved vurderingen lagt vægt på, at salget har en varig karakter og et væsentligt omfang. Desuden er salget ikke begrænset udelukkende til foreningens medlemmer, men sker til alle, der besøger mindelokalerne eller foreningens hjemmeside.

Af de indsendte bemærkninger fremgår det, at foreningen er uforstående overfor, at SKAT anser foreningen for at være momsfritaget, men samtidig anser foreningens salg af øl m.v. for momspligtigt.

En forening kan være velgørende og samtidig have aktiviteter af forretningsmæssig karakter, som er momspligtige.

…

Vi mener også, at foreningens salg af øl, bøger m.v. er af forretningsmæssig karakter, jfr. ovenstående, og derfor er momspligtigt. At foreningen allerede har uddelt midler fra salget og at det bliver et mere kompliceret regnskab, ændrer ikke ved, at foreningens salg af øl m.v. har forretningsmæssig karakter og derfor er momspligtig.

Hvis foreningen har en omsætning af forretningsmæssig karakter, der overstiger 50.000 kr. årligt, skal den lade sig registrere for moms.

Af det indsendte regnskab fremgår det, at foreningen for indeværende år allerede har oversteget en omsætning på 50.000 kr. Foreningen skal derfor registrere sig for moms via Erhvervsstyrelsens hjemmeside virk.dk.

…".

Foreningens opfattelse
Foreningen har nedlagt påstand om, at foreningens salg af øl, vin, bøger mv. er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, og dermed er momsfritaget.

Til støtte herfor har foreningen blandt andet anført:

"…
H1 har ved ref. b. redegjort for forhold ved salg fra foreningens lokaler, hvoraf det bl.a. fremgår, at H1 stiller sig uforstående overfor SKAT's begrundelser i ref. a., side 8/9, senere fastholdt i ref. c., idet der både anføres, at H1 kan momsfritages jfr. momslovens § 13, stk. 1, nr. 21 og at H1s salg af øl, vin, bøger m.v. er af forretningsmæssigkarakter og derfor ikke er momsfritaget.

…

4. Betingelsen for momsfritagelse er bl.a., at overskuddet skal anvendes til almennyttige forhold og skal fremgå af foreningens formålsparagraf. Af bilag 4 fremgår, at H1 har som formål bl.a."- at bidrage til at bedre forholdene for alle tidligere udsendte soldater (veteraner)", hvilket af H1 vurderes at være almennyttigt. Der er i 2016 doneret kr. 10.000 til G2 og kr. 3.000 til [navn udeladt], som er en ildsjæl, der sender gaver og breve til udsendte soldater. Hun har i øvrigt modtaget anerkendelse fra statsminister Lars Løkke Rasmussen og Veterancentret. En yderligere donation til veteranarbejdet af resterende overskud er under forberedelse.

5. Det er H1s opfattelse, at ølsalget i 2016 hidtil har haft nyhedens interesse i forbindelse med […], hvilket kan belyses ved det allerede stærkt faldende salg.

6. Det forventes således, at fra 2017 vil H1s omsætning årligt ikke overstige kr. 50.000.

7. a. SKAT fremfører, at der i vurderingen af salg af forretningsmæssigkarakter bl.a. skal tages hensyn til salgsstedets indretning, åbningstider, kundekreds og varesortiment.

b. H1 kan oplyse, at salget sker fra vore museumslignende lokaler, [mindelokaler]. Der er ikke indrettet fast salgslokale, og der er ikke fast åbningstid, men på anmodning kan man bestille en rundvisning med efterfølgende mulighed for at foretage indkøb af artikler. Ølsalget og salg af andre artikler sker i meget stort omfang udelukkende til veteraner og foreningens medlemmer og disses familier.

H1 er således uenig med SKAT i, at salget af artikler er af kommerciel karakter.

8. H1s arbejde med ølsalget og støtte til veteraner bygger udelukkende på frivilligt, godgørende arbejde. Et krav om moms vil medføre, at vore medlemmer, som for længst er gået på pension, skal bruge yderligere tid på administrativt arbejde og formentlig afholde udgifter til professionel hjælp til momsbogholderi. Sammenholdt med momsafgiften vil det relativt lille overskud til veteranarbejde desværre dermed blive reduceret eller helt forsvinde.

9. Såfremt SKAT får endegyldigt medhold i afgørelsen, finder H1, at afgørelsen er i klar modstrid med den danske regerings veteranpolitik om støtte og hjælp til danske veteraner.

…".

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Skatteankestyrelsens indstilling af 26. februar 2021 om ændring af SKATs afgørelse har været til udtalelse hos Skattestyrelsen. Ved brev af 2. marts 2021 har Skattestyrelsen blandt andet udtalt følgende:

"…
Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som ændrer SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse således, at klagers salg af varer fra lokalerne […] kan momsfritages efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Skattestyrelsen er efter en meget konkret vurdering enige i, at klagers levering af varer bla. i form af bøger, vin, øl mv. kan momsfritages efter § 13, stk. 1 nr. 21, når overskuddet er anvendt til almennyttige eller velgørende formål efter foreningens formål, og når salget ikke sker af forretningsmæssige karakter.

Skattestyrelsen lægger som Skatteankestyrelsen vægt på, at klager i forbindelse med klagebehandlingen har oplyst, at der ikke leveres varer og ydelser af forretningsmæssig karakter, bla. henset til at adgang til mindelokalerne alene kan ske efter forudgående aftale. Desuden er det oplyst at salget overvejende sker til medlemmer, deres familier og veteraner.
…".

Landsskatterettens afgørelse
Der skal i denne sag tages stilling til, om foreningens salg af øl, vin, bøger mv. er levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter, som dermed ikke er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Af momslovens § 3, stk. 1, følger:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Af momslovens § 4, stk. 1, følger:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 4 og nr. 21, fritager følgende varer og ydelser for afgift:

"…
4) Foreningers og organisationers levering af ydelser og varer i nær tilknytning hertil til deres medlemmer i disses fælles interesse og mod et kontingent. Det er en forudsætning, at foreningen mv. ikke arbejder med gevinst for øje, og at formålet er af politisk, fagforeningsmæssig, religiøs, patriotisk, filosofisk eller filantropisk karakter eller vedrører borgerlige rettigheder. Det er desuden en forudsætning, at afgiftsfritagelsen ikke kan fremkalde konkurrencefordrejning

…

21) Varer og ydelser, der leveres af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl. i forbindelse med afholdelsen af aktiviteter, under forudsætning af, at fritagelsen ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Det er en betingelse, at overskuddet fuldt ud anvendes til foreningens eget formål, samt at overskuddets anvendelse på anmodning af told- og skatteforvaltningen kan dokumenteres. Levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter er ikke omfattet af fritagelsen."

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, implementerer momssystemdirektivet art. 132, stk. 1, litra o), hvoraf følger:

"…
levering af ydelser og varer, der præsteres af organer, hvis transaktioner er fritaget i overensstemmelse med litra b), g), h), i), l), m) og n), i forbindelse med indsamlingsarrangementer, der foretages udelukkende til egen fordel, under forudsætning af at denne fritagelse ikke vil kunne skabe konkurrenceforvridning
…".

Af forarbejderne til momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, der blev indført ved lov nr. 291 af 15. maj 2002, fremgår der blandt andet:

"…
De aktiviteter, der er omfattet af fritagelsen, er aktiviteter, der ligger indenfor foreningens formål. Aktiviteter inden for foreningens formål omfatter aktiviteter, der fremgår direkte af formålet, aktiviteter i tilknytning hertil samt andre aktiviteter, der typisk udnyttes i forbindelse med almenvelgørende eller almennyttigt arbejde.

Til illustration kan nævnes, at en idrætsklubs primære formål er at dyrke idræt.

Salg af mad- og drikkevarer, badges, tørklæder m.v. i forbindelse med afholdelse af et stævne, klubkamp eller lignende klubaktiviteter vil være aktiviteter i tilknytning til klubbens formål og dermed være omfattet af fritagelsen. Ligesom almindelige sponsorater, herunder hovedsponsorater, salg af bandereklame m.v. vil være omfattet.

Afholder en idrætsklub f.eks. en julebasar eller en sommerfest vil denne aktivitet ligeledes være omfattet af fritagelsen, idet sådanne lejlighedsvise arrangementer er aktiviteter, der typisk udnyttes i det velgørende eller almennyttige arbejde til indsamling af midler til foreningens primære formål.

Som eksempel på en aktivitet, der ikke kan anses for at være i tilknytning til idrætsklubbens formål eller en aktivitet, der typisk udnyttes i det velgørende eller almennyttige arbejde, kan nævnes afholdelse af kommerciel foredrags- eller kursusvirksomhed i f.eks. »teambuilding«.

...

Salg af forretningsmæssig karakter er ikke omfattet af den foreslåede fritagelse, idet der i så fald er tale om almindelig erhvervsmæssig og dermed momspligtig virksomhed. Dette gælder uanset om overskuddet anvendes fuldt ud til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.
Med salg af forretningsmæssig karakter tænkes først og fremmest på salg fra et fast salgssted som en kiosk, et cafeteria, en sportsshop eller lignende. Afgørelsen af hvorvidt der er tale om et fast salgssted skal træffes ud fra en konkret vurdering.

Elementer som salgsstedets indretning, åbningstider, kundekreds, varesortiment m.v. vil kunne indgå i vurderingen af, hvorvidt der er tale om salg af forretningsmæssig karakter.

Salg fra et lokale, hvor indretningen er af permanent karakter, og hvor der er faste åbningstider, der følger de almindelig butiksåbningstider, vil indikere, at der er tale om salg fra et fast salgssted. Derimod vil faste åbningstider fastsat under hensyntagen til klubbens aktiviteter ikke indikere salg fra et fast salgssted. Salg, der fortrinsvis sker til kunder, der ikke har tilknytning til foreningen eller dennes aktiviteter, vil ligeledes indikere salg af forretningsmæssig karakter, hvorimod salg til klubbens medlemmer, familiemedlemmer, gæstende klubber og lignende ikke vil indikere salg fra et fast salgssted.
...".

Der er enighed mellem foreningen og SKAT om, at foreningen er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, idet foreningen fuldt ud anvender sit overskud til velgørende formål, og da foreningens formål er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 4, der omfatter foreninger mv. med formål af blandt andet patriotisk og filantropisk karakter, eller som vedrører borgerlige rettigheder.

Landsskatteretten bemærker indledningsvis, at momsfritagelsesbestemmelserne i momssystemdirektivets artikel 132 efter EU-Domstolens faste praksis fortolkes strengt efter ordlyden.

Det er oplyst, at foreningen står for drift af mindelokalerne, hvor der udstilles diverse effekter. Videre er det oplyst, at foreningen har salg af øl, vin, bøger mv. Salget foregår fra mindelokalerne eller ved henvendelse til én af mindelokalernes kustoder. Det er endvidere oplyst, at der ikke er indrettet et fast salgslokale i mindelokalerne, ligesom der ikke er faste åbningstider. På anmodning kan man bestille en rundvisning med efterfølgende mulighed for at foretage indkøb af artikler. Ølsalget og salg af andre artikler sker i meget stort omfang udelukkende til veteraner, foreningens medlemmer og disses familier.

Særligt om foreningens salg af øl er det oplyst, at foreningen i samarbejde med G1 har fremstillet en halv liters […] special-øl, hvor etiketten gengiver […]. Foreningen kalder denne øl for en "X-øl". Overskuddet fra salget af "X-øllen" donerer foreningen til veteranarbejdet. Det er oplyst, at foreningen har doneret samlet 31.000 kr. fra salg af "X-øl" til veteranarbejdet. Videre er det oplyst, at foreningen fra 2019 ikke længere sælger "X-øl".

På grundlag af disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at foreningens salg af øl, vin, bøger mv. er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 21. Der er herved henset til, at foreningen ikke leverer varer og ydelser af forretningsmæssig karakter, idet der ikke er oprettet et fast salgslokale, åbningstiderne afhænger af, hvornår der er besøgende i mindelokalerne, ligesom det er lagt til grund, at salget fortrinsvis er sket til foreningens medlemmer og disse familier samt veteraner.

Indtægterne fra foreningens salg af øl, vin, bøger mv. er herefter momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Landsskatteretten ændrer dermed SKATs afgørelse.