Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at A under forholdene som beskrevet nedenfor kan anvende forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E og F, hvis han ansættes i ledergruppen i H1 A/S, uden at være registreret som ledelsesmedlem hos Erhvervsstyrelsen?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at A under forholdene som beskrevet nedenfor kan anvende forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E og F, hvis han senere under ordningen overgår til ansættelse som administrerende direktør i H1 A/S og registreres som sådan hos Erhvervsstyrelsen?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at A i situationen som angivet i spørgsmål 1 kan deltage i en medarbejderaktieordning i H1 A/S som beskrevet nedenfor, mens han anvender forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E og F?
4. Kan Skatterådet bekræfte, at A i situationen som angivet i spørgsmål 2 kan deltage i en medarbejderaktieordning i H1 A/S som beskrevet nedenfor, mens han anvender forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E og F?

Svar

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Nærværende anmodning om bindende svar vedrører H1 A/S’ påtænkte ansættelse af A i selskabet.

Ledelsen i H1 A/S består af B som direktør samt et antal bestyrelsesmedlemmer.

A, som påtænkes ansat, bor i udlandet. A har ikke været skattepligtig til Danmark forud for den påtænkte ansættelse. A har international erhvervserfaring. Grundet A’s erfaring og kompetencer inden for branchen ønsker H1 A/S at ansætte A i H1 A/S. Virksomheden tilpasser løbende sin organisation og er i den forbindelse ved at fastlægge hvilke arbejdsopgaver og ansvarsområder, som A præcist skal afdække.

Som led i fastlæggelsen af den fremtidige organisation og A’s placering heri, ønskes A’s skattemæssige forhold afklaret ved nærværende anmodning om bindende svar. Det ønskes således afklaret, om A kan anvende forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens §§ 48 E og F.

Det overvejes at ansætte A som en del af ledergruppen med reference til den administrerende direktør. Det endelige ansvarsområde og titlen er ikke fastsat endnu for A’s vedkommende, men muligheder kan være "driftdirektør" eller "salgsdirektør" eller lignende, men uden at A anmeldes som direktør overfor Erhvervsstyrelsen. A vil således blive ansat på funktionærvilkår. Det er denne påtænkte ansættelse, der omtales i spørgsmål 1.

Afhængigt af forløbet er det en mulighed, at A på et tidspunkt ansættes som administrerende direktør og dermed registreres som direktør hos Erhvervsstyrelsen. Den siddende administrerende direktør forventes pga. alder at trække sig tilbage i løbet af nogle år, og hvis A "består sin prøveperiode", kan han være en mulig efterfølger. Det er denne mulige overgang til direktør i den periode forskerskatteordningen består, som spørgsmål 2 relaterer sig til.

H1 A/S påtænker som led i den løbende tilpasning af sin organisation at etablere en medarbejderaktieordning for udvalgte medarbejdere, hvor de deltagende medarbejdere kan erhverve en mindre andel af aktierne i selskabet. Ejerskabet vil enten være direkte eller indirekte via et etableret "medarbejderholdingselskab".

Det vil være naturligt, at også A får mulighed for at erhverve en mindre aktiepost i selskabet, og derfor ønskes det afklaret, at deltagelsen heri ikke konflikter med anvendelsen af forskerskatteordningen efter kildeskatteloven §§ 48 E og F. Spørgsmål 3 og 4 refererer sig hertil.

A er gift med B’s datter. B ejer indirekte 25 pct. af kapitalandelene i H1 A/S. A vil i tilfælde af ansættelse hos H1 A/S flytte til Danmark i forbindelse med tiltrædelsen af stillingen og dermed blive fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr.1.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Det gøres gældende, at spørgsmål 1 skal besvares med "JA", idet betingelserne for anvendelsen af forskerskatteordningen efter kildeskatteloven 48 E, stk. 1 og 3 er opfyldt i denne situation. Betingelserne gennemgås hver for sig nedenfor.

Betingelserne for anvendelse af kildeskatteloven §§ 48 E og F kan sammenfattes som følgende:

1) Personen bliver skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsbobeskatningslovens § 1, jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 1.

2) Den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2, jf. dog stk. 5, jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 1,

3) Den skattepligtige ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået, jf. § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt., jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2,

4) Vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et grundbeløb på mindst 59.500 kr. (2010-niveau) om måneden, hvilket reguleres efter personskattelovens § 20, hvortil kommer bidrag efter lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, jf. dog stk. 4, jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 3.

Opfyldelse af betingelserne:

Betingelse nr. 1

A har ikke ansættelse hos H1 A/S eller koncernen i øvrigt forud for skattepligtens etablering. A vil blive skattepligtig efter kildeskatteloven § 1 i tilfælde af ansættelse, da A vil etablere bopæl i landet, jf. kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1, og tage ophold her i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforholdet.

Ansættelsesforholdet vil være hos arbejdsgiveren H1 A/S, der er et indregistreret aktieselskab hjemmehørende i Danmark, jf. selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1. Arbejdsgiver H1 A/S og arbejdstager A opfylder derfor begge betingelse nr. 1.

Betingelse nr. 2

A har ikke inden for de seneste 10 år forud for den påtænkte ansættelse været skattepligtig til Danmark efter kildeskatteloven § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2. A opfylder derfor betingelse nr. 2.

Betingelse nr. 3

Betingelse nr. 3 fremgår af kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2, ordlyden er følgende:

"den skattepligtige ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået, jf. § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt., jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2."

Bestemmelsen indeholder dermed 4 kriterier, nemlig at A ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft (1) direkte del i ledelsen, (2) indirekte del i ledelsen, (3) kontrol med eller (4) væsentlig indflydelse på den virksomhed, hvor ansættelsen etableres, dvs. H1 A/S.

Ad kriterie 1 og 2 - direkte eller indirekte del i ledelsen

A deltager ikke og har ikke deltaget i ledelsen af H1 A/S. Ved ansættelse som en del af ledergruppen ændres ikke herved, da A blot er ansat medarbejder og ikke indtræder som medlem af ledelsen i selskabet. Ledelsen er i selskabsloven defineret som et selskabs bestyrelse og direktion, som er registreret i Erhvervsstyrelsen. A vil ikke blive valgt ind som bestyrelsesmedlem, ej heller som medarbejderrepræsentant, og A vil ikke indgå i selskabets direktion. Betingelsen er derfor opfyldt.

Ad kriterie 3 og 4 - kontrol med eller væsentlig indflydelse

A må ikke have eller indenfor de seneste 5 år forud for ansættelsen have haft kontrol med eller væsentlig indflydelse over H1 A/S. Vurderingen heraf sker efter kriterierne i kildeskatteloven § 43, stk. 2, litra i, 3. -6. pkt. Det fremgår af bestemmelsen, at ved afgørelsen heraf skal henses til om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet.

Kriterierne fremgår også af den Juridiske Vejledning afsnit C.F.6.1.6, som omhandler "Medarbejderens direkte eller indirekte indflydelse på den virksomhed, der ansætter medarbejderen", som følgende:

"Når arbejdsgiveren er et selskab, kan ordningen ikke anvendes, hvis medarbejderen - ejer - eller inden for de seneste 5 år har ejet - 25 pct. eller mere af aktiekapitalen, - eller råder - eller inden for de seneste 5 år har rådet - over mere end 50 pct. af stemmeværdien i det selskab, hvor medarbejderen ansættes."

A har ikke ejet 25 pct. af virksomheden eller 50 pct. af stemmeværdien af H1 A/S. A skal heller ikke eje 25 pct. eller råde over 50 pct. af stemmerne i H1 A/S i perioden, hvor forskerskatteordningen anvendes. Det fremgår af kildeskatteloven § 43, stk. 2, litra i, 4. pkt., at bestemmelserne i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 finder anvendelse ved afgørelsen af, om en person ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet.

Ved afgørelsen af hvorvidt A ejer 25 pct. af kapitalandelene eller råder over 50 pct. af den samlede stemmeværdi i H1 A/S medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt A’s ægtefælle, forældre, og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer, jf. aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2. Personkredsen til den skattepligtige omfattet af aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2 er udtømmende oplistet. Svigerforældre til den skattepligtige fremgår ikke af opremsningen i aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2, hvorfor B’s indirekte aktier i H1 A/S ikke skal medregnes i A’s opgørelse af indirekte ejerskab, jf. aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2, e.c.

Det bemærkes, at A’s ægtefælle skal medregne sin fars indirekte aktier i H1 A/S. Disse aktier skal A derimod ikke medregne, da aktierne skal tilhøre den nævnte personkreds for at være med i den skattepligtiges beregning, jf. aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2, 1. pkt. Aktierne i H1 A/S tilhører ikke A’s ægtefælle.

Sammenfattende kan det herefter konkluderes, at A ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft kontrollen med eller væsentlig indflydelse på H1 A/S, med hvilken ansættelsesforholdet påtænkes indgået, jf. § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt., jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2. Sammenfattende kan det herefter konkluderes, at A opfylder betingelse nr. 3 om ikke at have deltaget direkte eller indirekte i ledelsen og ikke at have haft kontrol med eller væsentlig indflydelse over H1 A/S.

Betingelse nr. 4

Vederlaget, der påtænkes givet til A i penge i henhold til ansættelseskontrakten, kan lægges til grund som et gennemsnit inden for samme kalenderår at ville udgøre et grundbeløb på mindst 65.100 kr. (2018-niveau) om måneden, hvortil kommer bidrag efter lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension. Skatterådet kan således forudsætte i det bindende svar, at vederlagskravet i kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 3 er opfyldt.

Sammenfattende gøres det herefter vedr. spørgsmål 1 gældende, at A kan anvende forskerskatteordningen i kildeskatteloven §§ 48 E og F, såfremt han tager ansættelse i H1 A/S som en del af ledergruppen.

Spørgsmål 1 skal derfor besvares med "JA".

Spørgsmål 2

Hvis A under forskerskatteordningens periode (op til 7 år) indtræder som administrerende direktør, bliver A en del af ledelsen i H1 A/S. Spørgsmålet er, om denne indtræden i ledelsen bevirker, at A ikke kan opretholde anvendelsen af forskerskatteordningen i kildeskatteloven §§ 48 E og F i denne situation. De øvrige kriterier for anvendelsen af forskerskatteordningen er beskrevet ovenfor ved spørgsmål 1 og det kan forudsættes, at disse forhold også vil være uændrede og således opfyldt ved eventuel overgang til ansættelse som administrerende direktør.

Det afgørende for besvarelsen af spørgsmål 2 er derfor alene, om betingelsen i kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2, opfyldes, selvom A måtte ansættes som direktør. Ordlyden er følgende:

"den skattepligtige ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået, jf. § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt., jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2."

Ordlyden indikerer, at det afgørende er, om A på tidspunktet for ansættelsen har eller har haft direkte eller indirekte del i ledelsen. Ud fra en ordlydsfortolkning er det afgørende tidspunkt for denne vurdering dermed perioden forud for ansættelsen samt på selve ansættelsestidspunktet, dvs. hvorvidt han på tidspunktet for påbegyndelsen af ansættelsesforholdet er en del af ledelsen eller har været det. Jf. ovenfor har A ikke forud for den påtænkte ansættelse haft direkte eller indirekte del i ledelsen hos H1 A/S, ligesom han ikke vil have det på tidspunktet for ansættelsen. Ligeledes vil A heller ikke på tidspunktet for eventuel overgang til at blive direktør tidligere have deltaget i ledelsen af selskabet i form af bestyrelsen eller direktionen. Der henvises til det ovenfor anførte ved spørgsmål 1.

Bestemmelsen i kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2 er ikke til hinder for, at personen, der skal anvende forskerskatteordningen tiltræder som en del af ledelsen med fremadrettet virkning under anvendelse af ordningen.

Praksis på området viser dette.

I TfS 1994.715 ville et selskab således ansætte en udenlandsk rådgiver for ledelsen i selskabet og den ansatte skulle også være medlem i selskabets bestyrelse. Spørgsmålet var, om personen kunne anvende kildeskatteloven § 48 E. Told- og Skattestyrelsen svarede følgende:

"Told- og Skattestyrelsen svarede, at det afgørende var, om personen på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen havde haft direkte eller indirekte del i ledelsen, kontrollen med eller kapitalen i selskabet.

Ved vurderingen af, hvorvidt en person har/ har haft direkte eller indirekte del i ledelsen, tages udgangspunkt i, hvorvidt den pågældende ejer eller har ejet 25% eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50% af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50% af stemmeværdien i selskabet. Da dette ikke var tilfældet, kunne han blive omfattet af § 48E-beskatningen."

Det afgørende moment var derfor, hvorvidt personen ejer eller ejede mere end 25 pct. af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller stemmeværdien. Den omstændighed, at personen skulle ansættes som en del af ledelsen (bestyrelsesmedlem) var ikke til hinder for ordningens anvendelse.

I Landsskatterettens afgørelse af 26. april 2017 (SKM2017.736.LSR) godkendte SKAT og Landsskatteretten, at en CEO (administrerende direktør) kunne anvende kildeskatteloven §§48 E-F. SKAT havde afvist, at ordningen kunne anvendes, fordi det ikke fandtes bevist, at der forelå et ansættelsesforhold i forbindelse med indtræden af skattepligt til Danmark grundet ansættelseskontraktens datering. Landsskatteretten fandt derimod, at ansættelsesforholdet blev etableret ved skattepligtens indtræden. Den administrerende direktør kunne derfor godt anvende kildeskatteloven §§ 48 E-F.

Praksis bekræfter på den baggrund i overensstemmelse med ordlyden, at A kan tiltræde som direktør hos H1 A/S og anvende ordningen efter kildeskatteloven §§ 48 E og 48 F. Denne tiltrædelse kan ske under ansættelsesforløbet mens forskerskatteordningen anvendes, når det i øvrigt organisatorisk måtte findes relevant i H1 A/S.

I SKATs vejledning "Skatteordning for udenlandske forskere og højtlønnede medarbejdere" version 3.10 fremgår følgende i sidste afsnit: "Betingelserne om medejerskab betyder omvendt også, at for eksempel en direktør eller et bestyrelsesmedlem, der ikke har været medejer i det ansættende selskab, godt kan anvende den særlige skatteordning."

Det fremgår således også af SKATs vejledning, at en direktør eller et bestyrelsesmedlem kan anvende den særlige skatteordning (kildeskatteloven §§ 48 E-F). Det gøres på denne baggrund gældende, at A kan overgå til ansættelse som direktør i H1 A/S og anvende ordningen i kildeskatteloven §§ 48 E og F under forskerskatteordningens periode. Spørgsmål 2 skal derfor besvares med "JA".

Spørgsmål 3 og 4

Hvis A erhverver aktier i koncernen, vil han direkte eller indirekte erhverve en mindre ejerandel i H1 A/S. Da medarbejderaktieordningen endnu ikke er færdig udviklet og udbudt til de udvalgte medarbejdere, kendes den endelige ejerandel ikke endnu, men Skatterådet kan ved besvarelsen lægge til grund, at A’s ejerandel under alle omstændigheder vil være mindre end 25 %, ligesom han vil erhverve under 50 % af stemmerne.

Det er et kriterie jf. kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2, at A ikke har kontrol med eller væsentlig indflydelse på selskabet. Disse begreber er afgrænset i kildeskatteloven § 43, stk. 2, litra i, 3. -6. pkt. Det fremgår heraf, at ved afgørelsen heraf skal henses til om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet. Det kan lægges til grund for besvarelsen, at A ved eventuel deltagelse i medarbejderaktieordningen ikke vil erhverve 25 % aktier eller 50 % stemmer i H1 A/S. Betingelsen i kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2 er derfor opfyldt, uanset om A måtte deltage i en medarbejderaktieordning. Dette gør sig både gældende, hvis A er ansat som medarbejder jf. spørgsmål 1, og hvis A er overgået til ansættelse som direktør, jf. spørgsmål 2. Spørgsmål 3 og 4 skal derfor begge besvares med "JA".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at A kan anvende forskerskatteordningen, hvis han ansættes i ledergruppen i H1 A/S, uden at være registreret som ledelsesmedlem hos Erhvervsstyrelsen.

Begrundelse

Det fremgår af kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2, at det er en betingelse for at kunne komme under forskerskatteordningen, at den skattepligtige ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt. Betingelsen skal være opfyldt i hele den periode, hvor forskerskatteordningen anvendes.

Det betyder i henhold til lovforarbejderne og praksis, at der ved afgørelsen af, om den skattepligtige har eller har haft en sådan forbindelse med den ansættende virksomhed, at de særlige regler om beskatning af personer udstationeret i Danmark ikke kan anvendes, skal henses til, om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i det udbetalende selskab m.v.

Heri medregnes aktier, der samtidig tilhører den skattepligtiges nærmeste familie samt aktier, der tilhører selskaber m.v., som den skattepligtiges nærmeste familie har haft bestemmende indflydelse over. Personkredsen er nærmere beskrevet i aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2.

En medarbejder, der ikke overskrider begrænsningen for medejerskab, kan anvende ordningen, uanset om medarbejderen er fx direktør eller bestyrelsesmedlem, jf. TfS 1994, 715 TSS.

Efter det oplyste er A ikke omfattet af bestemmelsen i kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt, jf. aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2, og han opfylder derfor betingelsen om ikke at have eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen at have haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået.

Det bemærkes, at begrænsningerne med hensyn til ejerandel/rådighed over stemmeværdi gælder i hele den periode, hvor forskerskatteordningen anvendes.

Skattestyrelsen lægger til grund, at de øvrige betingelser for ordningens anvendelse er opfyldt, herunder

• at A’s skattepligt indtræder i forbindelse med, at han påbegynder ansættelsen hos H1 A/S og opretholdes, så længe han er under forskerskatteordningen
• at A ikke har været fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark de seneste 10 år forud for ansættelsen
• at A har indgået en ansættelseskontrakt med H1 A/S, som berettiger ham til en løn, der udgør mindst 65.100 kr. (2018) pr. måned før fradrag af AM-bidrag og ATP. Lønnen skal være A-indkomst i penge eller personalegoder omfattet af ligningslovens § 16, der er A-indkomst. Lønnen skal være opfyldt som et gennemsnit inden for samme kalenderår og være sikret A som en gennemsnitlig månedsløn i henhold til ansættelseskontrakten
• at beskatningsretten til lønnen ikke overgår til et andet land i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst, med mindre 30-dages reglen finder anvendelse.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at A kan anvende forskerskatteordningen, hvis han senere under ordningen overgår til ansættelse som administrerende direktør i H1 A/S og registreres som sådan hos Erhvervsstyrelsen.

Begrundelse

Som anført under spørgsmål 1 tages der ved vurderingen af, om en person har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået, alene udgangspunkt i, hvorvidt den pågældende ejer eller har ejet 25% eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50% af stemmeværdien i selskabet. Da dette efter det oplyste ikke vil være tilfældet, opfylder A betingelsen om ikke at have eller have haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på H1 A/S. Dette gælder uanset om han registreres som administrerende direktør i selskabet.

Det bemærkes, at begrænsningerne med hensyn til ejerandel/rådighed over stemmeværdi gælder i hele den periode, hvor forskerskatteordningen anvendes.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3 og 4

Det ønskes bekræftet, at A i de to situationer beskrevet under spørgsmål 1 og 2 kan deltage i en medarbejderaktieordning, mens han anvender forskerskatteordningen.

Begrundelse

Under forudsætning af at betingelserne nævnt under spørgsmål 1 er opfyldt, vil A kunne deltage i en medarbejderaktieordning og blive beskattet under forskerskatteordningen, så længe disse betingelser er opfyldt.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har taget stilling til den konkrete medarbejderaktieordning, idet den ikke er færdigudviklet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 og 4 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstillinger og begrundelser.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 48 E

Personer, som bliver skattepligtige efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. § 43, stk. 1, efter § 48 F. (…)

Stk. 2. Stk. 1 finder ikke anvendelse for personer, som er skattepligtige efter § 1, og som anses for hjemmehørende i Danmark efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, når der udføres arbejde uden for Danmark under sådanne omstændigheder, at beskatningsretten til indkomsten efter dobbeltbeskatningsoverenskomst overgår til udlandet, Færøerne eller Grønland, for mere end 30 arbejdsdage inden for samme kalenderår. (…)

Stk. 3. Det er en betingelse for anvendelsen af stk. 1, at

1. den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været skattepligtig efter § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2, jf. dog stk. 5,
2. den skattepligtige ikke har eller inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået, jf. § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt.,
3. vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et grundbeløb på mindst 59.500 kr. (2010-niveau) om måneden, hvilket reguleres efter personskattelovens § 20, hvortil kommer bidrag efter lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, jf. dog stk. 4.

Kildeskatteloven § 43, stk. 2, litra i, 3.-6. pkt.

Ved afgørelsen heraf henses, når den udbetalende virksomhed er et selskab m.v., til, om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet. Bestemmelserne i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2, finder tilsvarende anvendelse. Er den udbetalende virksomhed personligt ejet, henses til, om den pågældende person ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af egenkapitalen eller har eller har haft afgørende indflydelse i virksomheden. De for aktionærer gældende kriterier finder tilsvarende anvendelse.

Aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2

Stk. 2. Ved afgørelsen af, om den skattepligtige eller dødsboet efter den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi, medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Aktier tilhørende en tidligere ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds og aktier, som en ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds har afstået før ægteskabets indgåelse, medregnes dog ikke. Endvidere medregnes aktier, som tilhører eller har tilhørt selskaber, fonde m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har eller har haft en bestemmende indflydelse. Bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse foreligger, såfremt en eller flere personer i den i 1. pkt. nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet. Hvis aktierne er optaget til handel på et reguleret marked, kan bestemmende indflydelse efter en konkret vurdering foreligge ved en ejerandel på mindre end 50 pct.

Forarbejder

L 158/1991 til § 48 E, stk. 1

Det foreslås, at reglerne om 30 pct.s-beskatning ikke kan anvendes, hvis den skattepligtige har eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller kapitalen i den virksomhed, som den skattepligtige har indgået ansættelseskontrakten med, og i den forbindelse at reglerne i kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra i), 3. - 6. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Dette betyder, at der ved afgørelsen af, om den skattepligtige har haft en sådan forbindelse med den ansættende virksomhed, at de særlige regler om beskatning af personer udstationeret i Danmark ikke kan anvendes, skal henses til, om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i det udbetalende selskab m.v. Heri medregnes aktier, der samtidig tilhører den skattepligtiges nærmeste familie. Aktier, der tilhører en tidligere ægtefælle til denne personkreds, og aktier, som en nuværende ægtefælle til denne personkreds har afstået før ægteskabets indgåelse, medregnes dog ikke. Herudover medregnes aktier, der tilhører selskaber m.v., som den skattepligtiges nærmeste familie har haft bestemmende indflydelse over.

Ved lov nr. 458 af 9. juni 2004 blev formuleringen "kontrollen med eller kapitalen i den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået" ændret til "kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, med hvilken ansættelsesforholdet er indgået". Det fremgår af lovbemærkningerne i L 126/2003, at bestemmelsens anvendelsesområde ikke er ændret som følge af den ændrede formulering.

Praksis

Juridisk Vejledning 2018-1 afsnit C.F.6.1.6

Medarbejderen må ikke have direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller væsentlig indflydelse på den virksomhed, som ansætter medarbejderen. Dette gælder for de seneste 5 år forud for ansættelsen og under hele den ansættelsesperiode, hvor forskerskatteordningen anvendes. Se kildeskatteloven § 48 E, stk. 3, nr. 2.

Når arbejdsgiveren er et selskab, kan ordningen ikke anvendes, hvis medarbejderen ejer - eller inden for de seneste 5 år har ejet - 25 pct. eller mere af aktiekapitalen, eller råder - eller inden for de seneste 5 år har rådet - over mere end 50 pct. af stemmeværdien i det selskab, hvor medarbejderen ansættes.

Det er ikke kun medarbejderens egne aktier, der skal medregnes. Også aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt medarbejderens nærmeste familie, indgår i vurderingen. Har medarbejderens nærmeste familie bestemmende indflydelse over selskaber, der ejer aktier i arbejdsgiverselskabet, medregnes disse aktier også. Reglen svarer til den regel, der gælder for hovedaktionærer i aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2. Afgrænsningen af den nærmeste familie fremgår også af bestemmelsen.

En medarbejder, der ikke overskrider begrænsningen for medejerskab, kan anvende ordningen, uanset om medarbejderen er fx direktør eller bestyrelsesmedlem.

TfS 1994, 715 TSS

Told- og Skattestyrelsen blev af et advokatfirma bedt om at tage stilling til, hvorvidt en udlænding, der blev ansat som rådgiver for ledelsen i et dansk selskab kunne blive omfattet af beskatningen i medfør af kildeskattelovens § 48 E. Det skal bemærkes, at personen i forbindelse med sin ansættelse blev medlem af selskabets bestyrelse.

Told- og Skattestyrelsen svarede, at det afgørende var, om personen på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år forud for ansættelsen havde haft direkte eller indirekte del i ledelsen, kontrollen med eller kapitalen i selskabet.

Ved vurderingen af, hvorvidt en person har/har haft direkte eller indirekte del i ledelsen, tages udgangspunkt i, hvorvidt den pågældende ejer eller har ejet 25% eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50% eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50% af stemmeværdien i selskabet. Da dette ikke var tilfældet kunne han blive omfattet af § 48E-beskatningen.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Der henvises til spørgsmål 1.

Spørgsmål  3 og 4

Lovgrundlag

Der henvises til spørgsmål 1.