Parter

A

(v/Adv. Søren Aagaard)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Mikkel Christopher Hanskov)

Afsagt af landsretsdommer

Tine Egelund Thomsen 

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag angår, om skattemyndighederne ved ansættelsen af grundværdien for ejendommen beliggende Y1-adresse i Y2-by med virkning for årene 2007 til og med 2014 i medfør af den dagældende vurderingslovs § 17 skal give fradrag for forbedringer i form af trærydning på grunden. Ejendommen tilhørte i den pågældende år A.

Sagen er anlagt den 23. december 2015.

As påstande er:

Principalt:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A kan foretage fradrag for grundforbedringer med 56.250 kr. vedrørende rydning af træer på ejendommen beliggende Y1-adresse, 3210 i Y2-by med virkning for genoptagelsesåret 2007 til og med afståelsesåret 2014.

Subsidiært:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A kan foretage fradrag for grundforbedringer vedrørende rydning af træer på ejendommen beliggende Y1-adresse, Y2-by med virkning for genoptagelsesåret 2007 til og med afståelsesåret 2014.

Sagen hjemvises til SKAT med henblik på den beløbsmæssige opgørelse.

Skatteministeriets påstande er:

Principalt:              Frifindelse

Subsidiært:            Hjemvisning

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf afgørelse i sagen den 1. oktober 2015. I afgørelsen er anført bl.a.:

"...

Klagen vedrører fastsættelse af fradrag for forbedringer for vurderingsåret 2007.

Fradrag for forbedringer

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagers opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
...	...	...	...
...	...	...	...
...	...	...	...
Træfældning	0 kr.	56.250 kr.	Stadfæstet

...

Møde mv.

Klageren og dennes repræsentant har afholdt kontormøde med Landsskatterettens sagsbehandler.

Endvidere har klagerens repræsentant haft mulighed for at udtale sig for retten under et retsmøde.

Faktiske oplysninger

Den påklagede ejendom er beliggende på Y1-adresse, Y2-by, matr.nr. ...11.

Der er fremlagt et skøde, hvoraf det fremgår, at grunden er overtaget af klageren pr. 01. januar 2000.

Følgende fremgår af skødets punkt 1:

"...

Grunden har et areal på 1.200 m², heraf vej 0 m². Grunden sælges som den er og forefindes og som beset af køberen med ledninger og installationer, hegn, træer, plantninger og i øvrigt alt grunden med rette tilliggende og tilhørende i enhver henseende.

..."

Som dokumentation for de afholdte udgifter til byggemodning er der vedlagt bilag fra forsyningsselskaber samt fra G1.

Endvidere er der fremlagt udtalelse fra DONG Energy, hvoraf det fremgår: "... "

Det fremgår af oplysninger på ejendomsvurderingssystemet, at grunden ligger i grundværdiområde 15003, hvilket grunden har gjort fra første vurdering i 1986 og frem til genoptagelsesåret.

Klageren har den 25. februar 2014 indhentet erklæring fra ejendomsmægler R1. Følgende fremgår af mæglerens udtalelse:

"...

Til rette vedkommende

Undertegnede statsaut. Ejendomsmægler MDE, KB, som har 28 års erfaring med salg og vurdering af ejendomme, specielt sommerhuse og - sommerhusgrunde, er på opfordring blevet bedt om at udtale mig om min vurdering af, om en ubebygget grund, som har fået foretaget nedenstående grundforbedringer, vil kunne indbringe en højere salgspris end hvis de nævnte foranstaltninger ikke var foretaget.

Til det kan jeg svare utvetydigt ja.

Min vurdering er, at grunden ville kunne sælges til en pris, der mindste er forøget med det beløb de pågældende forbedringer havde kostet:

1. 1. Indskud til vandværk og elforsyning oplyst til kr. 31.039,00

   2. Installering af et mini-renseanlæg, (hovedanlæg) oplyst kr. 68.750,00

   3. Fjernelse og opskæring af ca. 120 styk 15 meter høje lærketræer inkl. opgravning af og fjernelse af rødder. (anslået stykpris kr. 375,00 eller i alt kr. 45.000,00)"

..."

Det fremgår ligeledes af mæglerens udtalelse, at de foretagne grundforbedringer på grunden vil kunne indbringe en højere salgspris end hvis de nævnte foranstaltninger ikke var foretaget.

Den af ejendomsmægleren skønnede udgift til fjernelse af træer på 45.000 kr. er efterfølgende ændret til 56.250 kr.

SKATs afgørelse

Der er ikke godkendt fradrag for udgifter til forbedringer opgjort til 118.971 kr., jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

Følgende fremgår af SKAT's afgørelse af 15. marts 2013:

"...

Fundament og rydning af rødder

Der gives ikke fradrag, da det ikke vurderes at øge grundens værdi i ubebygget stand.

..."

...

Klagerens opfattelse

Påstanden vedrører fradrag for følgende udgifter:

...

"...

Klageren har ved indsigelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling fremkommet med en revideret påstand, hvoraf følgende klagepunkter fremgår:

Udgifter til etablering af vand	...
Udgifter til etablering af el	...
Udgifter til etablering af rensningsanlæg	...
Træfældning 120 stk. træer á 375 kr.	45.000 kr.
I alt	144.789 kr.

Efter udsendelse af referat fra kontormøde er antallet af fældede træer ændret fra 120 stk. til 150 stk. svarende til en udgift på 56.250 kr.

Det af klageren tidligere anførte fremgår af indsigelse af 28. februar 2014:

"På vegne min klient A, skal jeg hermed vende tilbage i sagen i forlængelse af den af Skatteankestyrelsen fremsendte sagsfremstilling samt forslag til afgørelse af den 7. januar 2014.

Sagen ønskes behandlet af Landsskatteretten. Der begæres kontorforhandling samt tages forbehold for retsmøde i sagen.

Der nedlægges for Landsskatteretten følgende

PÅSTAND:

Indklagede, Skatteministeriet tilpligtes at anerkende at klager for vurderingsåret 2007 kan foretage fradrag for grundforbedringer med kr. 144.789.

SPECIFIKATION AF PÅSTANDEN:

Påstanden kan specificeres som følger:

Udgifter til etablering af vand (bilag 1)	...
Udgifter til etablering af el (bilag 2)	...
Udgifter til etablering af rensningsanlæg (bilag 3)	...
Træfældning 120 stk. træer a 375 kr.	45.000 kr.
Samlet påstand	144.789,45 kr.

SKATTEANKESTYRELSENS FORSLAG TIL AFGØRELSE:

Det af Skatteankestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse kan ikke tiltrædes.

...

RETSGRUNDLAG:

Af den tidligere gældende relevante vurderingslov §§ 17 og 18 fremgår følgende:

...

Af den tidligere gældende Juridiske Vejledning afsnit C,3 fremgik bl.a. følgende:

"Under visse betingelser skal SKAT ved vurderingen give fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde, jf. VUL § 17. Fradrag i grundværdien for forbedringer er en selvstændig ansættelse, der foretages i forbindelse med den almindelige ejendomsvurdering eller en årsomvurdering, som kan påklages i sædvanlig instansfølge.

Kravet i VUL §§ 17 og 18, stk. 1 om, at forbedringerne skal medføre en stigning i grundværdien betyder, at der kun kan gives fradrag for forbedringer, hvis forbedringerne medfører en stigning af værdien af grunden i ubebygget stand, jf. VUL § 13, stk. 1. Der kan derfor ikke gives fradrag for forbedringer, som vedrører bygningerne, eller andre af forskelsværdien omfattede bestanddele.

Bestemmelsen af, hvad der forstås ved grundforbedringer, kan volde vanskeligheder. Det er ikke muligt udtømmende at angive hvilke foranstaltninger, der omfattes af begrebet. Der skal dog som altovervejende hovedregel være tale om foranstaltninger af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden. Det følger heraf, at en omprioritering af ejendommen ikke kan anses som en forbedring i denne sammenhæng. Heller ikke dispositioner, hvorved en rettighed tilføres, eller en byrde fjernes fra ejendommen, falder ind under begrebet. I SKM2010.419.LSR har Landsskatteretten lagt til grund at en lokalplan er en immateriel foranstaltning, tæt knyttet til byggeriet, hvorefter det er Landsskatterettens opfattelse, at udarbejdelse af lokalplan ikke kan karakteriseres som en materiel foranstaltning, der vil virke værdiforøgende på grunden i ubebygget stand. I SKM2011.157.VLR har Vestre Landsret ligeledes fundet, at jordbundsundersøgelser ikke er omfattet af forbedringsbegrebet i VUL § 17.Dommen er ved SKM2012.350.HR stadfæstet af Højesteret, hvor resultatet begrundes med at allerede af den grund, at jordbundsundersøgelsen ikke havde ændret grundens beskaffenhed eller ført til en sådan ændring, kunne undersøgelsen ikke betragtes som en ændring af materiel karakter, der kan medføre fradrag efter VUL § 17.

Efter fast praksis anses udgiften til vejanlæg som en byggemodningsudgift, der tages i betragtning ved grundværdiansættelsen, og som efter sin art kan medføre fradrag i grundværdien. Det er dog kun udgifter, som vedrører det egentlige vejanlæg, som kan begrunde fradrag; andre udgifter som er forbundet med en udstykning, f. eks. til belysning, afmærkning og vejskilte, gives der ikke fradrag for.

Også udgifter til kloakering og etablering af vand-, gas- og elforsyning anses som udgifter, der kan medføre fradrag i grundværdien, herunder også den del af udgifterne til landinspektør, projektering og tilsyn, som vedrører kloak, vand og el, jf. SKM2010.419.LSR.

Som regel gives der kun fradrag for udgifter, der vedrører arbejder uden for grunden jf. nedenfor.

Fradraget i grundværdien for forbedringer er undergivet to begrænsninger. Fradrag må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien, jf. VUL § 17, og fradraget må ikke overstige de af ejeren faktisk afholdte udgifter til forbedringerne, heri medregnet værdien af eget arbejde, jf. VUL § 18, stk. 1.

I SKM2009.696.LSR bestemte Landsskatteretten, at det forhold, at en ejendom tidligere havde været bebygget og at der allerede var etableret forsyningsledninger i området, udelukkede ikke i sig selv, at en del af de afholdte udgifter i forbindelse med ny opførelse af bebyggelse på ejendommen kunne berettige til fradrag i grundværdien for forbedringer.

Se også SKM2010.793.LSR. Sagen vedrørte anmodning om fradrag i grundværdien for byggemodningsudgifter ved opførsel af nybyggeri på en tidligere byggemodnet grund på 2.254 kvm. Landsskatteretten godkendte skønsmæssigt et fradrag for udgifter til tilslutningsafgift med henvisning til, at det ikke kunne udelukkes, at en del af de afholdte udgifter dækkede betaling for arbejder, der var nødvendiggjort af hensyn til forsyningen til de nyopførte boligejendomme. Retten lagde herved vægt på en udtalelse fra de kommunale forsynings-værker samt den ændrede anvendelse af ejendommen, idet der tidligere havde ligget fabriksbygninger på ejendommen. Der blev ikke godkendt fradrag for udgifter til landinspektør, intern vej eller jordbundsundersøgelser.

Fradraget skal beløbsmæssigt holde sig inden for den værdiforøgelse, som forbedringen tilfører grunden i ubebygget stand. Der gives ikke fradrag for et beløb, hvormed de faktisk afholdte omkostninger måtte have oversteget værdiforøgelsen.

Da grundværdien skal svare til grundens handelsværdi i ubebygget stand inkl. grundforbedringer, kan der i mange tilfælde være grundlag for at indrømme et fradrag i grundværdien for forbedringer, som er afholdt forud for eller samtidig med købet af den ubebyggede grund, jf. VUL § 17.

Det er dog ingen betingelse for at opnå et fradrag, at grundforbedringen er foretaget forud for eller samtidig med købet af grunden, ligesom det heller ikke er en betingelse, at betalingen er sket forud for eller samtidig med købet.

Sker betalingen for eksempel i form af en tilslutningsafgift først i forbindelse med bebyggelse, kan der opnås fradrag for forbedringer, såfremt tilslutningsafgiften eller en del heraf vedrører foranstaltninger, som medfører en stigning i den ubebyggede grunds værdi. Dette kan fx. være tilfældet, hvor der opføres yderligere bebyggelse på en i forvejen bebygget grund, og hvor der derfor også foretages en yderligere byggemodning (anlæg af interne eller eksterne veje, forsyningsledninger m.v.).

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning / betjening af en konkret ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives et fradrag i grundværdien for sådanne udgifter. I disse situationer er der tale om en betalingsforpligtigelse, der kan trykke grundens værdi i ubebygget stand.

At det er muligt af få et fradrag i grundværdien for forbedringer, selv om udgiften afholdes i forbindelse med byggeriet (tilslutningsafgift) er ny praksis.

Ændringen i praksis skyldes Vestre Landsrets dom af 21. april 2009 SKM2009.323.VLR. I en sag om fradrag i grundværdien, jf. VUL § 17, for til-slutningsafgift til fjernvarme fandt landsretten, at tilslutningsafgiften måtte anses for betaling af en konkret investering til sikring af fjernvarmeforsyningen til den af sagen omfattede grund, og at der herefter ikke var grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end byggemodningsafgiften, som der var indrømmet fradrag for. Landsretten fandt videre, at fast administrativ praksis, hvorefter der ikke gives fradrag for tilslutningsafgift, ikke kunne føre til et andet resultat. Landsretten kunne ikke tilslutte sig, at den grundlæggende betingelse om, at der skal være tale om en forøgelse af grundens værdi, ikke var opfyldt. Landsretten anførte i den forbindelse, at selv om tilslutningspligten retligt betragtes som en byrde, var det ikke godtgjort, at byrden havde trykket ejendommens værdi, eller at etableringen af fjernvarme til området af den grund ikke havde øget grundens værdi.

På grundlag af oplysninger fra fjernvarmeværket om, at tilslutningsafgiften også var anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, blev sagen hjemvist til SKAT i overensstemmelse med sagsøgerens subsidiære påstand. Vestre Landsrets dom afløser Landsskatterettens kendelse i SKM2008.143.LSR.

En grundforbedrings værdiforøgelse kan opgøres som forskellen mellem den ansatte værdi af grunden i forbedret stand og den værdi, grunden skulle have været ansat til uden forbedringen. Det er værdiforøgelsen på vurderingstidspunktet, der skal tages i betragtning ved udmålingen af fradraget. Opgørelsen laves for udstykningen som helhed. Ved grundens værdi uden forbedring forstås råjordsprisen.

Ved bedømmelse af hvilken værdi grunden skulle have været ansat til uden forbedring forudsættes det, at plangrundlaget er på plads, så bebyggelse er mulig.

Især kan en bedømmelse af råjordsprisen i forbindelse med genoptagelse af ældre vurderinger volde vanskeligheder. Såfremt grunden/udstykningen er handlet umiddelbart op til byggemodningen vil den konstaterede salgspris kunne anvendes som råjordspris. Ved omvurdering efter bestemmelserne i VUL § 4 er det prisforholdene pr. vurderingsterminen ved senest forudgående almindelige vurdering, der skal lægges til grund ved udmålingen.

Der skal udøves et nyt, selvstændigt skøn over værdiforøgelsen ved hver vurdering af den ejendom, for hvilken der skal ansættes fradrag. Told- og skatteforvaltningen skal altså ved hver vurdering foretage en aktuel bedømmelse af råjordsprisen for den konkrete udstykning. Det betyder, at der eventuelt vil kunne gives fradrag for omkostninger, som ikke har kunnet udnyttes ved tidligere vurderinger. Nedenstående eksempel illustrerer dette:

Et areal, der overføres fra land til byzone, skønnes at have en værdi af 700.000 kr. umiddelbart efter overførslen. I løbet af året udføres der byggemodningsarbejder på arealet for 1.300.000 kr. Ved den førstkomne vurdering ansættes grundværdien til 1.250.000 kr. Uden byggemodningsarbejderne skønnes grundens værdi pr. 1. oktober at ville have været (uændret) 700.000 kr. Byggemodningen har således tilført grunden en værdi på 1.250.000 kr. minus 700.000 kr. i alt 550.000 kr. Af de afholdte omkostninger resterer 750.000 kr., som ikke berettiger til fradrag ved den førstkomne vurdering.

Som følge af stigende priser på grunde i området ansættes arealets grundværdi ved den efterfølgende vurdering til 2.100.000 kr. Antages det, at værdien af arealet uden byggemodning ikke ville have oversteget 800.000 kr., vil der ved den aktuelle vurdering være "plads" til et fradrag i grundværdien for forbedringer på 1.300.000 kr. svarende til de afholdte omkostninger.

I SKM2006.787.LSR fandt Landsskatteretten, at værdistigning af et areal som følge af byggemodning skulle opgøres som forskellen mellem den samlede vurdering efter udstykning reduceret med den samlede skønnede jordpris for arealet i uforbedret stand på vurderingstidspunktet. Sagen drejede sig om en parcelhusgrund, hvor udviklingen i råjordsprisen skønnedes at følge udviklingen i områdeprisen for grunden.

I SKM2010.616.LSR kunne der ved fastsættelse af råjordsprisen for en parcel på 8.797 kvm. i forbindelse med ansættelse af fradrag i grundværdien for grundforbedringer tages udgangspunkt i den i 1999 foretagne § 4 A vurdering for det oprindelige område på 120 kr. pr. kvm. Råjordsprisen i 2001 blev herefter skønnet til 125 kr. pr. kvm."

ANBRINGENDER:

Det gøres til støtte for den nedlagte påstand gældende af de af klager afholdte udgifter til grundforbedringer i alle tilfælde indebærer en værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien for Y1-adresse, og at fradraget ikke overstiger klagers udgift herunder værdien af klagers arbejde med træfældning.

Til belysning af at de pågældende arbejder har virket værdiforøgende for grunden vedlægges bilag 8, som er en erklæring fra statsautoriseret ejendomsmægler KB af den 25.2.2014. Som det fremgår af erklæringen erklærer en sagkyndig således at udgifterne til etablering af el, vand, hovedanlæg samt træfældning bevirker en værdiforøgelse mindst svarende til de udgifter som fremgår under specifikationen af påstanden jf. ovenfor.

Vestre Landsretsdommen refereret i SKM2009.323.VLR er netop udtryk for at der skal foretages en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde. Afgørelsen var udtryk for en underkendelse af hidtidig praksis og dette skal således foretages i hvert enkelt tilfælde uanset hvad der i øvrigt fremgår af Den Juridiske Vejledning.

Da de anførte udgifter jf. bilag 8 utvivlsomt har medført en værdiforøgelse af grunden skal den principale påstand imødekommes.

SKAT opfordres endvidere til at dokumentere hvad fradraget på de 20.000 kr. angår. Det skal understreges at Skatteankestyrelsens forslag hvorefter dette fradrag foreslås fjernet er uholdbart og uhjemlet allerede fordi Skatteankestyrelsen ikke har søgt sagen oplyst, hvorfor officialmaksimen ikke er iagttaget. Der er formodning for at fradraget på de 20.000 kr. er reelt begrundet i ældre forhold og skal fradraget fjernes må SKAT dokumentere at fradraget er givet på fejlagtigt grundlag

AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER:

Der anmodes som anført om kontorforhandling i sagen og der tages forbehold for at begære retsmøde i sagen.

Der indhentes p.t. yderligere dokumentation til brug for sagen. " Klagerens indsigelse af 20. februar 2015:

"...

Min retsmødebegæring fastholdes primært af hensynet til den bevisvurdering af det fremlagte som Skatteankestyrelsen har anlagt i sit forslag og som klager hverken er enig i eller finder betryggende. Navnlig er det tankevækkende at Skatteankestyrelsen finder sig mere kompetent til at vurdere en grunds værdi med/uden træer i forhold til en statsautoriseret ejendomsmægler jf. den fremlagte vurdering fra mægler.

På den baggrund synes det belejligt for Skatteankestyrelsen at foreslå at afskære retsmødet blot for at få sluttet sagen uden en egentlig mundtlig procedure der som bekendt kan gøre en stor forskel i sagernes udfald. Herefter er eneste udvej for klager at gå til domstolene.

Derfor vil det være hensigtsmæssigt at Landsskatteretten hører klager da der netop bl.a. er tale en bevisafvejning i sagen og ikke en ren juridisk sag.

Jeg imødeser derfor et telefonopkald fra Landsskatteretten med henblik på en berammelse af retsmødet. "

I forbindelse med retsmøde den 23. september 2015 fremkom repræsentanten med følgende bemærkninger dateret 26. maj 2015:

"På vegne af min klient vender jeg hermed tilbage til sagen. Det nye forslag til afgørelse af den 15. april 2015 kan heller ikke tiltræde af min klient.

Jeg henviser igen til det tidligere anførte vedrørende sagens materielle side, som fastholdes i det hele. Sagen er fortsat ikke blevet bedømt på forsvarligt faktisk og juridisk grundlag. Det fremsendte forslag er derfor fortsat baseret på generelle betragtninger og henvisninger til mere eller mindre relevante retskilder.

I forhold til forslaget omkring nægtelse af retsmøde bemærkes følgende:

..."

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Vurderingslovens § 13, stk. 1 har følgende ordlyd:

"...

§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse. "

Af dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18 fremgår følgende: "§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk.2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år for skov, der vurderes i henhold til §15, stk. 1-3, dog 60 år før vurderingen.

..."

Det fremgår ikke af ordlyden af dagældende § 17 i vurderingsloven, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedring.

Ifølge praksis skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. Højesterets dom af 25. maj 2012, offentliggjort i SKM2012.350.HR. Det er en betingelse, at den pågældende foranstaltning ikke er anlagt til brug for det konkrete byggeri, men er knyttet til den ubebyggede grund, jf. Højesterets dom af 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR.

I øvrigt er det praksis, at det er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse. Dette følger bl.a. af Højesterets dom af den 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Forsyningsanlæg

...

Kloakforsyning

...

Elforsyning

...

Tilslutningsafgifter

...

Tilslutning vand og el

...

Fældning af træer

Det fremgår af klagerens oplysninger, at der på grunden er fældet i alt 150 træer. Arbejdet er udført af klageren selv og opgravning/fjernelse af rødder er udført af G1.

Det fremgår af oplysninger fra ejendomsmægler R1, at grundforbedringerne, herunder træfældningen vil kunne indbringe en højere salgspris end hvis de nævnte foranstaltninger ikke var foretaget.

Klagerens eget arbejde er skønnet af ejendomsmægleren til at udgøre 56.250 kr.

Det er rettens opfattelse, at der jævnfør vurderingslovens §§ 17 og 18, kan godkendes fradrag i grundværdien for forbedringer, der har bevirket en stigning i handelsværdien af grunden i ubebygget stand.

Det arbejde, der er udført i forbindelse med rydning af træer anses ikke af retten for at være en grundforbedrende foranstaltning, idet er henvises til SKM2013.833.HR.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

..."

Der er foretaget syn og skøn i sagen, og i skønserklæringen af 13. juni 2016, der er udarbejdet af ejendomsmægler, valuar PL, er anført bl.a.:

"...

Skønsmanden bedes efter gennemgang af sagens akter og efter en besigtigelse af ejendommen beliggende Y1-adresse, Y2-by efter bedste evne besvare følgende spørgsmål:

Spørgsmål 1:

Skønsmanden bedes udfærdige en kort generel og overordnet beskrivelse af skønsrekvirentens tidligere ejendom beliggende Y1-adresse, Y2-by.

Svar på spørgsmål 1:

Ejendommen er en fritidsgrund beliggende i vel-udbygget sommerhusområde. Området ligger i Y3. Grunden er beliggende ca. 1 km. fra vandet på en lille sommerhusvej, uden gennemkørende trafik. Grunden er beliggende på hjørnet af Y4-adresse og Y1-adresse, og de to bagvedliggende huse har indkørsel op mod grunden. Man kan således med lidt god vilje sige at grunden har "vej på 2 sider", hvoraf den ene vej er en indkørsel. Rundt om grunden er bygget individuelt opførte sommerhuse, der således alle har forskelligt præg, hvilket er med til at øge værdien i området.

Grunden er ikke kloakeret, afløb går til septictank med nedsivningsanlæg.

På grunden er opført et fritidshus i 2006, dette hus er ikke omfattet af Syn og Skøn og er derfor ikke besigtiget.

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes vurdere den kontante handelsværdi for grunden beliggende Y1-adresse, Y2-by i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse ved overdragelse per 1. oktober 2005, 1. oktober 2006, 1. oktober 2007. Værdiansættelse bedes foretaget ved et normalt salg med sædvanlig udbudstid. Besvarelsen ønskes foretaget uden hensyntagen til de opførte ejendomme på grunden og til den offentlige vurdering. Besvarelsen ønskes foretaget alternativt under hensyntagen til, at det har været nødvendigt at fælde træer og opgrave rødder som sket og til, at dette ikke har været tilfældet.

Svar på spørgsmål 2:

I netop disse år hvor salgssummen skal skønnes indtraf finanskrisen i Danmark. De fleste mener at den "først" indtraf i oktober 2008, men på sommerhusmarkedet startede krisen i september 2006, hvor bunden gik fuldstændig ud af markedet inden for en måned. Det var en meget hård og kold opbremsning. Samtidig gik der tid før såvel ejendomsmæglere som sælgere indså, at opbremsningen var mere end bare en mindre pause i salget - og dette afspejlede sig også i prisernes udvikling.

I 2005 kunne man sælge alt hvis det hed noget med sommerhus. Alle mente at det var et marked hvor der kunne tjenes gode penge - og det kunne man.

Min salgspris skøn er under forudsætning af at grunden i øvrigt ikke var byggemodnet med el- og vand tilslutning betalt - men altså alene en sommerhusgrund med byggeret til at opføre et sommerhus indenfor byggelovens regler.

1/10-2005 uden træer kunne sælges for 850.000 1/10-2005 med træer kunne sælges for 650.000

1/10-2006 uden træer kunne sælges for 900.000 1/10-2006 med træer kunne sælges for 750.000

1/10-2007 uden træer kunne sælges for 750.000 1/10-2007 med træer kunne sælges for 500.000

Der er ingen matematik i at der er et større nedslag for træer i 2007 end i 2005, dette skyldes alene at træerne vil blive brugt i forhandlinger til begrundelse for et større nedslag i 2007 end i 2005. Det har derfor stor betydning i en handelssituation at der er fjernet træer og rødder fra en grund - den er med andre ord "lige til at gå til" for en bygherre.

Spørgsmål 3:

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold der er tillagt betydning ved besvarelsen af spørgsmål 2.

Svar på spørgsmål 3:

Det der er lagt mest vægt på i besvarelsen af spørgsmål 2 er det generelle marked i 2005 - 2007. Omsætningen af solgte ejendomme i stk. faldt med mere end 50%, og dette afspejlede sig naturligvis også i udbudspriserne priserne. Ikke direkte overført, da sommerhuse og sommerhusgrunde oftest er et "ekstra gode" man har i husholdningen og derfor ikke er så belastet af økonomisk som man er af sin helårsbolig.

Der er også lagt vægt på de grunde der er solgt i nærområderne i disse år og til hvilke priser samt grundenes beliggenhed (sammenligningsejendomme).

Endelig er der lagt vægt på grundens beliggenhed på vejen, adgangsforhold, nærhed til strand, Y5 mv.

...

Skatteministeriet ønsker, jf. retsplejelovens § 197, at stille følgende spørgsmål til skønsmanden:

Spørgsmål 1A:

Såfremt skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 2 finder, at grundens handelsværdi er forskellig afhængig af, om jordarbejderne har været udført eller ikke, bedes skønsmanden begrunde, hvilke forhold, der efter skønsmandens opfattelse medfører forskellige værdier.

Svar på spørgsmål 1A:

Hovedårsagen til forskelsværdierne er "salgbarhed" og "overskuelighed"

Hvor tilgængelig er grunden for en ny ejer, der ønsker at bygge et hus. En grund uden træer, som måske har randbeplantning og enkelte solitære træer er for det første væsentlig mere overskuelig for en ny ejer at forestille sig sit kommende hus på og for det andet vil det værre billigere at bygge huset - da man ikke skal beregne omkostninger til at rydde, fælde, fjerne og rodfræse grunden. Alt sammen arbejder der skal udføres før der kan støbes og bygges på grunden - og måske endda også nødvendig for at man kan beslutte hvor huset skal placeres mest hensigtsmæssigt.

Ofte er omkostningen til "udbedringer" i dette tilfælde rydning af grunden lavere end et eventuelt nedslag i salgsprisen - da køber så ikke kan bruge den "uoverskuelige proces" som argument for at udgiften til fjernelse er "uoverskuelig".

Hvis man som sælger vælger at gøre sin ejendom mere salgbar end naboejendommen, sker det således for at gøre sig mere interessant overfor potentielle købere og for at berettige prisen for ejendommen, som bliver mere overskuelig.

Spørgsmål 1B:

Skønsmanden bedes oplyse, om værdiansættelsen af den omhandlede grund ved besvarelsen af spørgsmål 2 er baseret på handler af tilsvarende ejendomme i området i årene 2005, 2006 og 2007.

Svar på spørgsmål 1B:

Ja til dels. Der er fundet enkelte sammenligningsejendomme - men der blev ikke solgt særlig mange grunde i nærområdet i disse år.

Sammenligningsejendomme:

Y6-adresse, solgt 31/8-2007 for 220.000 (længere væk fra havet)

Y7-adresse solgt 10/3-1995 for 60.000 og i 1998 for 75.000 (der var 2 store efterspørgselsstigninger efter denne periode frem til 2005)

Y8-adresse solgt 14/7-2007 for 1.400.000 (ligger fantastisk direkte til lille sø, hvor i mod den vurderede ejendom er mere "almindelig")

Y9-adresse solgt 14/4-2003 for 350.000 (rimelig sammenlignelig grund, 2003 var dog inden de helt store prisstigninger der kom i 2004 - 2005)

Her ud over er besvarelsen af spørgsmål 2 også baseret på min erfaring med salg af sommerhuse og sommerhusgrunde i Nordsjælland i de berørte år.

Spørgsmål 1C:

Skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold, der er indgået ved besvarelse af spørgsmål 1-2 og hvilken vægt disse forhold er tillagt.

Svar på spørgsmål 1C:

Følgende forhold er indgået i besvarelsen:

Erfaring med salg og efterspørgsel af sommerhuse og sommerhusgrunde 30% Erfaring med betydning af ejendommens salgbarhed ved salg i et vanskeligt marked 30%

Erfaring med vigtigheden af at køber kan overskue fremtidige omkostninger ved købet. 30%

Sammenligningsejendomme. 10% (brugt til at dokumentere at de 3 øverste faktorer også holder jf. faktiske salgspriser).

..."

Der er fremlagt et luftfotografi af grunden taget i 2002, et luftfotografi af ejendommen fra 2015 samt et fotografi af A, hvor han holder en motorsav.

Endvidere er der fremlagt bl.a. et tilbud af 20. marts 2005 vedrørende udførelse af fundament, kloak og rydning af rødder fra G1, to fakturaer af 2. maj og 30. juni 2005 fra dette firma samt en faktura af 16. juni 2005 fra Vognmand IO vedrørende posterne "Bortkørt rødder" anført til 4,5 timer samt "Afgift" anført til 10,25 tons.

Forklaringer

Der er afgivet partsforklaring af A og forklaring af skønsmanden, ejendomsmægler og valuar PL.

A har forklaret bl.a., at første gang han skrev brev til SKAT om fradrag for grundforbedringer var den 19. december 2010. De første to år herefter forsøgte han selv at ordne dette spørgsmål med SKAT. Han følte imidlertid, at han blev behandlet dårligt og kontaktede derfor en advokat.

Han overtog den omhandlede grund i 2000. Samtidig købte han en anden grund, og grundene lå over for hinanden. Han købte den grund, som denne sag handler om, med henblik på at have kontrol over, hvad der lå foran den anden grund, han købte. Udstykning af grundene fandt sted for 30 år siden. Da han overtog den grund, som denne sag handler om, var den et vildnæs. Udover skoven var der en underskov af hyld og tjørne. Det tog fire til fem weekender fra morgen til aften at fjerne underskoven. Træerne på grunden skulle fældes, og det kunne man først gøre, når underskoven var væk. Omkring slutningen af 2004 gik han i gang med at fælde træerne, og han blev færdig i 2005. Det var nødvendigt at fælde alle træerne for at få et overblik over grunden, så man kunne se hvor på grunden, der kunne bygges et sommerhus. De ønskede at bygge et sommerhus. Han fældede omkring 150 træer, og træerne, der var i forskellig størrelse, stod med mindre end en meters mellemrum. Han har fået at vide, at træerne var omkring 30 år gamle. Forevist udateret fotografi af ham selv, hvor han holder en motorsav, har han forklaret, at fotografiet blev taget på grunden i forbindelse med, at han fældede træerne. Han har prøvet at gå tilbage i sin hukommelse for at huske, hvor mange træer han fældede, og han har tænkt over, hvor meget der blev kørt væk. Der var alene enkelte hjørner af grunden, hvor der ikke var træer. Træernes rødder blev gravet op og transporteret væk af et firma. Der blev kørt 10 tons rødder væk, og det var alle rødderne. Efter træerne var fældet, gik de i gang med at se på hvor på grunden, der skulle bygges et sommerhus. De solgte det sommerhus, der lå på den anden grund, og de byggede et lidt bedre sommerhus på den grund, som denne sag handler om. Det var nødvendigt at fælde 40-50 træerne for overhovedet at kunne bygge på grunden. De flyttede ind i sommerhuset i slutningen af 2006, og sommerhuset blev solgt i 2014.

Foreholdt faktura af 30. juni 2005 fra G1 har han forklaret, at denne faktura vedrører noget ekstraarbejde. Den vedrører ikke tilbuddet af 21. marts 2005 fra A og G1 og G1 har udført arbejde for ham i overensstemmelse med tilbuddet af 20. marts 2005.

Han søgte ikke om fradrag i grundværdien for den anden grund, han købte, da han ikke kendte reglerne dengang, han fældede træerne på den grund. De forhandlede ikke om nedslag i købesummen for grundene i sin tid som følge af træerne herpå.

Skønsmanden PL har forklaret bl.a., at hun kan vedstå den skønserklæring af 13. juni 2016, hun har afgivet. Hun har været ejendomsmægler i Nordsjælland i 21 år. Hun har ejet sin ejendomsmæglersforretning i G10-by i 11 år. Før det solgte hun sommerhuse i det område, hvor ejendommen i denne sag ligger, fra en ejendomsmæglerforretning i Y11-by. Hun har i øjeblikket to ejendomme til salg i det område, som ejendommen i denne sag ligger i. Hun kender dette område godt.

I denne sag var der tale om en byggegrund med en byggeret. En sådan grunds omsætningsværdi øges ved træfældning og fjernelse af rødder, da dette er nødvendigt for at kunne bygge et hus og derved anvende grunden til det, den er bestemt for. Disse jordarbejder knytter sig til klargøring, da man ikke kan bygge på grunden uden først at fjerne træerne og grave rødderne væk. Når man skal bygge på grunden, skal man minimum 90 cm ned i jorden, da det er frostfri dybde. Her er det et spørgsmål om, hvem der rydder træerne, altså sælger eller køber. Hun kan ikke vurdere, hvor tæt træerne stod dengang. Det område, ejendommen ligger i, springer nemt i skov. Hun har kendskab til, at en bekendt sidste år betalte 30.000 kr. for at få fældet seks træer samt fjernet rødderne. Det er en større operation at fælde så mange træer, og der skal bruges store maskiner hertil.

Vedrørende svaret på spørgsmål 1A har hun forklaret, at man gør en grund salgbar ved at gøre noget af købers arbejde. Da hun anvendte ordet "forskelsværdien" ved besvarelsen af spørgsmålet, henviste hun ikke til den betydning, som dette ord måtte have i vurderingsloven. Hendes vurdering ville have været den samme, hvis træerne havde været placeret på 200 m2, da situationen er den, at man ikke kan forestille sig, hvordan grunden er, og hvordan den kan anvendes, når der er mange træer på den. Man kan sige, at man "pakker grunden ud" ved at fjerne træerne. Hertil kommer også sparede byggeomkostninger for køber. Ved at fælde træerne og fjerne rødderne har man således både gjort grunden attraktiv for køber, og gjort grunden salgbar, fordi den er klar. Rent salgsmæssigt er der tale om en forbedring af grunden. Træfældningen og fjernelsen af rødder forøger både værdien af grunden og salgbarheden. Hun mener, at i salgsmæssigt øjemed vil det samme gøre sig gældende for en indlagt stikledning.

Hun mener ikke, at man kan kalde det vedligehold at fjerne træerne på en grund. Om grunden springer i skov igen efter en trærydning, kommer an på, om man slår græsset på grunden og vedligeholder den. Hun mener ikke, at man kan sammenligne fældning af træer på en grund med en udgravning til fundament, da en udgravning af fundament binder i forhold til, hvor det senere hus skal ligge, hvilket ikke er tilfældet ved fældning af træer.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført bl.a.:

"Det gøres gældende at sagsøgers træfældning og rydning af rødder i 2007 er omfattet af forbedringsbegrebet, jf. LBK nr. 740 af 03.09.2002 § 17, idet fældningen af træer og rydning af rødder har bevirket en stigning i grundværdien i ubebygget stand.

At arbejdet har medført en stigning i grundværdien i ubebygget stand er under denne sag bekræftet af syn og skønsmanden, jf. skønserklæringen som fremsendt til retten og parterne den 13. juni 2016.

Det fremgår af skønsmandens besvarelse af spørgsmål 2 at:

"Min salgspris skøn er under forudsætning af at grunden i øvrigt ikke var byggemodnet med el- og vand tilslutning betalt - men altså alene en sommerhusgrund med byggeret til at opføre et sommerhus indenfor byggelovens regler.

1/10-2005 uden træer kunne sælges for 850.000

1/10-2005 med træer kunne sælges for 650.000

1/10-2006 uden træer kunne sælges for 900.000

1/10-2006 med træer kunne sælges for 750.000

1/10-2007 uden træer kunne sælges for 750.000

1/10-2007 med træer kunne sælges for 500.000

Således vurderer skønsmanden at alene sagsøgers arbejde med træfældning og rydning af rødder har bevirket en forøgelse af grundværdien med mellem 200.000 - 250.000 kr."

Sagsøger har således i denne sag ført et sikkert bevis for at hans arbejder har medført en stigning i grundværdien på mellem 200.000 - 250.000 kr. jf. den sagkyndiges svar jf. skønserklæringen.

Skal sagsøgte herefter slippe afsted med at sagsøger ikke får anerkendt fradraget som er omfattet af lovens ordlyd m.v. kræver dette et meget sikkert holdepunkt for at sagsøgtes udlægning af retstilstanden er korrekt.

Det bestrides at store dele af sagsøgtes udlægning af såvel faktum som jus i processkrifterne er korrekt.

Der er utvivlsomt tale om forbedringer, der medfører en stigning i grundværdien i ubebygget stand jf. dagældende vurderingslov. Der er endvidere tale om foranstaltninger af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden.

Grundens beskaffenhed er netop blevet ændret ved jordarbejderne i nærværende sag cfr. SKM2012.350.HR.

Under alle omstændigheder er der, jf. skønsmandens besvarelse af de stillede spørgsmål tale om en grundværdiforøgende udgiftsafholdelse af samme karakter som sædvanlige byggemodnende foranstaltninger, der klargør en grund til bebyggelse, jf. SKATs Juridiske Vejledning afsnit H,A.3.3.2. samt SKM2013.369.HR. Begrebsmæssigt præciseres det dog, at træfældning ikke definitorisk falder under byggemodning.

Sagsøgtes henvisning til betænkning 869 fra 1979 (...) har ikke betydning for denne sag.

Det er endvidere ret åbenlyst ikke korrekt, når sagsøgte i duplikken side 2, 4. afsnit anfører at forbedringen ikke har varig karakter og at grunden er for lille til at der kan anerkendes fradrag.

***

I bilag 5 er det ikke specificeret hvad rydningen af rødderne efter sagsøgers fældning af træer konkret kostede.

Da der endvidere i sagen er tale om fastsættelsen af værdien af sagsøgers eget arbejde vil der nødvendigvis være tale om et skøn af værdien af dette arbejde. Baseret på en anslået pris på 375 kr. pr. træ udgør værdien af ejers eget arbejde 56.250 kr. baseret på 150 træer.

Der henvises til Højesterets dom offentliggjort i SKM2004.162.HR, hvor Højesteret fastslog, at skatteyderen blot skulle sandsynliggøre størrelsen af en afholdt udgift for at opnå ret til et lovhjemlet skattemæssigt fradrag.

Under alle omstændigheder må der subsidiært skulle henføres en skønsmæssig del af sagsøgers arbejde til grundforbedringer, henset til at hele grunden var bevokset med træer og således ikke alene var beplantet i det område hvor ejendommen senere blev opført.

Fradraget skal endvidere anerkendes fra 2005 med virkning fra genoptagelsesåret 2007, jf. tillige Landsskatterettens kendelse ..., side 14 øverst.

At der ikke findes en afgørelse på området som fastslår, at der ikke er givet fradrag for træfældning efter vurderingslovens § 17 er ikke som tilsyneladende antaget af sagsøgte, jf. sagsøgtes processkrift af 30. september 2016, ensbetydende med at sagsøger ikke skal have det fradrag han efter loven er berettiget til.

Det bemærkes at der heller ikke findes en afgørelse hvor domstolene har afslået at give fradrag for træfældning m.v. Spørgsmålet har således blot ikke været forelagt domstolene før.

***

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde at retten måtte nå frem til at sagsøgte skal anerkende at der skal foretages fradrag for grundforbedringer men at den skønsmæssigt opgjorte værdi af arbejdet ikke kan lægges til grund.

Værdiansættelsen må herefter overlades til SKAT."

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført bl.a.:

"Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at han er berettiget til et fradrag i grundværdien for udgifter til fældning af træer og opgravning af rødder på den omhandlede ejendom.

Det påhviler efter fast retspraksis sagsøgeren at godtgøre, at han er berettiget til et fradrag i grundværdien, og at der dermed er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse, jf. bl.a. UfR 2004.1516 H (SKM2004.162.HR). Den bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

...

Fradrag efter vurderingslovens dagældende § 17 er betinget af, at der foreligger en forbedring, der bevirker en stigning i grundværdien. Det er alene foranstaltninger, der påvirker værdien af den ubebyggede grund, som indgår i værdiansættelsen, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1, og det er derfor også kun sådanne foranstaltninger, der er omfattet af vurderingslovens dagældende § 17.

Reglen i § 17 blev første gang lovfæstet ved lov nr. 352 af 12. august 1922 om Beskatning til Staten af faste Ejendomme. Det fremgår af denne lovs § 3, nr. 4, at der gives fradrag i grundværdien for forbedringer, hvis forbedringerne må antages at have virket værdiforøgende ved ansættelsen. Af lovmotiverne (Rigsdagstidende 1921/ 22, Tillæg A, spalte 3258) fremgår det, at man med loven opretholdt den hidtil hjemlede adgang til fradrag for forbedringer. Den hidtidige adgang var fastsat i et cirkulære af 1. marts 1916 fra Over-Skyldrådet til samtlige Vurderingsråd. I cirkulæret nævnes bl.a. dræning, overrisling, opfyldninger, vejanlæg, indhegning, pilotering og kloakanlæg som eksempler på fradragsberettigede forbedringer.

Det bemærkes, at der er tale om en lille grund, hvilket i sig selv indebærer, at der ikke er adgang til fradrag for forbedringer efter vurderingsloven for udgifter til foranstaltninger internt på grunden, jf. bl.a. SKM2015.264.BR, SKM2014.553.BR og SKM2013.840.BR.

1. Træfældning m.v. er ikke en grundforbedrende foranstaltning

Fældning af træer samt fjernelse af rødder er ikke en foranstaltning, der er omfattet af forbedringsbegrebet i vurderingslovens dagældende § 17. Sådanne arbejder kan ikke medføre en stigning i grundens værdi i ubebygget stand.

Det er i SKM2012.350.HR fastslået, at der i overensstemmelse med administrativ praksis som hovedregel kun foreligger en grundforbedring, hvis der er tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi.

Efter administrativ praksis medregnes værdien af visse anlægsarbejder som pilotering og pladsbelægning samt beplantning ikke til grundværdien. Det vil sige, at der er tale om foranstaltninger, der ikke indebærer en stigning i grundens værdi i ubebygget stand.

Om grundværdien anføres i SKATs vurderingsvejledning fra 2007, afsnit H,A.3.1, bl.a.:

"Det forudsættes, at grunden ikke er tilført værdier, som kan henregnes til forskelsværdien. Se afsnit H,A.2.2.2 om forskelsværdien. I forhold til ejendomsværdien er det, der ikke medtages, især værdien af bygningerne, værdien af visse anlægsarbejder som pilotering og pladsbelægning samt værdien af hegn og beplantning." ...

I afsnit H,A.2.2.2 fremgår endvidere:

"Ved forskelsværdien forstås forskellen mellem ejendomsværdien og grundværdien, jf. VUL § 5, stk. 2. Forskelsværdien udgøres hovedsageligt af bygningsværdien, men omfatter også værdien af anlægsarbejde, som ikke kan henføres til grundværdien, samt af hegn og beplantning. " ...

Der findes ikke afgørelser fra domstolene, Landsskatteretten eller SKAT hvor udgifter til fældning af træer samt fjernelse af rødder udgør en forbedring i vurderingslovens § 17's forstand.

Det fremgår af sagens oplysninger, at der på grunden blev fældet i alt 150 træer, jf. bilag E. Videre fremgår det, jf. bilag 3, at sagsøgerens ejendom i 2006 var bebygget, og at træerne på ejendommen ligeledes var fældet. Af faktura af 2. maj 2005 (...) fremgår det, at G1 har foretaget opgravning af rødder på ejendommen. Der henvises i fakturaen til tilbud af 20. marts 2005.

Der er dermed tale om arbejder, der blev udført i tilknytning til byggeriet på grunden. Fældning af træer samt fjernelse af rødder var således en forudsætning for opførelsen af byggeriet, og arbejderne skete i forbindelse med udførelsen af fundamentet. Sådanne arbejder medfører ikke en stigning i grundens værdi i ubebygget stand i vurderingslovens forstand. Arbejdet skal derimod henregnes til byggeomkostningerne (forskelsværdien).

Det bemærkes, at det ikke er usædvanligt, at der i forbindelse med udgravning til bygninger på ubebyggede grunde fjernes beplantning, buske og træer, samt disses rødder. Omkostninger til et sådant "rydningsarbejde" er således en naturlig del af omkostningerne forbundet med at opføre en bygning.

Desuden udgør fældning af træer mv. ikke en vedvarende foranstaltning. Træer og anden bevoksning er karakteriseret ved, at det er naturligt forekommende og vil, når det fjernes, med tiden gro op igen. Fældning af træer mv. er derfor en foranstaltning, der efter sin art udgør genopretning/vedligeholdelse af grunden.

Genopretning er ikke omfattet af vurderingslovens forbedringsbegreb, jf. SKM2006.427.HR.

Til støtte for, at der reelt er tale om genopretning frem for en ny foranstaltning, taler desuden, at der også efter skønsmandens opfattelse er tale om, at grunden "udbedres", jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål IA:

"..."

Det ligger da også fast, at en udgift til fældning af træer m.v. typisk opstår som følge af, at en grund får lov at ligge uberørt hen i en længere periode.

Arbejder, der udføres i forbindelse med almindeligt vedligehold af en grund, er heller ikke grundforbedrende i vurderingslovens forstand. Sådanne arbejder indebærer ikke en materiel ændring af grundens beskaffenhed, som øger grundens værdi, jf. SKM2012.350.HR.

Derudover bemærkes, at såvel træfældning som fjernelse af rødder er foranstaltninger, hvor der fjernes noget fra grunden. Sædvanligvis er der ved en grundforbedring tale om, at der er blevet tilført grunden en foranstaltning, som f.eks. en vej, et kloakanlæg eller andet. Sådan en foranstaltning vil i de fleste tilfælde være værdiforøgende i den forstand, at "grunden" er mere værd efter fjernelsen. Foranstaltningen vil dog ikke medføre en stigning i grundværdien, da foranstaltningen ikke er grundforbedrende i vurderingslovens forstand.

Det anførte i replikken (side 2, øverst) om, at sagsøgerens arbejde med træfældning og opgravning af trærødder har medført en stigning i grundværdien, og at denne stigning er bekræftet af skønserklæringen af 13. juni 2016 bestrides.

Under alle omstændigheder beror det på en retlig vurdering, som det hverken tilkommer skønsmanden at foretage, eller som er foretaget af skønsmanden, om en værdiforøgelse skal henregnes til grundværdien eller til et af vurderingslovens andre værdibegreber, jf. SKM2015.503.ØLR. Allerede derfor kan skønserklæringen ikke danne grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse.

Hertil kommer, at det i skønsmandens besvarelse af spørgsmål 2 anførte om, at grunden ville kunne sælges for to forskellige beløb med og uden træer, i svaret på spørgsmål IA er begrundet med, at:

"..."

Der er dermed tale om, at en potentiel køber vil have bedre mulighed for at handle salgsprisen ned, hvis der er et større arbejde forbundet med opførelsen af et sommerhus - med andre ord kan markedsværdien af en byggegrund være påvirket af de forventede byggeomkostninger.

Det forhold, at grunden, ifølge skønsmanden, vil kunne sælges for en højere pris, hvis træerne m.v. er fjernet, end hvis de ikke er fjernet, er således en følge af sparede byggeomkostninger og ikke en følge af en stigning i grundværdien. Eksempelvis kan en grund, der allerede er funderet, også sælges for en højere pris, uden at det indebærer, at funderingen udgør en grundforbedrende foranstaltning i vurderingslovens forstand.

Det fremgår af skønsmandens besvarelse (...), at omkostningerne til salgsmodningen (ofte) er lavere end skønsmandens værdiansættelse. Det viser også, at der ikke er tale om en stigning af grundens værdi men derimod en sparet byggeomkostning, som påvirker omsætningsværdien.

Det er i øvrigt naturligt, at en køber generelt vil være villig til at betale mere for en grund, hvis man opnår en sparet byggeomkostning ved handlen. Det gælder uanset, om den sparede byggeomkostning relaterer sig til fundering, pladsbelægning, træfældning eller andre omkostninger, som knytter sig til opførelsen af bygninger.

Den værdiforøgelse, som ifølge skønserklæringen er indtrådt ved de pågældende arbejder, skal således ikke henregnes til hvad der i vurderingslovens forstand forstås ved grundværdien.

Det bestrides, at de af sagsøgeren fremlagte oplysninger fra ejendomsmægler R1 (...), hvor det fremgår, at grundforbedringerne, herunder træfældningen vil kunne indbringe en højere salgspris end hvis de nævnte foranstaltninger ikke var foretaget, godtgør, at sagsøgeren er berettiget til fradrag i grundværdien.

Det bemærkes desuden, at erklæringen i bilag ... er ensidigt indhentet til brug for denne skattesag, hvorfor den ikke kan tillægges bevismæssig værdi.

Samlet set har sagsøgeren ikke godtgjort, at arbejdet med træfældning og fjernelse af rødder på den omhandlede ejendom udgør grundforbedrende foranstaltninger. Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at han er berettiget til et fradrag i grundværdien, jf. den dagældende vurderingslovs §§ 17 og 18.

1. Ad hjemvisningspåstanden

For det tilfælde, at retten måtte lægge til grund, at sagsøgeren er berettiget til fradrag i grundværdien for udgifter til træfældning og fjernelse af rødder, gøres det gældende, at sagen skal hjemvises til SKAT med henblik på den beløbsmæssige opgørelse.

Det tilkommer skattemyndighederne at fastsætte fradraget skønsmæssigt, jf. bl.a. UfR 1971.581 H, UfR 1975.196 H, UfR 1978.660 H og UfR 1982.1115 H.

Rydning af rødder blev udført af G1, jf. bilag E, side 2, mens arbejdet med fældning af træer efter det oplyste blev udført af sagsøgeren selv. Det fremgår ikke nærmere, hvad udgifterne til dette arbejde udgjorde.

I relation til opgørelsen af værdien af sagsøgerens eget arbejde gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort hverken omfanget eller værdien af arbejdet. Sagsøgerens opgørelse af værdien af eget arbejde bestrides derfor.

Sagsøgeren har henvist til UfR 2004.1516 H (SKM2004.162.HR) til støtte for, at der alene gælder et krav om, at sagsøgeren skal sandsynliggøre at have afholdt udgiften.

Hertil bemærkes, at Højesteret ikke med dommen fastslår andet eller mere end det naturlige udgangspunkt, at den, der ønsker et fradrag, har bevisbyrden herfor. Hvor store krav, der skal stilles til beviset i en given sag, afhænger således af den konkrete sag."

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse 

Denne sag angår, om A i henhold til den dagældende vurderingslovs § 17 har ret til fradrag i grundværdien for forbedringer i form af trærydning på grunden beliggende Y1-adresse i Y2-by. Der foreligger som altovervejende hovedregel kun en grundforbedring i denne bestemmelses forstand, hvis der er tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. U.2012.2685H (SKM2012.350.HR).

Efter det fremlagte luftfotografi af den omhandlede grund taget i 2002 og det fremlagte fotografi af A, som han har forklaret blev taget i forbindelse med fældningen af træerne på grunden i 2004/2005, sammenholdt med As forklaring i øvrigt lægger retten til grund, at der på stort set hele grunden var en meget tæt bevoksning af træer. Retten lægger efter As forklaring og de fremlagte fakturaer vedrørende henholdsvis rydning og bortkørsel af rødder endvidere til grund, at han selv fældede disse træer, og at han havde udgifter til rydning og bortkørsel af omkring 10 tons rødder.

Efter skønsmandens besvarelse af navnlig spørgsmål 2 og spørgsmål 1A samt skønsmandens forklaring sammenholdt med oplysningerne om, at der på stort set hele grunden var en meget tæt bevoksning af træer og det deraf følgende omfang af trærydning på grunden, finder retten, at handelsværdien af grunden i ubebygget stand blev forøget som følge af denne trærydning. Trærydningen i form af fældning af alle disse træer samt opgravning og bortkørsel af rødderne må således anses for ikke blot at udgøre en integreret del af det konkrete byggeri, men derimod at være nødvendig ved enhver form for bebyggelse på grunden og derfor have en selvstændig værdi for den ubebyggede grund. Det kan under disse omstændigheder ikke føre til en anden vurdering, at delvis trærydning på grunden må anses for at have været nødvendig for, at A kunne opføre et sommerhus på det sted på grunden, hvor det rent faktisk blev opført.

På den baggrund har A løftet bevisbyrden for, at trærydningen i form af træfældning og opgravning samt bortkørsel af rødder fra den omhandlede grund var en grundforbedring. Han er som følge heraf berettiget til et fradrag i grundværdien herfor i medfør af den dagældende vurderingslovs § 17.

Det, Skatteministeriet med henvisning til afgørelser om hovedanlæg har anført om, at der i denne sag er tale om en lille grund, hvilket i sig selv skulle indebære, at der ikke er adgang til fradrag for forbedringer til foranstaltninger internt på grunden, kan ikke føre til en anden vurdering.

Der er enighed om, at fradraget kan foretages med virkning for årene 2007 til og med 2014.

På denne baggrund, og da den beløbsmæssige opgørelse af fradraget, hvori indgår bl.a. arbejde udført af A, beror på et skøn, der bør udøves af skattemyndighederne, tager retten As subsidiære påstand til følge som nedenfor bestemt.

Efter sagens udfald skal Skatteministeriet betale sagsomkostninger til A med 35.330 kr. Beløbet omfatter 830 kr. til retsafgift, 9.500 kr. til den del af skønsmandens honorar inkl. moms, som As foreløbigt har afholdt, samt 25.000 kr. til udgiften til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af sidstnævnte beløb har retten udover sagens værdi lagt vægt på sagens karakter og omfang, herunder at der har været afholdt syn og skøn. Skatteministeriet afholder endvidere endeligt den del af udgifterne til syn og skøn, som ministeriet foreløbigt har afholdt.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t: 

Sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling med henblik på den beløbsmæssige opgørelse af As fradrag for grundfordringer vedrørende rydning af træer på ejendommen beliggende Y1-adresse, Y2-by med virkning for genoptagelsesåret 2007 til og med afståelsesåret 2014.

Skatteministeriet skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til A med 35.330 kr.