Parter

H1
(advokat Ebbe Holm)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Bodil Søes Petersen)

Afsagt af landsdommerne

Henrik Gam, B. Tegldal og Sophie Becher (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt ved byretten den 24. september 2012, er ved kendelse af 21. januar 2013 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.

Sagen drejer sig om, hvorvidt sagsøgeren, H1 er omfattet af ligningslovens regler, hvorefter der kan foretages fradrag for ydelser, der gives til religiøse samfund mv.

H1 har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at ankerkende, at der meddeles kirken godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten afsagde den 25. juni 2012 følgende kendelse i anledning af H1's klage over SKATs afgørelse af 16. marts 2011:

"...

Klagen skyldes, at H1 ikke er godkendt efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3 efter reglerne for religiøse samfund mv.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har nægtet godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3 efter reglerne for religiøse samfund mv.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Møde mv.

Der har været afholdt kontormøde med deltagelse af repræsentant.

Sagens oplysninger

For H1 er ansøgt om godkendelse efter reglerne for religiøse samfund mv., jf. ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, jf. brev af 2. november 2010 med ansøgningsskema af 29. november 2010 og senere supplerende oplysninger.

I ansøgningsskemaet under "Antal myndige medlemmer: (religiøse samfund)" er anført "20".

I vedtægterne af 7. marts 2010 hedder det i punkterne 1.-5. og punkterne 18.-19.:

"...

Navn, hjemsted og grundlag.

1. Menighedens navn er: H1.

2. Menigheden er beliggende i byen ...1. Menigheden er en evangelisk frikirke, der er medlem af G1 i Danmark (G1). Menigheden er dog selvbestemmende i forhold til andre menigheder og organisationer.

Bekendelse og formål

3. Menigheden er en del af den kristne kirke og bekender Jesus Kristus som Herre og Frelser i overensstemmelse med Bibelen. Menighedens formål er at virke for evangeliets udbredelse og at fremme nytestamentligt menighedsliv til Faderens, Sønnens og Helligåndens ære.

4. Menigheden fastsætter gennem en af menighedsmødet vedtaget målsætning rammerne for menighedens opfyldelse af menighedens bekendelse.

5. Menigheden praktiserer kun troendes dåb.

...

Menighedens rekonstruktion

18. Hvis menighedens medlemstal er gået ned til 9 - om ikke før - skal der ske henvendelse til G1s ledelse for sammen med den at afklare menighedens fremtid. Derefter træffes der på to efter hinanden følgende forhandlingsmøder beslutning om, hvorvidt menigheden skal fortsætte som selvstændig menighed eller sammenlægges med en anden menighed.

Opløsning og sammenlægning

19. Beslutning om menighedens opløsning eller sammenlægning med en anden menighed kan gennemføres med 3/4 flertal blandt de fremmødte medlemmer på to på hinanden følgende ordinære menighedsmøder. Såfremt menigheden opløses uden sammenlægning med anden menighed, overføres resterende aktiver til G1 i Danmark.

..."

Ifølge vedtægternes punkt 6 består menigheden af de til enhver tid værende medlemmer, og optagelse sker ved troendes dåb, på bekendelse eller tilflytning fra anden menighed efter nærmere fastlagte retningslinjer. Det er herved til SKAT oplyst, at optagelse af medlemmer sker efter nærmere fastlagte retningslinjer, fordi der først må holdes en samtale med menighedens ledelse om vedkommendes tro og motivation.

Menighedens øverste myndighed er menighedsmødet, hvortil alle menighedens medlemmer har adgang og stemmeret, jf. vedtægternes punkt 8.

Den administrative og åndelige ledelse af menigheden, herunder udførelse af de på menighedsmøderne trufne afgørelser, forestås af et af menigheden efter særlige regler valgt menighedsråd og af præsten, jf. vedtægternes punkt 11. Om særlige regler for valg til menighedsråd er det til SKAT oplyst, at valgperioden er for 4 år, og at menighedsrådet ikke først og fremmest er en bestyrelse, men en åndelig ledelse dvs. mennesker, der går ind i menighedens arbejde. Menighedsrådet består af menighedens præst(er) samt mindst 3 andre valgte medlemmer, og menighedsrådet konstituerer sig selv med formand, næstformand og sekretær, jf. vedtægterne punkterne 12 og 13.

Ifølge "Budget for 2010" for H1, som omfatter perioden januar 2010 - oktober 2010, indgår indtægter menighedsbidrag 6.180 kr., søndagskollekt 5.745 kr. og gaver 32.533 kr. (i alt 44.458 kr.) og udgifter konferencer & møder 3.300 kr., administration 2.500 kr. og gaver til lån af kirken 3.000 kr. (i alt 8.800 kr.). Gavebeløbet på 32.533 kr. er inkl. 24.207 kr. fra G1 (G1 i Danmark) for musikinstrumenter.

Det er under sagens behandling for Landsskatteretten oplyst, at G1 i Danmark er en national frikirke, der består af ... selvstændige menigheder. G1 i Danmark anser en menighed på 9 medlemmer eller flere for værende i stand til at fungere som selvstændig menighed, men en menighed på 9 medlemmer eller derunder mister dog ikke af den grund sit medlemskab. Den enkelte menighed understøttes med administrative opgaver og præsteuddannelse af G1 i Danmark.

Menigheden H1 blev stiftet med vedtægter af 7. marts 2010, der kan beskrives som en standardvedtægt for lokale menigheder i Danmark. Menigheden blev optaget som medlem af G1 i Danmark i juli 2010, hvilket skete efter en gennemgang af ansøgerens tro og lære, organisation og økonomiske formåen.

For så vidt det i klagen til Landsskatteretten oplyste, at H1s medlemstal på ansøgningstidspunktet udgjorde 21 myndige personer, var der rettelig tale om antallet på klagetidspunktet. Menighedens daglige drift, herunder omkostninger til præst er baseret på medlemskredsens frivillige gaver og forpligtede bidrag. En større gruppe af menighedens medlemmer er første generations indvandrere fra Øst - og Centralafrika. Menigheden betjenes af en i Danmark uddannet, men ulønnet præst, UG. En række af menighedens medlemmer, herunder et navngivent medlem, har ønsket at yde gaver til menigheden og har forudsat fradragsret for disse efter ligningslovens § 8 A eller § 12, stk. 3.

SKATs afgørelse

Ansøgningen om godkendelse for H1 efter reglerne for religiøse samfund m.v., jf. ligningslovens § 8 og § 12, stk. 3, er ikke imødekommet.

Godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, sker efter reglerne i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008.

Ifølge ansøgningsskemaet er der kun 20 myndige medlemmer, hvor det er opfattelsen, at der skal være mindst 50 myndige medlemmer. Antallet af myndige medlemmer er ikke anset at kunne fraviges, da ...3 ikke kan anses for at være et tyndt befolket område. Der er henvist til Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund 4. rev. udgave, 15. december 2010. SKAT har ikke retningslinjer for, hvor mange medlemmer et religiøst samfund og et trossamfund eller en menighed skal have for at blive godkendt, og SKAT henholder sig derfor til Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfunds vejledende retningslinjer herfor.

Videre skal vedtægterne opfylde kravene i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008, § 5, nr. 2-3, hvori det hedder:

"...

2) Et likvidationsprovenu eller overskud ved opløsning skal tilfalde en anden forening mv. eller religiøse samfund mv., som er hjemmehørende her i landet eller i et andet EU/EØS-land og har et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

3) Foreningen mv. er hjemmehørende her i landet eller i et andet EU/EØS-land, hvorved forstås, at hovedparten af styrelsesorganerne og hovedkontoret skal have sæde her eller i et andet EU/EØS-land.

..."

Uden at det er en betingelse for at blive godkendt efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, anses der i øvrigt under henvisning til fondslovens § 48, stk. 1, nr. 5 -7 (ud fra en analogifortolkning) at mangle følgende i vedtægterne:

"...

5) medlemmernes indbyrdes forhold, herunder indtræden og udtræden (udmeldelse af foreningen,

6) medlemmernes hæftelse for foreningens forpligtelser og

7) regnskabsaflæggelse (fx efter årsregnskabsloven eller efter gældende lovgivning), herunder regnskabsåret.

..."

Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund 4. rev. udgave, 15. december 2010 stiller følgende krav til antal medlemmer:

"...

Endvidere skal ministeriet have sikkerhed for et religionssamfunds fortsatte beståen, dels gennem præsteuddannelse og dels gennem medlemstallet. Det er organisationen, som opnår offentlig godkendelse. Hvad medlemstallet angår, skal ansøgere have en størrelse på minimum 150 myndige medlemmer (fyldt 18 år) for et trossamfund og 50 for en menighed.

Desuden tillægges tilknytning til de store verdensreligioner speciel betydning.

Verdensreligioner forstås som de store verdensomspændende religioner: kristendom, jødedom, hinduisme, buddhisme og islam. Grupper, der bredt forstået kan falde ind under disse religioner, vil være omfattet af begrebet menighed og kan derfor søge om godkendelse som menighed i stedet for som trossamfund.

I forhold til bestemmelsen om minimum 50 medlemmer for menigheder inden for verdensreligionerne kan minimumsgrænsen undtagelsesvis fraviges i forbindelse med mindre menigheder i tyndtbefolkede områder som f.eks. Grønland.

..."

I øvrigt oplyses om praksis følgende:

"...

Siden 2000 har man anvendt begrebet ,,menighed" i ministeriernes forvaltningspraksis. Ved begrebet menighed forstår udvalget en mindre gruppe eller afdeling indenfor eller i relation til én af de store verdensreligioner (...). Udvalgets vurdering af, hvorvidt der er tale om en menighed, afhænger imidlertid ikke af, om modersamfundet accepterer denne relation.

..."

SKATs udtalelse

SKAT har indstillet, at afslaget fastholdes.

Det Rådgivende Udvalg for Trossamfund (Familiestyrelsen, under Justitsministeriet) anfører vedrørende antallet af medlemmer for religiøse samfund mv. på side 6:

"...

Hvad medlemstallet angår, skal ansøgere have en størrelse på minimum 150 myndige medlemmer (fyldt 18 år) for et trossamfund og 50 for en menighed.

..."

På side 5 begrundes disse minimumsgrænser med sikkerhed for trossamfundets fortsatte beståen og forsyning med præster.

SKAT afviser, at Det Rådgivende Udvalgs vejledning (4. rev. udgave) kun kan være udstedt med virkning for ansøgninger, der indsendes efter den 15. december 2010, da vejledningen har eksisteret siden marts 1999, efter at Det Rådgivende Udvalg for Trossamfund blev nedsat i 1998, jf. herved citater i udtalelsen fra 1. - 4. udgave (uddrag vedr. medlemsantallet). Herunder hedder det i citatet fra 3. rev. udgave af 1. juli 2008:

"...

Hvad medlemstallet angår, foreligger der ingen retningslinjer, men i praksis har udvalget indstillet til godkendelse når ansøgere har en størrelse på minimum 150 myndige medlemmer (fyldt 18 år) for et trossamfund og 50 for en menighed.

..."

H1 er med 20 myndige medlemmer ikke bæredygtig, jf. budget for 2010. Ses der bort fra en gave fra G1 i Danmark til musikinstrumenter på 24.207 kr., er der reelt indtægter 20.251 kr. (udgør 45,55 % af indtægterne). Indtægterne anses ikke at kunne dække udgifter til leje af lokale, forbrugsudgifter, administrationsudgifter, udgifter til konferencer mv., løn til præst/prædikant(er) osv.

Siden 2006 er det Told- og Skatteforvaltningen, der fastsætter nærmere regler om godkendelse af foreninger m.v. efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, jf. ligningslovens § 8 A, stk. 3 og § 12, stk. 4.

Der henvises i øvrigt til Skatteministeriets svar på spørgsmål nr. 75 af 16. november 2010 i brev af 23. februar 2011, j. nr. 2011-349-2077 (uddrag):

"...

Ved vurderingen af, om et religiøst samfund efterlever kravet om gudsdyrkelse efter en nærmere udformet lære, anvendes de vejledende retningslinjer om trossamfund, udarbejdet af Det Rådgivende Udvalg vedrørende trossamfund under familiestyrelsen.

..."

Klagerens påstand og argumenter

Der nedlægges påstand om, at SKAT meddeler H1 godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

Menigheden vil være indstillet på at tilrette sin vedtægt i overensstemmelse med de krav, som SKAT i øvrigt har stillet, forudsat at disse ligger indenfor de i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008 fastlagte retningslinjer. Yderligere krav anses at gå ud over, hvad der kan kræves opfyldt.

H1 er et religiøst samfund oprettet af en kreds af trossamfundsmedlemmer. Menigheden har organiseret sig i en demokratisk, foreningsretlig baseret struktur som G1 i Danmark, som blev anerkendt som trossamfund i 1953. Det er den nyetablerede menigheds overbevisning, at denne har den fornødne størrelse og organisation til at kunne virke som en selvstændig menighed. Dette understøttes af G1 i Danmarks opfattelse.

Trossamfundsforhold er ikke reguleret udover, hvad der fremgår af Grundlovens § 67. Indenfor det foreningsretlige område er der ikke lovgivet om trossamfunds forhold.

I skatteretlig henseende opfylder H1 betingelser og forudsætninger beskrevet i ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3 samt bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008, både § 5, nr. 2 og 3 og § 6, stk. 1.

Der er ikke i relation til de to bestemmelser i ligningsloven opstillet betingelser for forståelsen af medlemskab eller betingelser, der regulerer trossamfunds medlemsantal. Tværtimod beskrives i bekendtgørelsens § 6, stk. 1, at "Trossamfund ... kan godkendes uden yderligere betingelser", når de heri nærmere angivne krav er opfyldt.

SKATs afslag begrundes i afgørelsen med henvisning til, at menighedens medlemstal "skal være minimum 50 myndige medlemmer (fyldt 18 år)", og at

"...

kravet til antallet af myndige medlemmer ikke kan fraviges, da ...3 ikke er et tyndt befolket område.

..."

SKAT henviser i sin begrundelse til indholdet i "Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund, 4. rev. udgave, 15. december 2010."

Der er ikke stillet spørgsmål ved, om menigheden kan anses for at opfylde betingelserne for at være et trossamfund, der foretager gudsdyrkelse i bekendtgørelsens forstand.

SKATs begrundelse bør tilsidesættes som uhjemlet og uden støtte i menighedens vedtægt eller i skatteretlige hensyn. Den af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund i en Vejledning opstillede minimumsbetingelse på 50 medlemmer over 18 år kan ikke tilsidesætte den i skattelovgivningen fastlagte "ubegrænsede" forståelse af trossamfund. Bekendtgørelsen beskriver, at et trossamfund kan etableres af "en kreds af trossamfundsmedlemmer" uden angivelse af, om medlemmerne skal have en nærmere defineret alder, og der er heller ikke grundlag for at foretage en vurdering af et trossamfunds økonomiske bæredygtighed. Man kan (gennem dåb eller bekendelse) optages som medlem at en menighed uden krav om, at en person skal være fyldt 18 år. Personer over 15 år kan råde over selverhvervede midler, herunder yde gaver til trossamfund og organisationer godkendt efter ligningslovens § 8 A med deraf følgende fradragsret for de ydede gaver. Opnået godkendelse efter ligningslovens §§ 8 A og/eller 12, stk. 3 begrænser ikke anvendelse af fradragsretten til kun at gælde menighedens eller trossamfundets medlemmer. I art. i TfS 1992,582 hedder det bl.a. også:

"...

Godkendelsesmyndigheden skal dog påse, at der er tale om et selvstændigt retssubjekt og ikke blot en uformel sammenslutning af nogle få mennesker, men der stilles ikke længere krav til befolkningsunderlag, medlemsantal, antal bidragydere eller til økonomien.

..."

jf. citat i SKATs udtalelse side 2.

Det kriterium, at menigheden ikke ligger i et tyndbefolket område, er også uforståeligt. En række medlemmer af en lokal menighed bevarer ofte deres medlemskab af en bestemt menighed, uanset om medlemmet flytter til en anden landsdel.

Endeligt kan Det Rådgivende Udvalgs Vejledning kun være udstedt med virkning for ansøgninger, der indsendes efter den 15. december 2010. Vejledningen eller SKAT forholder sig i øvrigt ikke til, hvorledes der i givet fald skal forholdes med allerede udstedte tilladelser, hvis medlemsantal falder til under minimumsgrænsen.

Godkendelse i henhold til ligningslovens §§ 8 A og § 12, stk. 3 pålægger alene de godkendte trossamfund en skatteregistrerende administration og dermed en personel byrde. Det virker derfor mere som et indgreb i den religiøse forsamlingsfrihed, end en varetagelse af et samfundsrelevant synspunkt, at begrænse antallet af godkendelser med henvisning til antallet af medlemmer.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ligningslovens § 8 A og § 12 omhandler muligheden for fradrag for hhv. gaver og ensidigt påtagne løbende ydelser, hvor den modtagende forening m.v. er godkendt, jf. hhv. § 8 A, stk. 2 og 3, samt § 12, stk. 3 og 4. I disse bestemmelser hedder det:

Ligningslovens § 8 A

"...

Stk. 2. Fradragsretten efter stk. 1, er betinget af, at foreningen eller det religiøse samfund m.v. er godkendt her i landet eller i et andet EU/EØS-land, hvor det er hjemmehørende, for det kalenderår, hvori donationen gives, jf. stk. 3. Det skal af vedtægter, fundats el.lign. fremgå, at formålet er almenvelgørende, dvs. at midlerne alene kan anvendes til støtte for en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang eller har vanskelige økonomiske forhold, eller til et formål, som ud fra en i befolkningen almindeligt herskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt, og som kommer en vis større kreds til gode, eller at der er tale om et trossamfund. Det skal tilsvarende fremgå, at et likvidationsprovenu eller overskud ved opløsning skal tilfalde en anden velgørende forening m.v.

Stk. 3. Told- og skatteforvaltningen fastsætter nærmere regler om godkendelse af foreninger m.v., organisatoriske forhold og indsendelse af oplysninger om formue, indtægter, bidragydere, midlernes anvendelse m.v.

..."

Ligningslovens § 12

"...

Stk. 3. Fradragsretten efter stk. 2 er betinget af, at foreningen eller det religiøse samfund m.v. er godkendt her i landet eller i et andet EU/EØS-land, hvor det er hjemmehørende. Det skal af vedtægter, fundats el.lign. fremgå, at formålet er almenvelgørende eller almennyttigt, jf. § 8 A, stk. 2. Det skal tilsvarende fremgå, at likvidationsprovenu eller overskud ved opløsning skal tilfalde en anden velgørende forening m.v. Endvidere må midlerne kun anvendes til humanitære formål, til forskning, til beskyttelse af naturmiljøet eller til et trossamfund.

Stk. 4. Told- og Skatteforvaltningen fastsætter nærmere regler om godkendelse af foreninger m.v., organisatoriske forhold og indsendelse af oplysninger om formue, indtægter, bidragydere, midlernes anvendelse m.v.

..."

Der er i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008 fastsat nærmere regler om godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

Klagen anses alene at angå, at H1 henset til antallet af myndige medlemmer - 20 ifølge ansøgningsskemaet (21 på klagetidspunktet) - ikke er anset at kunne godkendes efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3 efter reglerne for religiøse samfund mv.

I § 6 i bekendtgørelse nr. 837/2008 hedder det:

"...

Religiøse samfund, trossamfund, en sammenslutning af trossamfund eller en organisation, som er oprettet af et eller flere trossamfund eller en kreds af trossamfunds-medlemmer, kan godkendes både efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, uden yderligere betingelser, når kravene til vedtægterne i § 5, nr. 2 og 3, og når kravet til gudsdyrkelse i stk. 2, er opfyldt.

Stk. 2. Ved et trossamfund forstås en sammenslutning eller forsamling (religionssamfund), hvis primære formål er gudsdyrkelse efter en nærmere udformet lære. Hvis der opstår tvivl om, hvorvidt en åndelig bevægelse kan karakteriseres som et trossamfund, kan spørgsmålet forelægges for Justitsministeriet til udtalelse.

..."

SKAT har lagt til grund, at der skal være mindst 50 myndige medlemmer (fyldt 18 år), herunder er dette antal ikke anset at kunne fraviges, da ...3 ikke kan anses for at være et tyndt befolket område. Der er henvist til Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund 4. rev. udgave, 15. december 2010. Det fremgår også, at de heri fastsatte minimumsgrænser begrundes med sikkerhed for trossamfundets fortsatte beståen og forsyning med præster.

Der ses ikke at være grundlag for at tilsidesætte SKATs afslag på godkendelse af H1 efter reglerne i ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3 efter reglerne for religiøse samfund m.v.

Godkendelse efter disse regler forudsætter, at ansøgeren kan betegnes som et religiøst samfund, trossamfund m.v. Det forhold, at kravet til antallet af medlemmer ikke er præciseret i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008, medfører ikke, at der ikke kan stilles krav herom ved vurderingen af, om der er tale om et religiøst samfund m.v., og det fremgår også af ansøgningsskemaet, at "Antal myndige medlemmer: (religiøse samfund)" skal oplyses. Det ses heller ikke at være i strid med bekendtgørelsen, at SKAT følger de Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund.

Synspunktet, at kravet til antallet af myndige medlemmer skulle være i strid med lovteksten eller bekendtgørelsen, og at den enkelte menigheds retningslinjer skulle være afgørende, kan derfor ikke tiltrædes.

I øvrigt bemærkes angående SKATs henvisning til de "Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund" 4. rev. udgave 15. december 2010, at tilsvarende retningslinjer angående antal af medlemmer fremgik af 3. rev. udgave 1. juli 2008, jf. citat fra disse udgaver i SKATs udtalelse til Landsskatteretten.

Idet sagens oplysninger i øvrigt ikke giver grundlag for en ændret bedømmelse, stadfæstes afslaget."

Det fremgår af punkt 7 i H1's vedtægter, at menighedens ejendele tilhører menigheden som juridisk person, og at menigheden hæfter med sine ejendele for opfyldelsen af de af menigheden stiftede forpligtelser. Af vedtægternes punkt 8 og 9 fremgår, at menighedens øverste myndighed er menighedsmødet, hvortil alle medlemmer har adgang og stemmeret, og at menighedens anliggender så vidt muligt afgøres i enighed.

Af H1's ansøgning til SKAT den 24. november 2010 på skemaet "Godkendelse efter ligningslovens § 8 A og/eller § 12, stk. 3" fremgik blandt andet, at der ansøgtes om godkendelse som trossamfund.

På baggrund af en anmodning fra SKAT sendte H1 ved e-mail af 13. februar 2011 en række supplerende oplysninger. H1 præciserede herved blandt andet, at man søgte om godkendelse efter såvel ligningslovens § 8 A som § 12, stk. 3. Endvidere anførtes om H1's endnu ikke færdige regler for optagelse af medlemmer:

"...

Optagelse af medlemmer sker ved troendes dåb, på bekendelse (dvs. en person som blev døbt som barn, tror på Gud og bekender det, som ikke vil gendøbes men ønsker at blive menighedsmedlem) eller tilflytning fra en anden menighed. Når vi siger at det sker efter nærmere fastlagte retningslinjer er det fordi der må først holdes en samtale mellem menighedens ledelse og hende/ham der ønsker sig at tilhøre vores menighed om hendes/hans tro og motivation til at være med i fællesskab og om de basale ting i vores fællesskab.

..."

G1 Danmark ("G1") ved generalsekretær ML har den 15. november 2013 oplyst nærmere om H1's aktuelle forhold. Det er blandt andet oplyst, at menigheden tæller 22 voksne medlemmer. Endvidere er der knyttet 8 børn og unge til menigheden. Menighedens ulønnede præst, UG, er uddannet præst fra Afrika og har en supplerende uddannelse fra Skandinavisk Akademi for Lederskab og Teologi. Menigheden holder gudstjenester, fortrinsvis på dansk, i folkekirken "...kirken". Herudover afholdes faste aktiviteter, hvor menigheden får stillet lokaler til rådighed vederlagsfrit fra andre menigheder. I 2012 blev der indsamlet 28.000 kr. til menighedens arbejde.

I forbindelse med sagens behandling for Landsskatteretten har SKAT om de vejledende retningslinjer fra Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund supplerende oplyst:

Vi kan oplyse, at Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund har udarbejdet følgende vejledende retningslinjer:

Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund marts 1999 (uddrag vedr. medlemstallet).

"...

Hvad medlemstallet angår, foreligger der ingen retningslinjer, men i praksis har der været tale om et minimum på ca. 150 medlemmer.

..."

Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund, 2. rev. udgave, januar 2002 (uddrag vedr. medlemstallet)

"...

Hvad medlemstallet angår, foreligger der ingen retningslinjer, men i praksis har udvalget indstillet til godkendelse når ansøgere har en størrelse på minimum på ca. 150 medlemmer i et trossamfund og ca. 50 i en menighed.

..."

Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund, 3. rev. udgave, den 1. juli 2008 (uddrag vedr. medlemstallet)

"...

Hvad medlemstallet angår, foreligger der ingen retningslinjer, men i praksis har udvalget indstillet til godkendelse når ansøgere har en størrelse på minimum 150 myndige medlemmer (fyldt 18 år) for et trossamfund og 50 for en menighed.

..."

Vejledende retningslinjer udarbejdet af Det rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund, 4. rev. udgave, den 15. december 2010 (uddrag vedr. medlemstallet)

"...

Hvad medlemstallet angår, skal ansøgere have en størrelse på minimum på 150 medlemmer (fyldt 18 år) for et trossamfund og 50 for en menighed.

..."

..."

Forklaringer

NM har forklaret blandt andet, at han har været formand for G1 i Danmark (G1) fra sommeren 2009 til sommeren 2013. G1 er et kirkesamfund, der består af ... menigheder, der samlet har ca. ... medlemmer. G1 er medlem af den europæiske sammenslutning for ..., der har ca. 1 mio. medlemmer. Yderligere findes der en verdensomspændende sammenslutning med ca. 100 mio. medlemmer. Forudsætningen for at blive optaget i G1 eller dennes menigheder er, at man er troende og lader sig døbe. Der stilles ikke krav om minimumsalder, og også medlemmer under 18 år indgår i medlemstallene.

G1 blev anerkendt som trossamfund i Danmark ved kgl. resolution i 1952. Herefter havde G1 samme myndighed som folkekirken for så vidt angår ret til at forrette vielser og føre kirkebøger. I december 2013 blev G1 efter ansøgning fritaget for at føre kirkebøger. G1 har fortsat vielsesmyndighed, og reglerne herom administreres af Familiestyrelsen.

G1 finansieres via bidrag fra private og tildelinger fra tipsmidlerne. Herudover modtager G1 bidrag fra de menigheder, der har ressourcer til det. Der er ikke regler om faste bidrag, som G1's medlemmer skal yde. Arbejdet i G1's menigheder er som udgangspunkt ulønnet, og det er ikke alle menigheder, der har ansat en præst. Det er ikke usædvanligt, at flere menigheder slår sig sammen om at ansætte en præst, og H1's præst, UG, har f.eks. været ansat i en periode på et år, hvor flere menigheder og G1 aflønnede ham. Menighedernes selvstændige behov for midler kan blandt andet skyldes, at de deltager i ulandsprojekter m.v.

I april 2009 indsendte H1 en ansøgning om godkendelse som menighed til G1. H1 var ham bekendt etableret oprindeligt som en "husmenighed", hvor medlemmerne samledes i private hjem, og medlemskredsen bestod hovedsagelig af afrikanere. G1 gennemgik ansøgningsgrundlaget, herunder H1's vedtægter, og noterede særligt, at menigheden var etableret på et korrekt juridisk grundlag, og at man havde et menighedsråd på fem medlemmer. Vedtægterne lå meget tæt op ad den normalvedtægt, som G1 har udarbejdet, og han vurderede, at de afvigelser, der reelt var, var forbedringer i forhold til denne. Når G1 skal vurdere, om en menighed skal optages, ser man blandt andet på, om det demokratiske grundlag er til stede i vedtægterne, om der er regler vedrørende opløsning af menigheden, og om menighedens trosgrundlag er i overensstemmelse med Bibelens lære. H1 opfyldte de krav, som man stiller, og blev indstillet til optagelse som menighed i juli måned 2010. Medlemstallet var ikke et tema ved vurderingen af optagelsen. Det var hans vurdering, at H1 var en ressourcestærk menighed med akademisk uddannede medlemmer. G1 har ikke generelle krav til medlemstal for de menigheder, der godkendes, men man vil normalt vurdere menighedens praktiske funktion, hvis medlemstallet er mindre end 10. Dette er dog en ren intern retningslinje.

H1 kunne godt optages, selvom der i forvejen var en menighed under G1 på ...3; menigheden "...kirken". Det er en ældre menighed, der ikke har det internationale islæt, som H1 har. De to menigheder fungerer som "venskabsmenigheder".

Han har ikke tidligere hørt om kravet om et medlemstal på mindst 50 for at blive godkendt efter ligningslovens § 8 A og § 12. Ham bekendt har alle menigheder under G1 godkendelse efter disser regler, og der er flere af disse - måske 10-20 stykker - der har mindre end 50 medlemmer. Der er dog ingen af disse mindre menigheder, der har indsendt ansøgninger efter 2007. H1 er den første menighed, der har fået afslag på godkendelse efter ligningslovens regler med henvisning til medlemstallet.

Procedure

H1 har til støtte for den nedlagte påstand gjort gældende, at der hverken i ligningsloven eller den til ligningslovens § 8 A og § 12 knyttede bekendtgørelse er beskrevet eller forudsat en medlemskreds af myndige medlemmer af en bestemt størrelsesorden. Godkendelse kan ske uden yderligere betingelser end dem, der fremgår af § 5, nr. 2 og 3, i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008, og når formålet er gudsdyrkelse.

H1 udgør en kreds af trossamfundsmedlemmer, der tilsammen har dannet en selvstændig menighed og som sådan er optaget som medlem af det i 1952 anerkendte trossamfund G1 i Danmark. H1 opfylder betingelserne i § 6 i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008 for som en kreds af trossamfundsmedlemmer (en menighed) at blive godkendt efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

Grundlaget for etableringen af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund er et kommissorium, hvorefter udvalget skal være Kirkeministeriets rådgiver i sager om trossamfund uden for Folkekirken med henblik på regulering af retten til at foretage vielser. Udvalget rådgiver således om forhold i relation til ægteskabslovgivningens regler. Udvalget præciserer i sin vejledning, at de i skattelovgivningen omtalte begreber "religiøse samfund og grupper godkendt efter ligningslovens § 8A" godkendes udelukkende af skattemyndighederne. Udvalget har ikke kompetence til at fortolke skattelovgivningen, og den af udvalget udarbejdede Vejledning vedr. Trossamfund kan ikke tilsidesætte de betingelser, der gælder i henhold til bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008 for, at en kreds af trossamfundsmedlemmer kan godkendes efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk.3.

Der er ikke hjemmel i skattelovgivningen til at opstille et krav om et minimums medlemstal på 50 myndige personer som forudsætning for en kreds af trossamfundsmedlemmers (menighedens) godkendelse efter ligningslovens regler.

SKAT har ved behandlingen af H1´s ansøgning haft kendskab til, at både G1 og de enkelte menigheder er godkendt eller søger om godkendelse efter ligningsloven, og at H1 ikke kan optages som medlem i G1 uden at opfylde krav til tro, ritus og organisation, som G1 forudsætter for anerkendelse af selvstændige menigheder.

Det er endeligt gjort gældende, at H1's forhold som medlem af et fra Folkekirken afvigende trossamfund - jf. grundlovens § 69 - alene kan reguleres ved lovgivning, således som det i begrænset omfang er sket blandt andet ved den til ligningslovens knyttede bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008.

Skatteministeriet har til støtte for påstanden om frifindelse overordnet gjort gældende, at SKATs afgørelse om nægtelse af godkendelse af H1 efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, og § 12, stk. 3, er lovlig og har hjemmel i ligningslovens § 8 A og § 12 og den i medfør af disse bestemmelser udstedte bekendtgørelse.

Det følger af ligningslovens § 8 A, stk. 2, og § 12, stk. 2, at fradragsretten for gaver og løbende ydelser er betinget af, at foreningen eller det religiøse samfund er godkendt her i landet eller i et andet EU/EØS-land. Det er en betingelse for godkendelse, at det af vedtægter, fundats eller lignende fremgår, at der er tale om et trossamfund. Er der ikke tale om et trossamfund, skal ansøgeren opfylde betingelsen om, at formålet skal være almenvelgørende, dvs. at midlerne alene kan anvendes til støtte for en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang eller har vanskelige økonomiske forhold, eller til et formål, som ud fra en i befolkningen almindeligt herskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt, og som kommer en vis videre kreds til gode, jf. ordlyden af ligningslovens § 8 A, stk. 2, som der henvises til i ligningslovens § 12, stk. 2. Baggrunden for sondringen mellem almenvelgørende foreninger mv. og trossamfund er, at religiøse formål efter en mangeårig praksis hos skattemyndighederne betragtes som almennyttige, jf. Folketingstidende 1981/82, Tillæg A, sp. 3285.

At trossamfund ikke skal "opfylde" kravet om, at formålet skal være almenvelgørende, er således udtryk for, at trossamfund i Danmark anses for at være et almennyttigt formål, og derfor er der ikke krav i loven om, at midler hidrørende fra fradragsberettigede gaver skal "anvendes" til almennyttige formål, idet trossamfundet i sig selv anses for et sådant formål.

Betingelserne for godkendelse af religiøse samfund, trossamfund, en sammenslutning af trossamfund eller en organisation, som er oprettet af et eller flere trossamfund eller en kreds af trossamfundsmedlemmer, fremgår af bekendtgørelsens § 6.

Ansøgere, der kan karakteriseres som trossamfund, kan godkendes, når organisationens vedtægter opfylder de krav om anvendelse af overskydende midler ved opløsning og om organisationens hjemsted, som er fastsat i bekendtgørelsens § 6, stk. 1, jf. § 5, nr. 2 og 3.

Af bekendtgørelsen følger, at der inden for ligningslovens begreber "religiøst samfund" og "trossamfund" kan godkendes organisationer som f.eks. en menighed. Det følger af kravet om, at der skal være tale om en organisation, at ansøgeren skal være et selvstændigt retssubjekt og ikke blot en uformel sammenslutning af enkeltpersoner. Godkendelsesbekendtgørelsens § 6, stk. 1, kan derfor ikke fortolkes sådan, at SKAT ikke skal påse, om ansøgeren er en organisation med en sådan fasthed og struktur, at den kan karakteriseres som et "trossamfund".

Det er sagligt og relevant, at SKAT ved vurderingen af, om en ansøger kan godkendes inden for lovens rammer for godkendelse af trossamfund, inddrager og lægger vægt på De vejledende retningslinjer udarbejdet af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund.

Formålet med godkendelsesbetingelserne er at sikre en vis overordnet betryggelse af, at indbetalte midler anvendes i overensstemmelse med de krav til formålet, der er fastsat i ligningsloven. Navnlig er der ved ansøgninger om godkendelse af trossamfund et hensyn at tage til, at midlerne ikke anvendes til interesser af privat karakter, da trossamfund ikke er underlagt de samme krav som foreninger mv. til sikring af midlernes anvendelse til formål af almennyttig karakter. Kravet til medlemsantal varetager derfor et sagligt hensyn ved at sikre, at der er tale om en organisation af en vis størrelse.

SKATs praksis vedrørende inddragelse af de vejledende retningslinjer fra Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund i grundlaget for afgørelser om godkendelse af trossamfund er lovlig og sikrer, at godkendelse sker på et ensartet grundlag og inden for rammerne af ligningsloven.

Der er endvidere ikke noget grundlag for at tilsidesætte SKATs afgørelse, da afgørelsen er truffet i overensstemmelse med en lovlig administrativ praksis, jf. SKM2012.350.HR.

Endelig bestrides det, at der skulle foreligge en krænkelse af grundlovens § 69, og det gøres gældende, at bestemmelsen er uden betydning for spørgsmålet om, hvorvidt H1 kan godkendes efter ligningslovens § 8 A og § 12.

Landsrettens begrundelse og resultat

Formålet med bestemmelserne i ligningslovens § 8 A og § 12 om fradragsret for gaver tilsiger, at gavemodtageren er en organisation af en vis størrelse og med en fast struktur og ikke blot en uformel kreds af enkeltpersoner. Landsretten finder, at det er sagligt og lovligt, at SKAT ved vurderingen af, om en ansøger kan godkendes, kan inddrage og lægge vægt på de vejledende retningslinjer, der er udarbejdet af Det Rådgivende Udvalg vedr. Trossamfund, således som det er sket i denne sag. Herefter, og da det af H1 i øvrigt anførte ikke kan føre til et andet resultat, tager landsretten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Under hensyn til sagens udfald skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 30.000 kr. inkl. moms. til dækning af udgifterne til advokatbistand. Ved fastsættelsen af beløbet er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og betydning.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

H1 skal inden 14 dage betale 30.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.