Klagen vedrører afslag på afgiftsfritagelse af udenlandsk firmabil.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har givet afslag på anmodning om afgiftsfritagelse af udenlandsk firmabil.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

Der er oplyst i sagen, at klageren driver et selvstændigt ejendomsmæglerfirma, H1, i Italen, og at klageren og hendes familie den 1. august 2012 flyttede til Danmark. Klageren driver fortsat sin italienske virksomhed gennem samarbejdspartnere i Italien.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at klageren forventer at køre til Italien mindst 3 gange om året, og klageren forventer at opholde sig i Italien i 60-80 dage om året i forbindelse med arbejde og ferie. Klageren forventer at arbejde i Italien 60 dage om året for sit ejendomsmæglerfirma. Klageren arbejder ikke for firmaet G1, som drives af klagerens samlever. Klageren er udelukkende kapitalindskyder i dette firma.

Det er yderligere oplyst i sagen, at klageren forventer at opholde sig i Italien i forbindelse med højtider for husfremvisning, det vil sige i forbindelse med påskeferie, sommerferie, efterårsferie og månederne maj og september, mens der de resterende dage af året, ca. 286-305, fratrukket enkelte fridage, skal arbejdes i Danmark.

Bilen er registreret til klageren, som ejer, og vil blive benyttet i klagerens virksomhed, H1, og i klagerens samlevers virksomhed, G1.

SKAT Motor - CRMs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet ansøgningen, da virksomheden H1

ikke ses at være omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5.

SKAT har ved afgørelsen anført, at et motorkøretøj, der stilles til rådighed for en herboende arbejdstager af en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i et andet EU/EØS-land, samt køretøjer, der af en herboende selvstændig erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i et andet EU/EØS-land, anvendes til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, ikke skal afgiftsberigtiges, medmindre motorkøretøjet i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark, eller faktisk anvendes på denne måde.

Man skal altså være herboende arbejdstager og ansat i et udenlandsk firma eller være selvstændig erhvervsdrivende og udføre grænseoverskridende aktiviteter i et andet EU/EØS-land.

Ifølge EF-Domstolen præmis 64 i sag C-464/02 anses arbejdstagerbegrebet for at omfatte personer "der i en vis periode præsterer ydelser mod vederlag for en anden og efter dennes anvisninger." Det kræves, at der er "en reel og faktisk beskæftigelse". Hvis beskæftigelsen er af så ringe omfang, at den fremtræder "som et rent marginalt supplement" vil den pågældende ikke blive anset som arbejdstager.

Ved vurderingen af, om arbejdstageren står i et ansættelsesforhold, skal der bl.a. være indgået en arbejdskontrakt om en løbende arbejdsydelse, der fastlægger arbejdstid, opsigelsesvarsel, regelmæssigt aflønning inkl. feriegodtgørelse, og er underlagt ledelsesbeføjelser.

SKAT har bemærket, at en enkeltmandsvirksomhed sidestilles med et selskab i lovgivningen.

SKAT er af den opfattelse, at klageren ikke har et kørselsmønster, hvor klageren kører erhvervsmæssigt i udlandet i et omfang, som lovens § 1, stk. 5 og stk. 6 foreskriver.

SKAT har lagt vægt på, at klagerens kørsel til Italien 3 gange om året, hvor klageren opholder sig i forbindelse med arbejde og ferie 60-80 dage om året, er at betragte som privat kørsel, idet klageren både skal arbejde og afholde ferie. De kørte kilometer til Italien tæller derfor ikke med som erhvervsmæssig anvendelse af bilen i udlandet.

Endvidere kan klagerens samlevers kørsel for hans virksomhed, G1, ikke tælle med i opgørelsen over kørte kilometer.

SKAT har endvidere lagt vægt på, at klageren arbejder 286-305 dage om året i Danmark for sit italienske ejendomsmæglerfirma, og kun 60 dage om året i Italien, hvorfor køretøjet ikke vil blive benyttet væsentligst varigt i udlandet af klageren.

SKATs udtalelse af 6. november 2012

I forbindelse med klagens indgivelse til Landskatteretten har SKAT anført, at det er korrekt, at der på ansøgningsblanketten står firmaet G1 og navnene A og B, og at de har vedlagt en "erklæring i forbindelse med ansøgningen om afgiftsfritagelse", hvor navnene på virksomhederne firmaet H1 og G1 fremgår.

SKAT har den 1. august 2012 bedt klageren om yderligere materiale til sagen, og bedt om at få udfyldt en erklæring, hvoraf det fremgår, at køretøjet er omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, samt hvilket firma, der søger om tilladelsen.

Klageren har sendt en erklæring, hvorpå virksomheden G1 og virksomheden H1 erklærer, at køretøjet bliver benyttet i begge virksomheder og underskrevet af både klageren og hendes samlever, samt en registreringsattest, hvoraf det fremgår, at klageren er den registrerede ejer.

Sammenholdt med oplysningerne om, at klageren opholder sig i Italien 60-80 dage om året, og at hun forventer at arbejde i 60 dage om året i Italien i sin virksomhed H1, samt at klageren ikke arbejder for virksomheden G1, har SKAT vurderet, at det er klageren, der søger om tilladelse til at benytte bilen erhvervsmæssigt i sin selvstændige virksomhed, da hun ikke arbejder i samleverens virksomhed G1.

SKAT har ikke fundet anledning til at bede om en ny ansøgning og erklæring, hvor klageren erklærer, at hun arbejder i sin selvstændige virksomhed, og ikke er ansat i samleverens virksomhed G1. SKAT har vurderet, at udfaldet af en fornyet vurdering af sagen ville være et afslag, da kørselsmønstret er det afgørende i denne sag. SKAT har af samme årsag ikke bedt B om en ansøgning og en erklæring for hans arbejde i G1. Derfor henholder SKAT sig til begrundelsen i afgørelsen af 13. september 2012.

SKAT har herudover henholdt sig til afgørelsen af 13. september 2012.

B har efterfølgende søgt og fået tilladelse til kørsel direkte fra bopælen i Y1 til den dansk/tyske grænse og retur indtil den 1. november 2012. Tilladelsen omfatter en indkørsel og en udkørsel i forbindelse med afholdelse af ferie- og fridage.

Tilladelsen til B til kørsel fra bopælen til den dansk/tyske grænse og retur, har SKAT givet ud fra forudsætningen om, at han har arbejde i Italien. En sådan tilladelse gives til personer, som har fast bopæl i Danmark og arbejder udenfor Danmark, for at han kan køre hjem til familien i Danmark i forbindelse med ferie- og fridage.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren har nedlagt påstand om, at ansøgningen om afgiftsfritagelse for en udenlandsk firmabil af mærket Ford Mondeo imødekommes.

Klageren har i klageskrivelsen til Landsskatteretten anført tre klagepunkter til støtte for påstanden.

Først og fremmest mener klageren, at SKAT som baggrund for afslaget har valgt at drage nogle udokumenterede konklusioner om klagerens privatliv og erhvervsliv, som insinuerer skatteunddragelse.

Dernæst mener klageren, at SKAT på fejlagtigt grundlag ikke har behandlet ansøgningen til fulde, men har valgt at behandle sagen delvist, da SKAT på den måde kan forsvare at så tvivl om klagerens erhvervsmæssige kørsel i udlandet.

Som det tredje klagepunkt har klageren anført, at SKAT ikke har overholdt en rigtig procedureform, hvilket ikke har givet klageren mulighed for at kommentere, hvad klageren i klagepunkt 1 kalder udokumenterede konklusioner, og ved bevidst at have ændret i det de kalder faktiske forhold i afslaget på sagen.

Klagen er disponeret således, at klageren først har redegjort for, hvorfor den fælles ansøgning, som klageren og hendes samlever har lavet, er gyldig i forhold til de oplysninger, der er til rådighed på SKATs hjemmeside.

Dernæst har klageren redegjort for den erhvervsmæssige kørsel og for hvordan klagerens og klagerens samlevers privatliv er markant anderledes end det, SKAT antager.

Efterfølgende har klageren gjort opmærksom på de uheldige omskrivninger og ændringer i sagens faktiske forhold, som SKAT har lavet. Forhold, der indebærer, at klageren ikke har fået mulighed for at reagere på SKATs beskyldninger, hvilket SKAT i sidste ende har brugt baggrund for afslaget.

Til sidst er de tre dele blevet sammenholdt med den danske lovgivning på området.

Ad procedurefejl antal af ansøgere

SKAT har i afslaget skrevet:

"Endvidere kan din mands kørsel for hans virksomhed G1 ikke tælle med i opgørelsen over kørte kilometer."

Klageren savner en begrundelse fra SKAT for ikke at godkende den fælles ansøgning.

Klageren og klagerens samlever har valgt at lave en fælles ansøgning af følgende grunde:

1. På SKATs ansøgningsformular 21.022 står der i feltet omkring tilhørsforhold: "Køretøjets ejer og eventuelle bruger." Formuleringen på SKATs egen formular lader på ingen måde forstå, at der ikke kan laves en fælles ansøgning. Desuden har klageren og klagerens samlever i deres egen beskrivelse gjort rede for, at det er begge virksomheder, der søger og hvorfor.

2. Klagerens og klagerens samlevers firmaer har i Italien delt navn, kontor, computere, andet elektronisk udstyr, kaffemaskine, bil og meget mere. Hvis begge firmaer benytter bilen er det det mest nøjagtige billede af virkeligheden de kan tegne ved at lave en fælles ansøgning om afgiftsfritagelse. Sammen med ansøgningen blev også indsendt en brugsretskontrakt på Italiensk mellem de to firmaer, der erklærer at begge virksomheder benytter bilen. En erklæring, som klageren og klagerens samlever telefonisk har tilbudt SKATs sagsbehandler at lave en tro og love erklæring på indholdet af, hvilket hun afviste med påstand om, at hun forstod det væsentligste af indholdet.

3. Der er mange steder i det materiale, der er indsendt til SKAT, gjort rede for, at firmaet G1, som bruger men ikke ejer firmabilen, er det firma, der benytter bilen mest til erhvervsmæssig kørsel i udlandet. På trods af det har SKAT valgt at anskue ansøgningen, som kommende fra det firma, der kører færrest erhvervsmæssige kilometer i udlandet. Hvis SKAT mener at kun ét firma kan ansøge pr. formular, hvorfor vælger man så ikke den virksomhed med det største køremæssige behov, når nu SKATs egen formular 21.022 lægger op til at ejer og bruger ikke nødvendigvis er samme entitet.

Delkonklusion:

Den afvisning, SKAT har valgt at komme med, er kun holdbar, såfremt de vælger at fejlbehandle ansøgningen, og kun tage det af de to firmaer med mindst udenlands erhvervskørsel i betragtning. Klageren og hendes samlever har ansøgt om afgiftsfritagelse, fordi de mener de er berettigede til det. At SKAT har valgt ikke at forholde sig til det firma med mindst berettigelse, har klageren tolket som dårlig sagsbehandling, hvor SKATs rolle ikke er at sikre, at de, med berettigelse til et fradrag, får det, men at lægge hindringer ud for dem, der er berettigede og dermed sikre størst skatteindtægter.

Ad Arbejde/Ferie begrebet for selvstændige

SKAT har skrevet i afslaget, at

"SKAT er af den opfattelse, at du ikke har et kørselsmønster, hvor du kører erhvervsmæssigt i udlandet i et omfang, som lovens § 1, stk. 5 og stk. 6 foreskriver.

SKAT har lagt vægt på, at din kørsel til Italien 3 gange om året, hvor du opholder sig i forbindelse med arbejde og ferie 60-80 dage om året, er at betragte som privat kørsel, idet du både skal arbejde og afholde ferie. De kørte kilomenter til Italien tæller derfor ikke med som erhvervsmæssig anvendelse af bilen i udlandet."

Klageren og hendes samlever er uforstående overfor SKATs udlægning af, at deres ophold i Italien er at betragte som privat kørsel. Der er flere ting i dette afslag parterne er harme over både i forhold til SKATs procedure i forbindelse med afslaget, og at der bliver insinueret ting omkring firmaerne og deres privatliv, som klageren og hendes samlever ikke kan genkende fra virkeligheden.

Klageren og hendes samlever har i første omgang redegjort for deres erhvervsmæssige kørsel i udlandet og for, hvorfor den er berettiget. Derefter har parterne sat spørgsmålstegn ved SKATs forståelse af deres arbejde, og hvad der er af fritid under de arbejdsophold, de har i Italien.

I den vedhæftede erklæring til ansøgningen og klagerens svar på forslag til afgørelse har parterne udførligt gjort rede for deres virksomhedsgange og private forhold.

Klageren og hendes samlever har i punktform prøvet at redegøre for, hvorfor bilen benyttes til erhvervsmæssig kørsel i udlandet på de tidspunkter de har oplyst i deres erklæring. Det fremgår således, at

• "Da vores søn nærmede sig den skolemodne alder begyndte vores overvejelser om hvordan vi bedst kunne drive begge firmaer videre fra Danmark. Efter at have arbejdet 7 år med at bygge vores firmaer op, var vi ikke indstillede på at lukke disse firmaer.
• Topprioriteten var at vores søn skulle kunne følge undervisningen i Danmark på lige fod med sine klassekammerater, så vores topprioritet var vores søns skolegang.
• Så udgangspunktet var at vi skulle forsøge at lave et set-up nede i Italien, der gav os frihed til at kunne opholde os i Danmark store dele af året, også tage til Italien når det var påkrævet og ellers i de perioder, hvor børnene ikke vil gå glip af undervisningen.
• H1 er et ejendomsmæglerfirma der primært har kunder der søger fritidshuse i Italien. Langt størstedelen af disse kunder er danske.
  • Den naturlige højsæson hvor der kommer flest interesserede kunder til Italien er primært i de danske vinter-, påske-, sommer- og efterårsferier.
  • Firmaet dækker et ganske stort område geografisk. Med henvisning til vores hjemmeside og de pt. kommissionerede huse kan vi oplyse at der fra det nordligste hus i Y2 til det sydligste i Y3 er ca. 375km. Størstedelen af de huse vi har ligger dog indenfor en radius af 150km
  • Et af vores faste punkter når vi er i Italien vil naturligvis blive at køre ud og se de huse vores samarbejdspartnere har kommissioneret mens vi har opholdt os i Danmark.
  • Dette firma er ejer og delbruger af den bil der er søgt om afgiftsfritagelse på.
• G1 er et konsulentfirma der også beskæftiger sig med udlejning af ferielejligheder, kursusvirksomhed og andre serviceydelser til de personer der køber feriebolig i Italien. Firmaet bestyrer 8 ferielejligheder med samlet 30 sengepladser, som dog grundet jordskælv i 2009 er reduceret til 4 lejligheder på ubestemt tid. Der ligger på disse lejligheder en forpagtningsaftale til og med år 2025.
  • Højsæsonen for lejlighederne er primært juli og august.
  • Lejlighederne danner desuden rammer for blandt andet teambuilding-, maler- og afstresningskurser - aktiviteter vi forsøger at henlægge til månederne maj, juni og september for at få højsæsonen til at vare lidt længere.
  • Dette firma er delbruger af den bil der er søgt om afgiftsfritagelse på.
• I vores erklæring til SKAT skrev vi at vi minimum ville komme til at køre til Italien 3 gange om året.
  • Vi undgik at skrive mere på fordi vi ville være sikre på at vi ikke erklærede for meget. Eventuelle uforudsete ekstra ture ville jo bare være bonus i forhold til kilometerkriteriet jvf. registreringsafgiftsloven § 1 stk. 5.
  • I vores ansøgning gjorde vi tydeligt opmærksom på at vi ikke ville kunne ansøge om at få afgiftsfritagelse på baggrund af dagskriteriet, men på baggrund af kilometerkriteriet i registreringsafgiftsloven § 1 stk. 5.
  • I vores erklæring gjorde vi tydeligt opmærksom på at vi ville få en del erhvervsmæssig kørsel i Danmark i form af salgsfremmende virksomhed.
• De sidste 2-3 år har vi tilbudt hjemmebesøg i Danmark til danskere der var interesserede i at høre mere om at købe hus i Italien. Desuden har vi haft en del salgsmøder i Danmark hvor vi har forsøgt at promovere vores kursusfaciliteter. Det var planen at dette skulle være et punkt vi oprustede på, da det var en af de fordele vi ville få når vi flyttede hjem. Indtil videre har SKAT jo godt og grundig sat en kæp i hjulet for den aktivitet.
  • Vi kan føre beviser for de møder vi har holdt i Danmark i 2010, 2011 og 2012 i form af emails og vidner. Og vi kan dokumentere at tilbuddet om hjemmebesøg har stået på siden 2009 gennem vores elektroniske nyhedsbrev."

Udledningen af ovenstående punkter har klageren valgt at bruge til baggrund for et estimat af kørte kilometer i løbet af et kalenderår.

Periode	Arbejdsopgaver	Kilometer
Påskeferie	Arbejde i forbindelse med at gøre ferielejligheder klar til den nye sæson. Indkøb til ny sæson, rengøring, maling og småreparationer. Husfremvisninger, se nye huse og andre småopgaver i forbindelse med virksomhedsdrift.	DK-ITA 2000 km I Italien ca. 400-800 km ITA-DK 2000 km
Sommerferie	Daglig drift af ferielejligheder. Husfremvisninger og andre småopgaver i forbindelse med virksomhedsdrift.	DK-ITA 2000 km I Italien ca. 1.000 km ITA-DK 2000 km
Efterårsferie	Gøre lejlighederne vinterklar. Husfremvisninger og andre småopgaver i forbindelse med virksomhedsdrift.	DK-ITA 2000 km I Italien ca. 400-800 km ITA-DK 2000 km
Maj, juni, september. Ophold i forbindelse med kursus	De fleste kursusarrangører foretrækker, at der er en dansksproget person med lokalkendskab til stede. Derfor kan der meget let blive brug for 2-3 ture af disse om året. Klageren og hendes samlever er stadig i opstarten men har til 2012 allerede arrangør til 4-5 kurser.	DK-ITA 2000 km x 2 I Italien ca. 200-400 km ITA-DK 2000 km x2

At SKAT i deres afgørelse har valgt at antage at klagerens og klagerens samlevers kørsel primært er privat, kommer bag på parterne. Klageren og hendes samlever mener ikke, at det er rimeligt, at de skal dokumentere og forsvare deres fritid i Italien, men hvis det letter forståelsen for SKAT vil de gerne fortælle hvordan de, som selvstændige, har levet de sidste næsten 8 år i Italien.

Klageren har herefter forklaret, at

• "Da vi fra 2004 og frem til sommeren 2012 boede i Italien holdt vi ferie på følgende måde:
  • 3-4 uger i Danmark omkring jul og nytår (vi dokumenterer gerne med kreditkort, fotodokumentation og vidner)
  • 1-2 uger i Danmark først i juni (vi dokumenterer gerne med kreditkort, fotodokumentation og vidner)
  • Vi har de sidste mange år ikke holdt ferie i påskeferie, sommerferie eller efterårsferie.
  • Så når SKAT på baggrund af andre familiers normer antager at vi skal holde ferie i Italien fordi vi er dernede i højsæsonen for at passe vores arbejde, kan vi kun formode at det er udtryk for manglende forståelse for den fleksibilitet man som selvstændig sommetider bliver nødt til at udvise, og at det er de perioder af året der er mest arbejde at lave når man beskæftiger sig med turisme.
• Når vi en søndag formiddag var ude ved kysten for at se et nyt hus tog vi altid afsted hele familien. Så valgte vi efterfølgende at køre ind og tage en is og gå en tur ved stranden eller at finde en legeplads og tilbringe noget tid der.
• Når vi manglede nye havemøbler eller andet til vores ferielejligheder lagde vi gerne turen til IKEA en lørdag eller søndag så vi samtidig kunne gøre en familietur ud af det.
• På vores kontor i Italien er indrettet et legehjørne og udenfor er der en legeplads som både tjener til logerendes børn, men som er blevet brugt mest af vores dreng. Desuden havde vi de samme arbejdsmuligheder i hjemmet som på kontoret i form af adgang til server og printer fra privatboligens computere.
• De første 2½ år af vores ældste søns liv var han altid med på arbejde. Husfremvisninger, notarmøder og andet. Vi havde en dejlig blanding af erhverv og familieliv som vi satte meget pris på, og som vi håber særligt vores ældste har nydt godt af.
• Vores hverdagsaftener går efter børnenes sengetid ofte med arbejde foran computeren.
• Vi forventer at vores kommende ophold i Italien vil være ekstremt intense med en blanding af kontorarbejde, husbesigtigelser, husfremvisninger, møder med samarbejdspartnere, møder med eksisterende kunder, daglige gøremål i forbindelse med drift af vores udlejningslejligheder, forbedringer af lejlighederne og tusind andre småting som er forbundet med at drive en virksomhed som vores. Se evt, bilag 9, som er en oversigt over B's arbejde i forbindelse med ophold i Italien fra 20 september-5 oktober 2012.
• Når vi næste sommer tager til Italien vil vores søn fra mandag til fredag fra kl. 9-13 gå i en Campo Estivo som er en sommerskole som vores italienske kommune afholder hver sommer.
• De sidste 3 år har vi tilbudt hjemmebesøg i Danmark til danskere der var interesserede i at høre mere om at købe hus i Italien. Desuden har vi haft en del salgsmøder i Danmark hvor vi har fortalt om vores kursusfaciliteter."

Når SKAT i afslaget har fremført, at klagerens og hendes samlevers kørsel i Italien kun har karakter af privat kørsel betragter klageren det som et forståelsesproblem fra SKATs side. Samlevernes liv, har siden de startede som selvstændige, været en stor blanding af familieliv og arbejdsliv. De betragter dem selv som privilegerede, at de kan arbejde sammen, og at de i vid udstrækning kan have deres børn med på arbejde.

Klageren har anført, at denne sammensmeltning af privatliv og arbejdsliv ikke medfører, at de slet ikke kan betragtes som arbejdende.

Hvis SKAT mener, at samlevernes erhvervsmæssige aktivitet er at betragte "som et rent marginalt supplement", vil de gerne stille spørgsmålstegn ved, om der er en tidsdefinition for hvor meget man skal arbejde for som selvstændig at bliver regnet for erhvervsaktiv af SKAT.

At SKAT anlægger en sådan betragtning er i klagerens optik en kraftig antydning af, at SKAT mener, at klageren og hendes samlever holder ferie, når de er i Italien. Hvis det er rigtigt antaget mener klageren, at det er det samme som, at SKAT mener, at samleverne har afgivet en urigtig erklæring. Klageren har efterhånden mistet troen på, at SKAT drives efter princippet om, at man er uskyldig indtil det modsatte er bevist. I dette tilfælde er det åbenbart klageren, der overfor SKAT skal bevise, at reglerne følges. Klageren har telefonisk tilbudt SKATs sagsbehandler at føre en kørebog, men det har hun ikke taget til efterretning i hendes afgørelse.

Procedurefejl og omskrivninger af sagens faktiske forhold

Klageren har anført, at SKAT i mindre grad har problemer med at huske de datoer forskellige breve er sendt og har udarbejdet en oversigt over brevvekslingen i klageskrivelsen.

Omskrivning af sagens faktiske forhold:

Klageren har henvist til SKATs afgørelse af 1. september og SKATs forslag til afgørelse.

I SKATs endelige afgørelse har sagens faktiske forhold ændret sig fra det første brev. Der er nu blevet tilføjet, at klageren skal både arbejde og holde ferie i Italien i 60-80 dage om året. Hvordan SKAT er kommet frem til den erkendelse ved klageren ikke, da det ikke er noget hun har oplyst i sit svar på forslag til afgørelse. SKAT har ud af bekvemmelighed valgt at ændre i de faktiske forhold.

Hvis SKATs allerskarpeste hjerner er kommet frem til, at klageren og hendes samlever må holde ferie, fordi der er angivet ophold i Italien til ca. 60-80 dage om året og kun sat 60 dage på til arbejde, erkender klageren, at det måske ikke er særlig konkret og præcist svaret. Havde SKAT valgt at spørge ind til denne formulering ville klageren have afkræftet, at det skulle dreje sig om 20 feriedage.

Klageren har igen gjort opmærksom på, at det har været svært at forholde sig helt præcist til, hvor mange dage om året de vil opholde sig i Italien. Punktet er uddybende beskrevet i klageskrivelsen.

Ændring i afslagsbegrundelse:

I forslag til afgørelse har SKAT skrevet, at

"Ifølge EF-Domstolen præmis 64 i sag C-464;02 anses arbejdstagerbegrebet for at omfatte personer "der i en vis periode præsterer ydelser mod vederlag for en anden og efter dennes anvisninger." Det kræves, at der er "en reel og faktisk beskæftigelse". Hvis beskæftigelsen er af så ringe omfang, at den fremtræder "som et rent marginalt supplement" vil den pågældende ikke blive anset som arbejdstager.

SKAT er af den opfattelse, at din beskæftigelse i Italien af så ringe omfang, at kravet om reel og faktisk beskæftigelse i udlandet ikke er opfyldt, og arbejdstagerbegrebet i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 derfor ikke er opfyldt.

Vi har lagt vægt på, at du arbejder 286-305 dage om året i Danmark for dit italienske ejendomsmæglerfirma H1."

Med henvisning til SKATs egen hjemmeside har klageren påpeget, at det ikke længere er et krav, at der skal være tale om hovederhverv i udlandet, og at det for den sags skyld også er underordnet, da det faktisk er klagerens hovederhverv.

Da klageren talte med SKATs sagsbehandler midt i september indrømmede hun, at det drejede sig om en fejl, at hun i første omgang havde benyttet EF domstolen sag C-464/02. Dog undrer det klageren og hendes samlever, at årsagen i det endelige afslag er markant anderledes end det, de diskuterede i forbindelse med SKATs forslag til afgørelse.

I klageskrivelsen er gengivet et udsnit af side 6 i SKATs afgørelse.

Klageren finder det intet mindre end forkasteligt, at SKAT i et forslag til afgørelse afviser med én begrundelse for efterfølgende at finde på nogle helt andre afslagsmotiver, som klageren ikke har haft mulighed for at forholde sig til. I SKATs forslag til afgørelse er der på intet tidspunkt nævnt noget som helst om, at SKAT tror, at klageren og hendes samlever har tænkt sig at afholde ferie under deres ophold i Italien.

Sammenfatning

• Der kan opnås afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, 5 og 6 når firmabilens erhvervsmæssige kørsel udgør flere kilometer i udlandet end den samlede kørsel i Danmark inden for en 12-måneders periode
• Kilometer i udlandet udgøres af: Erhvervsmæssig kørsel i udlandet (den private kørsel i udlandet holdes udenfor). Også erhvervsmæssig kørsel fra bopæl i Danmark til udlandet medregnes i de udenlandske kørte kilometer for erhvervskørsel
• Kilometer i Danmark udgøres af: Samlet kørsel i Danmark, på nær kørsel fra bopæl til grænse i forbindelse med erhvervskilometer i udlandet. Dermed forstået transport til kontor i udlandet.
• Klagerens forståelse af de private kilometer i udlandet er, at de går helt uden for kategori. Der står ingen steder i loven, at de skal tælle som privat og erhvervskørsel i Danmark, men blot at de holdes udenfor erhvervskilometer i udlandet. Ergo må der være 3 kategorier.

Klageren og hendes samlevers syn på problemstillingen i denne sag er ikke ene og alene om de kilometer, de kører fra deres bopæl i Danmark og til deres kontor i Italien, er at betragte som erhvervskilometer eller privatkørsel. Når de tager til Italien i perioden fra ca. 1. juli til ca. 10. august vil de have en arbejdsuge, der minder om en ganske almindelig uge i Italien. At SKAT mener, at de ikke må foretage dem noget i weekenden af privat karakter uden at al kørsel i udlandet bliver opfattet som privatkørsel, kan klageren ikke genkende fra de regler, hun har set.

Klageren og hendes samlever har forståelse for, at SKAT kan have svært ved at lave kontrol af deres erklæring og har derfor tilbudt flere former for beviser og kontrolmuligheder til SKAT, herunder i form af en kørebog, men der er ikke blevet reageret på det. Klageren og hendes samlever har gennem deres ansøgning forsøgt at forklare og dokumentere deres kørselsmønster men på trods af det, opfatter SKAT samlevernes kørselsmønstre markant anderledes end de selv beskriver dem. Hvis SKAT mener, at samlevernes erklæring er usand og at deres aktiviteter i Italien er af marginalt supplement mener klageren, at det er SKAT, der må bevise, at samleverne har lavet en usand erklæring.

Sag C-464/02

Sagen som EU kommissionen lagde mod Danmark, som fandt sin afgørelse i 2005 er den sag, der dannede grundlag for indførelsen af kilometerkriteriet og dagskriteriet i den danske registreringsafgiftslov. Sagen blev ført mod den danske stat, da kommissionen mente at Danmark lagde hindringer ud for arbejdskraftens fri bevægelighed.

Kilometerkriteriet og dagskriteriet blev indført som sikring mod misbrug.

I sagens præmis 81 står der:

"For så vidt som den danske regering finder, at ordningen med afgift på midlertidig registrering er begrundet i hensynet til at undgå skatteunddragelse gennem anvendelse af en firmabil indregistreret i en anden medlemsstat, må det fastslås, at en almindelig formodning for skatteunddragelse eller skattesvig ikke kan baseres på den omstændighed, at en arbejdsgiver med hjemsted i en anden medlemsstat end Danmark stiller en firmabil til rådighed for en arbejdstager med bopæl i Danmark med henblik på erhvervsmæssig eller erhvervsmæssig og privat anvendelse. En sådan formodning kan således ikke begrunde en skatteforanstaltning, der griber ind i udøvelsen af en grundlæggende frihed, som traktaten sikrer."

Klageren og hendes samlever føler, at der er blevet lagt en voldsom hindring ud for deres frihed til at udføre deres erhverv. Det var samlevernes plan, at de skulle ud og aktivt sælge på det danske marked, men takket være SKAT har deres virksomhed stået stille siden den 14. august 2012.

Klageren har anført, at SKATs afgørelse er i direkte strid med det grundlag, sag C-464/02 blev rejst på, nemlig arbejdskraftens fri bevægelighed. De firmaer klageren og hendes samlever direkte konkurrerer med, er italienske firmaer. Et af de allervigtigste redskaber til udførelse af samlevernes erhverv er bilen. En bil som de, hvis de skal følge SKATs afgørelse, skal betale næsten 2 gange så meget for som deres konkurrenter på det italienske marked. Den direkte konsekvens af dette er naturligvis, at klageren og hendes samlever på sigt må lukke deres firma, da deres driftsomkostninger bliver så meget højere end konkurrenternes. Deres arbejde består blandt andet i at tage rundt i Danmark og sælge deres virksomheds service. SKATs afgørelse betyder også direkte, at klageren og hendes samlever ikke har haft mulighed for at komme ud og lave opsøgende salgsarbejde medmindre de køber en dansk bil eller indregistrerer deres italienske firmabil i Danmark. Dermed er der ifølge deres mening blevet lagt store hindringer ud for deres virke i Danmark, hvor de - da de havde bopæl i Italien - kunne udføre dette erhverv helt frit. Så længe klagerens og hendes samlevers ophold i Danmark var af begrænset varighed kunne de køre rundt i Danmark og lave salgsarbejde.

Klagerens og hendes samlevers erhvervsmæssige kørselsbehov i Danmark og i Italien er efter deres mening blevet udførligt bevist i ovenstående. At der findes en regel, som SKAT formentlig frygter kan udnyttes til skatteunddragelse, bør ikke komme de personer og virksomheder, som reglerne tilgodeser, til skade.

I klagen er det afslutningsvis bemærket, at klagerens samlever, i forbindelse med arbejdsrejse til Italien fra 20. september til 5. oktober 2012, udarbejdede en dagbog over dagene i Italien. For at kunne benytte firmabilen måtte klagerens samlever inden afrejsen, søge SKAT om tilladelse til at føre bilen fra bopælen til den dansk-tyske grænse. E-mail-korrespondancen i forbindelse med den ansøgning samt selve tilladelsen er fremlagt for Landsskatteretten.

For klageren og hendes samlever er det ubegribeligt, at SKAT kan kalde det ferie og fritid, når man har hjemmekontor i Danmark og arbejder både i Italien og Danmark. Det virker for samleverne som om, SKAT bevidst prøver at forvirrer begreber. Da samleverne modtog tilladelsen fra SKAT, hvori det er anført, at:

"Vi kan kun give tilladelse til privat kørsel, og din kørsel fra bopælen og til grænsen og retur anses for at være privat kørsel, når du kører hjem fra dit arbejde i Italien i forbindelse med ferie- og fridage."

tog de det som et udtryk for, at også i denne enkeltstående tilladelse til kørsel med deres bil fortsatte SKAT deres mistolkning af reglerne. Det giver jo ingen mening hvis reglerne er så firkantede, at man ikke kan give lov til erhvervsmæssig kørsel i Danmark med udenlandsk firmabil, men kun privat kørsel kan tillades.

Klagerens indlæg af 3. december 2012

Klageren har i første omgang noteret, at SKAT ikke er kommet med nogen respons på klagepunkt 3, der vedrører indsigelsesmuligheder i forhold til forslag til afgørelse. Hvis SKAT ikke forholder sig til dette punkt må de hermed have erkendt, at deres ageren har været forfejlet, og de ikke kan forsvare det.

Herudover har klageren anført, at SKAT ikke har forholdt sig til de beviser, klageren har fremlagt af SKATs omskrivninger af sagens faktiske forhold.

I det hele taget er der ikke meget i SKATs nyeste udtalelse, der forholder sig til de mere specifikke detaljer i klagen.

Følgende fra SKATs udtalelser har klageren valgt at kommentere, da de er kontroversielle, selvmodsigende eller direkte forkerte:

"Punkt 1:

SKAT lyver når de påstår følgende:

SKAT skriver: "SKAT har den 1. august 2012 bedt H1 om yderligere materiale til sagen, og bedt om at få udfyldt en erklæring, hvoraf det fremgår, at køretøjet er omfattet af registreringsafgiftslovens §1, stk 4 og 5, samt hvilket firma der søger om tilladelsen."

Af bilag "bilagnov1" fremgår det at SKAT ikke specifikt beder om hvem der søger tilladelsen, men blot beder om at vide, hvem ejeren af bilen er. I den følgende erklæring "bilagnov2" fremgår det også med al tydelighed, at det er to firmaer der søger, hvilket SKAT også skriver. Hvordan de så kommer til den vurdering, at det kun er H1 der søger om tilladelse, kan vi ikke se sammenhængen i. Havde de nu i samme omgang også spurgt til, hvor mange dage om året B i (...) G1 skulle til Italien, havde de jo kunnet få det uddybet - på trods af at det hele fremgår af vores fælles erklæring.

Det fremgår ikke af SKATs formular 21.022 eller den efterfølgende kommunikation, at der kun kunne være én ansøgende part. Vi har med vores erklæring forsøgt at give så komplet et helhedsbillede med to brugere af bilen, så SKAT kunne forstå alt. Da en eventuel tilladelse gælder hele husstanden, forekommer det os blot endnu mere mærkværdigt at SKAT ikke behandler sagen i sin helhed i forhold til vores erklæring og fælles ansøgning.

Punkt 2:

SKAT skriver "SKAT har ikke fundet anledning til at bede om en ny ansøgning og erklæring, hvor A erklærer, at hun arbejder i sin selvstændige virksomhed, og ikke er ansat i samleverens virksomhed G1. SKAT har vurderet, at udfaldet af en fornyet vurdering af sagen ville være et afslag, da kørselsmønstret er det afgørende i denne sag. SKAT har af samme årsag ikke bedt B om en ansøgning og en erklæring for hans arbejde i G1. Derfor henholder SKAT sig til begrundelsen i afgørelsen af 13. september 2012."

Det her punkt giver ingen indholdsmæssig mening for os. Nej, hvorfor i alverden skulle A komme med en ny erklæring når hun én gang har erklæret noget? Hvad er det helt præcist for et kørselsmønster SKAT forholder sig til? Vi kan simpelthen ikke forstå, hvad det er for et af vores klagepunkter det vedrører, og hvad SKAT mener med det. Vi kan derfor ikke kommentere yderligere på det.

Punkt 3: SKATs afgørelse til A

Selvom vi føler at sagsbehandlingen alene af A's kørselsbehov er forkerte, vil vi gerne forholde os alene til hendes behov, da vi også mener at A har et reelt kørselsmønster der retfærdiggør afgiftsfritagelsen. Men derfor vil vi stadig gøre landsskatteretten opmærksom på, at vi fastholder at ansøgningen er fælles for begge firmaer, som i øvrigt altid er blevet drevet sideløbende og altid har delt diverse omkostninger såsom kontor, Internet, bil m.v.

SKAT er altså kommet frem til at vi tager til Italien for både at arbejde og holde ferie. Det er noget der står for SKATs egen regning, da det er direkte forkert. Vi skal ikke ned og holde ferie, vi skal ned og passe vores italienske firmaer, og vi holder selvfølgelig fri om aftenen og om søndagen ligesom andre arbejdende og erhvervsdrivende gør uden at dette er at betragte som ferie ganske som at det er tilfældet med et almindeligt arbejde i Danmark.

A er italiensk ejendomsmægler med primært fokus på danske og nordvest europæiske kunder der er interesserede i at købe fritidsbolig i Italien. Disse potentielle kunder kombinerer ofte deres ferier med at tage sydpå og kigge på huse. Særligt for de danske kunder, der udgør langt størstedelen af A's kundekreds, gælder at deres besigtigelsesrejser ofte kombineres med de danske vinter-, påske-, efterårs- og sommerferier. Udover dette kræver nogle hushandler A's tilstedeværelse ved skødeskrivelsen på andre tidspunkter af året. Derfor er der i ansøgningen flere gange skrevet at A påregner at rejse til Italien 3-5 gange i løbet af et år - hvilket er et skøn og meget vel kan blive mere.

I "bilagnov2" kan det ligeledes ses, at vi søger på kilometerkriteriet. Desuden har vi tilmed regnet ca. antal kilometer ud på årsbasis. At SKAT ikke anser A's kørselsmønster som tilstrækkeligt til at opfylde lovens §1 stk. 5 og 6, kommer stadig bag på os. Vi er af den opfattelse at A's kørselsmønster alene er nok til at opfylde kilometerkriteriet, og desuden vil bilen køre endnu flere kilometer i udlandet i og med at det er begge firmaer der skal bruge bilen og vi ikke altid skal derned på samme tid.

Vi har i flere omgange erklæret at vi skal ned og arbejde i vores italienske firmaer. Hvis SKAT ikke tror på det, men tror at vi skal holde ferie, må det da være SKAT der skal bevise at vi har afgivet usand erklæring.

Det undrer os meget at SKAT ikke på noget tidspunkt benytter definitionerne kilometerkriterium og dagskriterium, da det er ordlyden i registreringsafgiftsloven. SKAT forholder sig heller ikke længere til EU domstolens dom fra 2005, som ligger til grund for indførelsen af dags- og kilometerkriteriet. Baggrunden for den dom var de gamle regler, som EU kommissionen mente, var begrænsende for arbejdskraftens fri bevægelighed. Vi har brug for den bil i erhvervsmæssigt sammenhæng både i Danmark og i Italien. Det var meningen at vores firmaer skulle ud og lave meget opsøgende salgsarbejde i Danmark, da vi flyttede hjem til Danmark - et arbejde der er blevet forhindret af SKAT med store økonomiske tab til følge.

Punkt 4:

Vi undrede os da vi modtog SKATs tilladelse til kørsel fra bopæl til grænse og retur. Det kan godt være reglerne og SKATs begrebsverden er markant anderledes end den vi kender til herude fra den anden side af sagsbehandlernes skriveborde. Utallige gange har vi skriftligt erklæret og telefonisk forklaret, hvorledes det var meningen at vores firmaer skulle drives fra Danmark efter vores hjemkomst; nemlig med hjemmekontor som arbejdssted og flere rejsedage udenfor landets grænser. Når så SKAT d.18-09-2012 (bilag 11) giver B en tilladelse til at køre fra bopæl til grænse og retur for at afholde ferie og fridage i Danmark og arbejde i Italien, så strider det jo direkte med deres afgørelse i denne sag - eller også får de det ikke kommunikeret særlig godt ud. I SKATs verden holder vi altså ferie når vi er i Danmark, og vi holder også ferie når vi er i Italien? Vi kan simpelthen ikke se sammenhængen i SKATs beslutninger.

Opsummering af vores kommentarer til skats afgørelse:

a) SKAT skriver: "at A ikke har et kørselsmønster, hvor hun kører erhvervsmæssigt i udlandet i et omfang, som lovens p.1, stk.5 og stk.6 foreskriver."

Loven foreskriver at der skal køre flere erhvervsmæssige kilometer i udlandet end erhvervsmæssige og privat kilometer i Danmark. Det synes vi at vi har redegjort for at dette ikke bliver noget problem hverken for firmaet H1 alene eller sammen med (...) G1 som B arbejder i.

b) SKAT skriver: "at kørslen til Italien 3 gange om året, hvor A opholder sig i forbindelse med arbejde og ferie 60-80 dage om året, er at betragte som privat kørsel, idet hun både skal arbejde og afholde ferie. De kørte kilometer til Italien tæller derfor ikke med som erhvervsmæssig anvendelse af bilen i udlandet."

Vi skal ikke ned og afholde ferie men ned og passe vores firmaer jf. vores tidligere dokumentation.

c) SKAT skriver: "at A har oplyst, at hun arbejder 286-3 05 dage om året i Danmark for hendes italienske ejendomsmæglerfirma H1 og i Italien 60 dage om året, hvorfor køretøjet ikke vil blive benyttet væsentligst varigt i udlandet af hende."

Vi har SAMLET for begge firmaer erklæret at vi vil benytte bilen til erhvervsmæssig kørsel, og at der vil blive kørt flere erhvervsmæssige kilometer i udlandet end erhvervsmæssige og private kilometer i Danmark - og det fastholder vi. Køretøjet vil derfor blive benyttet væsentligst varigt i udlandet af BEGGE FIRMAER."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Indledningsvis bemærkes det, at registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4-7, som affattet i lov nr. 519 af 7. juni 2006, havde til formål at bringe den dagældende registreringsafgiftslovs bestemmelser vedrørende udenlandske firmabiler i overensstemmelse med de EU-retlige principper, EF-Domstolen fastslog ved dommen af 15. september 2005 (firmabildommen), sag C-464/02. Dette fremgår af forarbejderne til loven (bemærkningerne til L225).

EF-Domstolen fastslog ved dommen, at hvis et køretøj i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde, må Danmark opkræve registreringsafgift af køretøjet.

Det følger således af dommen, at der er to betingelser, som begge skal være opfyldt for, at Danmark har beskatningskompetence for en herboendes anvendelse af en udenlandsk firmabil på dansk territorium. Der skal for det første være tale om en "varig" anvendelse af køretøjet. Dette har betydning for den tidsmæssige udstrækning af anvendelsen. For det andet skal firmabilen i det "væsentlige" anvendes i Danmark. Denne betingelse vedrører omfanget af brugen af firmabilen i Danmark i forhold til omfanget af brugen i udlandet. På denne baggrund anses SKATs anvendelse af reglerne i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4-7 i nærværende sag ikke for at være i strid med EU-rettens bestemmelser om arbejdskraftens fri bevægelighed.

Det følger af (den nugældende) registreringsafgiftslovs § 1, stk. 4, sammenholdt med lovens § 3a, stk. 1 og 2, at SKAT efter ansøgning kan tillade, at et motorkøretøj, der stilles til rådighed for en herboende arbejdstager af en virksomhed med hjemsted i et andet EU/EØS-land, samt motorkøretøjer, der af en herboende selvstændig erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i et andet EU/EØS-land, og anvendes til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed, ikke skal afgiftsberigtiges, medmindre motorkøretøjet i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde.

Hvis et køretøj inden for en 12-måneders periode skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindst 183 dage i Danmark og inden for samme perdiode kilometermæssigt i erhvervsmæssig henseende i udlandet skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindre end den samlede kilometermæssige private og erhvervsmæssige kørsel i Danmark, skal køretøjet afgiftsberigtiges. Dette fremgår af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, jf. stk. 4.

I registreringsafgiftslovens § 1, stk. 6 er beskrevet opgørelsen af privat og erhvervsmæssig kørsel foretages. Det fremgår heraf, at kørsel i Danmark omfatter både privat og erhvervsmæssig kørsel, mens kørsel i udlandet alene omfatter erhvervsmæssig kørsel. Til erhvervsmæssig kørsel i udlandet henregnes også kørsel til og fra bopælen i Danmark og arbejdspladsen i udlandet inklusive den del af kørslen, der foregår i Danmark.

Klageren og hendes samlever har oplyst, at de opholder sig i Italien i ca. 60-80 dage om året. Det lægges herefter til grund, at køretøjet inden for en periode på 12 måneder er eller vil blive anvendt 183 dage eller mere i Danmark.

Ud fra oplysningerne i klageskrivelsen om estimatet af kørte kilometer i løbet af et kalenderår fremgår det, at køretøjet vil køre ca. 23.000 km i forbindelse med turene til Italien. Heraf er de 20.000 km i forbindelse med transporten mellem Italien og Danmark.

Klageren og hendes ægtefælle har udførligt redegjort for virksomhedsgangene i deres selskaber og deres private forhold. I den forbindelse har parterne forklaret, at de oftest bringer deres familie med til Italien i forbindelse med arbejdet der, og at der er en sammensmeltning mellem arbejdsliv og fritid i de perioder, familien er i Italien.

Uanset at hovedformålet med opholdene i Italien er erhvervsmæssigt, anses transporten mellem Italien og Danmark ikke for kørsel til en arbejdsplads i udlandet, og kørslen er dermed ikke erhvervsmæssig. Ved afgørelsen er der lagt vægt på, at familien deltager i kørslen og opholdene, hvorved der er et ikke uvæsentligt privat islæt.

Indsigelserne vedrørende SKATs sagsbehandling ses ikke at kunne føre til, at afgørelsen er ugyldig. Det bemærkes særligt, at det kan tiltrædes, at registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, alene omfatter en selvstændig erhvervsdrivende og dennes brug af køretøjet for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, og at klagerens samlevers brug af den pågældende bil i hans selvstændige erhvervsvirksomhed ikke i relation til klagerens erhvervsvirksomhed anses for erhvervsmæssig kørsel.

Da der herefter ikke kan gives afgiftsfritagelse efter reglerne om udenlandske firmabiler,

stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse.