Nu SKM2018.274.LSR

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at Person Bs Employer Financed Retirement Benefit Scheme (EFRBS) er omfattet af Pensionsbeskatningslovens § 53 B?

2. Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan det da bekræftes, at udbetalinger fra EFRBS er omfattet af Statsskattelovens § 4 litra c?

3. Hvis spørgsmål 1og 2 besvares benægtende, kan det da bekræftes, at udbetalinger fra EFRBS er skattefrie for Person B, hvis han er bosat i Danmark på udbetalingstidspunktet, da han vil blive omfattet af Kildeskattelovens § 9 med den konsekvens, at indbetaling og værdistigning frem til indtræden af fuld dansk skattepligt ikke beskattes i Danmark?

Svar         

1. Nej
2. Nej
3. Ja        

Beskrivelse af de faktiske forhold

Person B flyttede til England i 2002, hvor han stadig bor med sin hustru og barn i eget hus.

I 2009 blev Person B ansat hos Arbejdsgiver Q UK som Managing Director.

Person B blev i oktober 2011 ansat i en stilling, der medfører en øget rejseaktivitet. Da Person B vil rejse meget, ønsker Person Bs hustru at flytte til Danmark for at være tættere på barn og den øvrige familie.

Hustru og barn flytter til Danmark, nærmere bestemt ca. 1. august 2012.

Person B vil udføre det meste af sit arbejde i udlandet. Person B ønsker, i forbindelse med at hans hustru og barn flytter til Danmark, at sælge deres hus i England og enten flytte til Danmark eller til Luxembourg for at være mere centralt placeret i forhold til både sit arbejde og sin familie.

Inden Person B beslutter sig for, om han vil flytte til Danmark, ønsker han belyst, hvorledes SKAT vil behandle Arbejdsgiver Q UK Limiteds indbetaling til Person B Family Trust.

Person B Family Trust

Arbejdsgiver Q UK Limited (Person Bs arbejdsgiver) har besluttet med effekt fra x-dato 2010 at etablere en arbejdsgiverbetalt pensionsordning til person B, ansat i Arbejdsgiver Q UK Limited, jf. Trust Deed.

Ordningen kaldes Person B Family Trust og er etableret som en arbejdsgiverfinansieret pensionsordning i henhold til specielle engelske regler: "Employer Financed Retirement Benefit Schemes" (EFRBS), jf. Trust Deed.

Indbetaling til ordningen er foretaget af Arbejdsgiver Q UK Limited (arbejdsgiver) i 2010, jf. Trust Deed RECITALS: (C).

Arbejdsgiver Q UK Limited (Person Bs arbejdsgiver) har etableret en pensionsordning for Person B i overensstemmelse med de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA "employer financed retirement benefit scheme". Reglen i ITEPA giver adgang til en vis fleksibilitet i forhold til den konkrete oprettelse af pensionsordningen. Person Bs pensionsordning blev oprettet gennem en trust med firmaet C Ltd. som trustee. Arbejdsgiver Q har indskudt ca. x-beløb GBP i pensionsordningen og der kan alene ske udbetalinger fra pensionsordningen til Person B, ligesom Person B alene kan modtage de x-beløb GBP fra pensionsordningen og ikke Arbejdsgiver Q. Det er yderligere oplyst, at selve investeringen af pensionsordningens midler håndteres af Bank R efter aftale mellem C Ltd. og Bank R.

Ved etablering af trusten har Arbejdsgiver Q UK (Settlor) overdraget dispositionsretten over kapitalen til C Ltd. (Trustee). Trustee råder med fuld ejerbeføjelse over formuen i overensstemmelse med trustens fundats, medens Person B (Beneficiary) tillægges retten til udbetalinger i henhold til trustens fundats og ved hans død personer, som er indsat ved testamente, jfr. nr. 5 og 5.3 i Trust Deed and Rules of the Person B Family Trust.

Det skal bemærkes, at Trustee er en uafhængig part; der er ingen tilknytning til hverken indbetaler, Person B, eller Person Bs familie.

Trustee har en pligt til at udføre sin opgave og tage beslutninger på en "fair, just and proper" måde.

Ved anmodningen er vedlagt:

• Trust Deed and Rules of the Person B Family Trust.
• Minutes of a meeting of the Board of Directors of C Ltd..

Det fremgår af fremlagte vedtægter, at Trusten, "Person B Family Trust", er oprettet af spørgers arbejdsgiver, Arbejdsgiver Q UK Limited, og C Ltd.. Trusten er oprettet i henhold til engelsk ret, og trusten er etableret for en periode af 125 år

Det fremgår at "The Scheme shall be know as the Person B Family Trust and has been established as an employer financed retirement benefits scheme in accordance with Section 393 A ITEPA. It is not, nor is it intended to be, a registered pension scheme under the Finance Act 2004."

Trustens midler skal hidrøre fra spørgers arbejdsgiver.

Trusten er oprettet til fordel for spørgeren og dennes familie. Det er således fastsat, at der er tale om en "irrevocable trust for application towards the provision of Relevant Benefits under the Scheme in accordance with the Trust deed and the rules".

Udbetaling af midler fra trusten kan ske, når pensionsalder indtræder, eller ved spørgers død. Ved pensionsalderen menes 75 år, eller tidligere, som spørger ønsker, og som Trustee måtte godkende, dog ikke tidligere end spørgers fyldte 55 år.

Om udbetalinger er det bl.a. fastsat:

"On the retirement from Service of the Member at or after Retirement Age during the Trust Period all or part of the Trust Fund may be applied by the Trustee in provision of a pension to the Member for his life or in provision of such other Relevant Benefits (whether or no in addition to, or instead of, any such pension, and including without limitation a pension or other benefit payable on the Member´s death to any one or more of the Member´s wife, widow or former wife, the Member´s children or grandchildren, or any other dependants) as the Trustee may agree with the Member, subject to rule 4.5. The Trustees and the Member may in particular (but without limitation) agree that all or part of the Trust Fund be realised to provide a cash lump sum."

Ved spørgerens død skal midlerne i trusten udbetales, og det er herom i vedtægterne fastsat:

"If it is shown to the satisfaction of the Trustee that the Member has died, the Trustee shall realise the Trust Fund. After doing so the Trustee shall pay the net proceeds together with any interest obtained thereon to or for the benefit of all or such one or more of the Named class in such shares and proportions if more than one and on such trust and generally in such manner as the Trustee may from time to time in its discretion determine within two years of the death of the Member..."

Det er videre fastsat, at såfremt spørger skulle blive omfattet af en anden pensionsordning, så kan der ske overførsel hertil:

"If the Member is entitled to benefits under another arrangement comparable to this Scheme, the Trustee may (but shall not be required to) accept a transfer of cash or assets from that other arrangement (or the trustees or managers of it) in respect of the Member".

If the Member becomes a member of another pension scheme or comparable arrangement in any jurisdiction the Trustee may at its discretion and with the Member´s consent "transfer the Trust fund to that other arrangement for the benefit of the Member"....

Til bestyrelse af trustens aktiver er udpeget en administrator - en såkaldt "Trustee", som skal være godkendt af arbejdsgiveren. Trustee er her C Ltd. . I trusten er trustee tillagt den fulde beføjelse til at forvalte trustens midler, som således leder og administrerer trusten, og trustee bestemmer udbetalinger fra trusten til de begunstigede, dog alt i overensstemmelse med stiftelsesdokumentets bestemmelser, jf. ovenstående.

Trustee er bl.a. tillagt ret til at råde over aktiverne og til at forvalte disse, og kan placere midler i forsikringspolicer, aktier, obligationer m.v., udlån, fast ejendom, immaterielle aktiver m.v. Det fremgår af pkt. 6 i vedtægterne:

"The Trustee is hereby granted all such powers and discretions as it may from time to time require for the administration and management of the Scheme".

The Trustee shall be entitled to exercise its powers of investment in accordance with written directions from time to time issued to it (in such form as the Trustee may require) by the Member or a duly appointed agent of the Member...?

Arbejdsgiver kan sammen med spørgeren udskifte og udpege en ny Trustee.

Af fremlagt bestyrelsesmødereferat dateret den x-dato 2010, i C Ltd., fremgår det, at C Ltd. har accepteret at være udpeget som Trustee for trusten, og at kapital for trusten, x-beløb £, er indskudt i Bank R S.A.

Repræsentanten har videre oplyst, at i relation til pensionsbeskatningsloven § 53 B, er det relevant, at C Ltd. er registreret udbyder af pensionsordninger, jf. oplysninger på deres hjemmeside.

C Ltd. er et selskab, der blev etableret i 1996 med det formål at agere som trustee og administrere pensionsordninger. Selskabet er godkendt som administrator af pensionsordninger under "Retirement and Benefits Schemes Act 2000" på Isle of Man under Isle of Man's Government Insurance and Pension Authority.

C Ltd. administrerer 5 milliarder dollars af pensionsaktiver for deres kunder, og en forudsætning for at kunne administrere en trust efter Section 393 ITEPA er, at det sker i overensstemmelse med EU regnskabsstandarderne i IAS19, som er en del af de samme regnskabsstandarder, som danske pensionskasser administrerer pensioner efter.

Beskrivelse af de engelske pensionsregler for EFRBS

Indbetalingen til den engelske "employer financed retirement benefit scheme" (EFRBS) beskattes ikke på indbetalingstidspunktet i UK (idet der er bortseelsesret). Udbetalinger fra pensionsordningen til Person B, mens han er bosiddende i UK, beskattes i UK. Udbetaling, der ikke er i overensstemmelse med de engelske pensionsregler, kan alene ske, hvis både arbejdsgiver og arbejdstager er indstillet på at betale National Insurance Contribution. Modposten til, at der ikke sker beskatning af medarbejderne er, at der ikke opnås fradrag for arbejdsgiver.

En "employer financed retirement benefit scheme" er i engelsk ret defineret som et "scheme", hvorunder de i lovgivningen bestemte "relevant benefits" udbetales. Trustee's rolle er derfor at sikre, at udbetalingerne sker i overensstemmelse med de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA.

Midlerne i EFRBS er som midler i danske pensionsordninger kreditorbeskyttet og er ikke en del af Person Bs formue, som kreditorer kan foretage udlæg i eller få adgang til, hvis Person B ikke kan honorere sine kreditorer eksempelvis ved konkurs.

Tilsvarende anses midlerne i pensionsordningen først skattemæssigt som retserhvervet af Person B efter de engelske skatteregler ved udbetaling fra fonden enten:

1. I den særlige situation, hvor midlerne udbetales fra fonden med Arbejdsgiver Qs accept på grund af økonomiske vanskeligheder for Person B inden det 55. år (død undtaget) eller
2. hvor midlerne udbetales i overensstemmelse med de engelske pensionsregler. 

Baggrunden for, at Arbejdsgiver Q skal give tilladelse til at midlerne udtages i den første situation er, at Arbejdsgiver Q skal betale National Insurance Contribution af beløbet, hvis beløbet udbetales udenfor pensionstilfælde og medarbejderen er omfattet af social sikring i UK, når udbetaling sker.

Som dokumentation for ovenstående er fremlagt et notat fra Advokat, der beskriver den skattemæssige behandling af ordningen efter engelsk ret.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1)

Spørgers repræsentant har anført, at begrundelsen for, at spørgsmål 1 skal besvares med et ja, er, at trusten efter repræsentantens opfattelse skal behandles skattemæssigt som en udenlandsk pensionsordning, der skal omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B ved tilflytning til Danmark.

Der foreligger ikke dansk retspraksis, som beskriver, hvorledes en udenlandsk trust, oprettet af en udenlandsk arbejdsgiver, skal behandles efter dansk lovgivning. I det efterfølgende har repræsentanten derfor set på intentionerne ved etableringen af trusten samt vurderet, hvad trusten minder mest om i dansk skatteret.

Formålet med oprettelse af trusten var at etablere en pensionsordning for Person B. Ordningen er etableret af Person Bs daværende engelske arbejdsgiver. Det er arbejdsgiver, som har foretaget en indbetaling til pensionsordningen. Ordningen er omfattet af pensionsbeskatningsregler i England. Ordningen forvaltes af "C Ltd.". Pengene kan udbetales, når Person B bliver pensioneret (55 år). Ved Person Bs død er hans arvinger valgt som alternative beneficianter af pensionsordningen. Udbetalingerne vil være indkomstskattepligtige i England på udbetalingstidspunktet, hvis Person B er bosat i England på udbetalingstidspunktet.

På baggrund af, at intentionerne var at oprette en pensionsordning for Person B, og at ordningen ligner en dansk pensionsordning, skal ordningen beskattes i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53B:

• Da ordningen mest minder om en pensionsordning, der ikke er omfattet af kapitel 1
• Da ordningen svarer til en dansk pensionsordning, dvs. udbetaling ved pensionsalder (her 55 år) eller død
• Da pensionsordningen er oprettet af en engelsk arbejdsgiver, inden Person B bliver fuldt skattepligtig til Danmark
• Da pensionsindbetalingerne er foretaget af en arbejdsgiver
• Da pensionsordningen er skattebegunstiget i England
• Da pensionsindbetalingerne ikke er medregnet i Person Bs indkomst på indbetalingstidspunktet.

Såfremt ordningen anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53B, vil der skulle bortses fra løbende afkast og tab/gevinst i pensionsordningen, medens udbetalinger fra pensionsordningen vil skulle medregnes til den skattepligtige indkomst.

Repræsentanten har anført, at det således er evident, at pensionsordningen IKKE er en del af Person Bs formue og på intet tidspunkt har været det. Der er således ikke juridisk belæg for at skulle foretage en vurdering af, om midlerne er udskilt fra hans formue, idet de ALDRIG har været en del af hans formue.

Pensionsordningens formål og bestemmelser vedrørende udbetalinger fra pensionsordningen er i høj grad bestemt og fastlagt i overensstemmelse med de engelske skatteregler i Section 393 ITEPA.

I pensionsordningens Deed and Rules afsnit 4.3 er der følgende definition af pensionsordningens formål og trustee's forpligtelser:

"The Trust Fund shall be vested in the Trustee and shall be held by it upon irrevocable trusts for application towards the provision of Relevant Benefits under the Scheme in accordance with the Trust Deed and the Rules".

Relevant Benefits er defineret som følgende, jf. pensionsordningens Deed and rules afsnit 1.1.6:

"Relevant benefits" means any lump sum, gratuity, pension or other benefit (including non-cash benefit) provided or to be provided:

1. On or in anticipation of retirement of an Employee or former Employee,
2. on the death of an Employee or former Employee,
3. after the retirement or death of an Employee or former Employee in connection with past service,
4. on or in anticipation of, or in connection with, any change in the nature of service of an Employee, or
5. to any person by virtue of pension sharing order or provision relating to an Employee or former Employee.

Definitionen er fuldstændig identisk med definitionen af de engelske regler i Section 393 ITEPA for en "employer financed retirement benefit scheme, vedlagt som bilag. Der henvises da også løbende til regelsættet i Section 393 ITEPA i pensionsordningens "Deed and Rules".

Med andre ord er C Ltd. underlagt vedtægter i pensionsordningens Deed and Rules, der sikrer, at pensionsordningen administreres i overensstemmelse med Section 393 ITEPA. Dette adskiller sig ikke væsentligt fra danske pensionskasser, der er underlagt lovregler og vedtægter, der sikrer, at de administrerer de enkelte danske pensionsordninger i overensstemmelse med dansk pensionslovgivning.

Repræsentanten har videre anført, at i SKATs indstilling konkluderes det, uden det tilsyneladende at begrundet, at der ikke er tale om en pensionskasse. Uden en egentlig begrundelse har repræsentanten vanskeligt ved at tage stilling til, hvilket faktum og hvilke anbringelser der medfører, at SKAT kommer frem til det, efter repræsentantens opfattelse, forkerte resultat.

Der er efter repræsentantens opfattelse tale om en skattegodkendt pensionsordning, der er underlagt særlige engelske pensionsregler med bortseelsesret for indbetalinger og beskatning på udbetalingstidspunktet, hvor både intentionen fra Arbejdsgiver Q og Person Bs side var og er oprettelsen af en skattemæssigt godkendt pensionsordning i UK administreret efter engelske pensionsregler.

På baggrund af gennemgangen af ovenstående, er det repræsentantens overbevisning, at SKAT bør anse pensionsordningen for omfattet af PBL § 53 B, idet det er en skattemæssigt anerkendt pensionsordning i UK, der administreres efter UK pensionsregler i et godkendt udenlandsk pensionsselskab.

Repræsentanten har i ovenstående allerede redegjort for at:

• Pensionsordningen efter engelske civilretlige regler er adskilt fra Person Bs formuesfære og i relation til skatteretten derfor ikke kan anses som en del af Person Bs formuesfære.
• Pensionsordningens vedtægter "Trust Deed and Rules of the Person B Family Trust" (herefter pensionsordningens Deed and Rules) er fastsat efter de engelske regler i Section 393 ITEPA og ikke af Arbejdsgiver Q eller Person B.

Repræsentanten vil i det følgende yderligere redegøre for:

• At der er tale om en pensionskasse i forhold til de danske krav hertil samt at den engelske pensionsordning fungerer som en dansk pensionsordning.
• Det problematiske ved, at symmetribeskatningen med SKATs foreløbige indstilling er sat ud af kraft. Herunder, at dette utilsigtet kan føre til, at udbetalinger fra en pensionsordning ikke beskattes, selvom indbetalingerne ikke er blevet beskattet.

På baggrund af gennemgangen af ovenstående, er det repræsentantens  overbevisning, at SKAT bør anse pensionsordningen for omfattet af PBL § 53 B, idet det er en skattemæssigt anerkendt pensionsordning i UK, der administreres efter UK pensionsregler i et godkendt udenlandsk pensionsselskab.

Definition af pensionskasse og pensionsordning

SKAT har i deres indstilling argumenteret for, at der ikke er tale om en pensionskasse. Dette må bero på en manglende forståelse af de konkrete forhold i denne sag.

Trusten administreres af et pensionsselskab:

C Ltd. er godkendt til at agere som trustee og administrere pensionsordninger under "Retirement and Benefits Schemes Act 2000" på Isle of Man under Isle of Man's Government Insurance and Pension Authority.

Det er derfor uden tvivl, at Person Bs pensionsordning bliver administreret af et i udlandet godkendt pensionsselskab, der er underlagt samme regnskabsstandarder for administrationen af pensionsordninger som danske pensionsselskaber er underlagt.

Kravene til en pensionskasse

Ifølge den juridiske vejledning defineres en pensionskasse:

"... som (1) enhver kasse, fond eller lignende, der modtager indskud med det formål at udbetale pensionsydelser. (2) Indskuddene skal være afsondret fra de berettigede medlemmers formuesfære, og (3) der skal være udstedt et sæt vedtægter, der fastsætter reglerne for udbetaling af pensionsydelserne. Det afgøres altså konkret, hvorvidt pensionskassen er omfattet af bestemmelsen eller ej. Reglen omfatter alle pensionskasseordninger, hvad enten de er oprettet i Danmark eller i udlandet..."

Repræsentanten vil i forhold til denne vurdering gerne fremhæve følgende:

1. C Ltd. modtager, som det fremgår af ovenstående indskud fra mange engelske selskaber herunder Arbejdsgiver Q, den i det konkrete tilfælde oprettede pensionsordning. C Ltd. administrerer i egenskab af trustee pensionsordningen med det formål at udbetale pensionsydelser i overensstemmelse med de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA.
2. Indskuddene er afsondret fra Person Bs formue, jf. ovenstående, da kreditorer ikke vil kunne gøre udlæg i pensionsordningen i forbindelse med en eventuel konkurs for Person B.
3. Pensionsordningens vedtægter er pensionsordningens Deed and Rules og disse er i høj grad bestemt af reglerne i Section 393 ITEPA. C Ltd. er direkte forpligtet til at administrere pensionsordningen og udbetalinger herfra i overensstemmelse med disse vedtægter. Jf. ovenstående gennemgang.

Repræsentanten mener, at der ud fra en konkret vurdering af de faktiske forhold er tale om en pensionskasse som defineret i PBL § 53 A.

Betingelserne i Person Bs pensionsordning

De forhold, som SKAT opfatter som en manglende adskillelse fra formuesfæren, er en naturlig følge af, at "trusten" i essensen er en pensionsordning og er tiltænkt at virke som en pensionsordning efter de engelske pensionsregler. Det kan således anføres til SKATs argumentation:

1. "Trusten" er oprettet og midlerne hertil udspringer af spørgerens ansættelsesforhold - en ganske almindelig konstruktion for danske pensionsordninger.
2. "Trusten" skal sikre spørger ved pension eller død og spørger er derfor begunstiget - et ganske almindeligt formål med pensionsordninger.
3. Spørger kan videre bestemme, hvem midlerne fra "trusten" i øvrigt skal tilfalde - midlerne kan alene tilfalde andre end Person B ved hans død. Muligheden for at testamentere midlerne på en pensionsordning er fast indarbejdet i danske rate- og kapitalpensionsordninger.
4. Der kan ske overførsel af "trustens" midler til en anden ordning - igen en ganske almindelig konstruktion for danske pensionsordninger, der sikrer en effektiv konkurrence på pensionsmarkedet.
5. Trustee har en begrænset indflydelse og handlefrihed i forhold til den aftale om "trustens" virke, der er indgået - repræsentanten henviser til ovenstående, hvoraf det fremgår, at begrænsningerne i høj grad er fastsat af de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA og ikke af hverken Arbejdsgiver Q eller Person B.
6. C Ltd. kan alene råde over Trustens formue og forvaltning heraf i overensstemmelse med Trustens formål og i samarbejde med spørgers arbejdsgiver samt spørger - igen ganske grundlæggende konstruktion i danske pensionsordninger, der sikrer, at medarbejdere og arbejdsgivere kan have en medbestemmelse over risikoprofilen i investeringerne i de pensionsordninger, de opretter.

Det skal kort bemærkes, at det faktum, at:

1. Pensionsudbetalinger kan foretages fra det 55. år, som er den pensionsalder, der er fastsat i forhold til pensionsreglerne i Section 393 ITEPA. De 55 år er derfor en direkte konsekvens af de engelske pensionsregler.
2. Udbetalingsperioden kan variere.

Der er videre henvist til SKM2011.91.SR, hvor Skatterådet kom frem til, at en svensk pensionsordning med varierende udbetaling samt udbetalinger fra det 55. år i henhold til svensk pensionslovgivning skulle anses som en ophørende livrente efter PBL § 2, nr. 4b.

Det er derfor klart, at Person B har en UK pensionsordning, der fungerer på samme måde som en dansk pensionsordning.

Symmetriprincippet i dansk pensionsbeskatning

Repræsentanten har videre anført, at SKATs indstilling lægger op til et afgørende brud med den symmetribeskatning, der blev indført med PBL § 53 A og § 53 B. Med lov 429 af 26/6 1998 indførte lovgiver symmetri i pensionsbeskatningen mv. med ændringen af PBL § 53 A og PBL § 53 B.

Formålet med ændringerne er præcist beskrevet i bemærkningerne til loven som følgende:

"Som nævnt indebærer de foreslåede regler et sammenhængende system, hvor der enten

• er fradrag for indbetalinger kædet sammen med realrenteafgift og beskatning af udbetalinger eller
• ikke er fradrag for indbetalinger kædet sammen med løbende indkomstbeskatning af værditilvæksten og ingen beskatning af udbetalinger."

Lovgiver lagde i bemærkningerne op til, at symmetriprincippet i PBL § 53 A og PBL § 53 B skulle være en udvidet symmetribetragtning, der sikrede en grænseoverskridende sammenhæng mellem fradrag og beskatning i forhold til danske og udenlandske pensionsordninger. Dvs. at symmetribetragtningen som udgangspunkt skulle sikre, at pensioner, hvor der er opnået fradrag i udlandet, blev beskattet på samme måde som danske pensioner.

"...I så fald kan den grænseoverskridende sammenhæng kun bibeholdes, hvis den pension, der i sin tid blev opnået fradrag for i udlandet, så vidt muligt beskattes på samme måde som danske pensioner. De foreslåede regler er derfor udtryk for en udvidet symmetribetragtning."

Ligeledes udvidede lovgiver ved et ændringsforslag omfanget af pensionsordninger, der falder under PBL § 53 B til også at omfatte udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter. Ligeledes blev PBL § 53 A ændret således, at PBL § 53 A-ordninger alene er skattefrie, hvis indbetalinger ikke har medført fradrag/bortseelsesret. Alle ændringer er et klart udtryk for, at lovgiver ønsker et sammenhængende system for alle danske og udenlandske pensionsordninger, der sikrer symmetri mellem fradrag og beskatning.

Symmetriprincippet skal netop sikre, at der er symmetri mellem fradrag og beskatning for at undgå situationer med "dobbelt bortseelses/fradrag" eller "dobbelt beskatning" og at dette skal gælde bredt for pensionsordninger såvel udenlandske som danske.

Med SKATs afvisning af at PBL § 53 B skal finde anvendelse, opnår Person B en situation, hvor han får indgangsværdi på pensionsordningens værdier og han vil således kunne modtage midlerne ved pensionsalderen uden hverken dansk eller engelsk beskatning af det beløb, som Arbejdsgiver Q har indskudt i ordningen samt den værditilvækst, der har været, inden han flyttede til Danmark. Dette er i direkte modstrid med ovenstående formål med indførelsen af det udvidede internationale symmetriprincip i dansk skatteret.

Man kan eksempelvis tænke sig, at de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA vil blive ualmindeligt populære blandt danskere, der udstationeres til England tæt på det 55. år. De vil således med SKATs indstilling til Skatterådet forholdsvist ukompliceret kunne opnå skattefritagelse i både Danmark og UK ved at indskyde størstedelen af lønnen på en pensionsordning administreret efter Section 393 ITEPA.

Konklusion

Repræsentanten har herefter afsluttende anført, at Person Bs pensionsordning i UK således skal beskattes efter PBL § 53 B, da:

1. Intentionen var at oprette en skattemæssigt godkendt pensionsordning i UK.
2. Pensionsordningen er ikke civilretligt en del af Person Bs formuesfære.
3. Pensionsordningen administreres efter et sæt vedtægter fastsat efter de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA.
4. Pensionsordningen administreres af et i udlandet godkendt pensionsselskab, opfylder kravene til en pensionskasse og fungerer i praksis som en dansk pensionsordning.
5. En manglende beskatning af udbetalingerne i Danmark vil medføre en afvigelse fra det udvidede symmetriprincip i PBL § 53 A og § 53 B og dermed medføre, at Person B kan modtage udbetalinger fra fonden, mens han bor i Danmark uden, at indskud og værdistigning inden tilflytning til Danmark beskattes i Danmark og England. 

Supplerende bemærkninger

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til spørgsmål 1 i SKATs sagsfremstilling:

• Præcisering af, at pensionsordningen er skattemæssigt godkendt efter engelske pensionsregler.
• Præcisering af, at C Ltd. (trustee) skal anses som pensionskasse og EFRB (trusten) som pensionsordning.
• EU perspektiver og den udvidede symmetri-betragtning.

SKAT lægger i deres indstilling afgørende vægt på, at C Ltd. alene er indsat som trustee i pensionsordningen og at pensionsordningen ikke generelt er godkendt som "pensionsinstitut/pensionskasse". Dette må bero på en misforståelse. Det er vigtigt at skelne mellem en pensionsordning og pensionskasse, som SKAT ikke skelner imellem.

SKAT har således anført:

"Det fremgår endvidere udtrykkeligt af ordningen, at "it is not, nor is it intended to be a registered pension scheme under the Finance Act 2004"

Ved citering af den fulde sætning er det tydeligt, at der alene er tale om en præcisering, at det er den særlige engelske pensionslovgivning i Section 393A ITEPA, der finder anvendelse og ikke Finance Act 2004. Det virker derfor besynderligt, at SKAT lægger vægt på denne sætning, da pensionsordningen er oprettet som en godkendt pensionsordning efter UK pensionsregler.

Repræsentanten skal for god ordens skyld præcisere, at den fulde sætning er som følger i Trust Deed and Rules:

"The Scheme shall be known as the Person B Family Trust and has been established as an Employer Financed Retirement Benefit Scheme in accordance with Section 393A ITEPA. It is not, nor is it intended to be a registered pension scheme under the Finance Act 2004"

Person Bs EFRBs er en pensionsordning og C Ltd. er pensionskassen, der administrerer pensionsordningen, hvilket repræsentanten i det følgende vil redegøre for, er den korrekte forståelse.

Danske arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger oprettes på følgende måde:

1. En arbejdsgiver henvender sig til et pensionsselskab for at oprette aftaler om pensionsordninger for deres ansatte.
2. Pensionskassen påtager sig ansvaret for at administrere indbetalinger, investeringer og udbetalinger fra pensionsordningen i overensstemmelse med gældende lovgivning (dansk lovgivning for henholdsvis rate, livs og kapitalforsikringer).

Tilsvarende indgås aftale om oprettelse af pensionsordningen i den konkrete sag som følgende:

1. Arbejdsgiver Q UK limited (arbejdsgiver) henvender sig til C Ltd. (pensionskasse) for at oprette en EFRB pensionsordning og indgår aftale med C Ltd. herom (Trust Deed and Rules).
2. C Ltd. (pensionskassen) påtager sig ansvaret for at administrere indbetalinger, investeringer og udbetalinger fra pensionsordningen (EFRB) i overensstemmelse med gældende lovgivning (engelsk pensionslovgivning i Section 393A ITEPA, som er direkte skrevet ind i Trust Deed and Rules).

Som dokumentation for ovenstående henvises til Trust Deed and Rules side 1, hvoraf det tydeligt fremgår, at aftalen om oprettelse af EFRB pensionsordningen indgås mellem Arbejdsgiver Q og C Ltd. Pensionsordningen er defineret som følgende i Trust Deed and Rules:

"The Scheme shall be known as the Person B Family Trust and has been established as an Employer Financed Retirement Benefit scheme in accordance with Section 393 A ITEPA."

I forhold til den konkrete aftale om oprettelsen af en EFRB pensionsordning for Person B er det derfor tydligt, at C Ltd. skal anses som pensionskassen og EFRB som pensionsordningen.

SKAT argumenterer for, at Person Bs pensionsordning EFRB skal være en selvstændig juridisk person der:

1. kan træffe beslutninger om administrationen af pensionsmidlerne,
2. skal være underlagt en særskilt finansiel regulering og
3. kan tilbyde pensionsordninger til andre personer.

SKAT argumenterer for dette samtidig med, at SKAT selv konstaterer, at trustee (C Ltd.) som udgangspunkt er tillagt den fulde ret til at råde over pensionsordningens formue og forvaltningen heraf og dermed den reelle administrator og beslutningstager for pensionsordningen.

Person Bs pensionsordning oprettet som en ERFB med navnet Person B Family Trust er lige så lidt en selvstændig juridisk person som en dansk ratepensionsordning oprettet efter danske pensionsregler. En dansk ratepensionsordning:

1. Træffer ikke selvstændige beslutninger om administrationen af pensionsmidlerne.
2. Er ikke underlagt en særskilt finansiel regulering af den enkelte pensionsordning.
3. Går ikke ud og tilbyder at markedsføre sig selv til andre personer.  

Baseret på de faktiske forhold, aftalen mellem Arbejdsgiver Q og C Ltd. og set i forhold til, hvordan danske pensionsordninger oprettes og administreres, er det alene C Ltd., der kan anses som pensionskasse i den konkrete sag. SKATs argumentation om, at Person Bs EFRB pensionsordning skal anses som pensionskasse virker derfor mest af alt som en misforståelse i forhold til de faktiske forhold i sagen.

Det forhold, at arbejdsgiver (Arbejdsgiver Q) og pensionskassen (C Ltd) indbygger de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA direkte i deres aftale om oprettelsen af pensionsordningen (Trust Deed and Rules) er en direkte konsekvens af, at de engelske regler i Section 393 ITEPA tillader en vis grad af frihed i forhold til, hvordan pensionsordningen skal administreres og oprettes.

På grund af den frihed, som de engelske pensionsregler giver i forhold til oprettelsen, er det nødvendigt, at de engelske pensionsregler i Section 393 ITEPA indskrives direkte i aftalen mellem arbejdsgiver og pensionskassen (trustee) således, at Arbejdsgiver Q sikrer, at C Ltd. som pensionskasse er forpligtet til at administrere pensionsordningen i overensstemmelse med de engelske pensionsregler og har et direkte erstatningsansvar, hvis pensionsreglerne overtrædes.

Til sammenligning har danske firmaer også en hvis grad af aftalefrihed ved indgåelse af aftaler med danske pensionsselskaber herunder, medarbejdernes risikograd, hvilke pensionsprodukter/ordninger medarbejderne kan oprette og indbetale til mv.

Repræsentanten henviser generelt til argumentationen i det bindende svar for, at C Ltd. opfylder samtlige betingelser for at blive anset som en pensionskasse som defineret i den juridiske vejledning. Men vil dog gerne tilføje følgende kommentarer til SKATs sagsfremstilling.

SKAT finder, at begrebet pensionskasseordning indebærer, at der skatteretligt efter dansk ret skal være tale om:

• En selvstændig juridisk enhed - C Ltd. er et registreret selskab,
• som er underlagt en vis finansiel regulering gældende for pensionsinstitutter i det pågældende land - C Ltd. er under Isle of Man's Government Insurance and Pensions Authority
• og ordningen omfatter flere pensionsberettigede - C Ltd. administrerer 5 milliarder dollars i pensionsaktiver og Person Bs pensionsordning er derfor ikke den eneste.

Repræsentanten henviser til ovenfor anførte argumentation for, at C Ltd. opfylder de betingelser, der er i dansk skatteret for at blive anset som en pensionskasse.

EU-perspektiver og princippet om udvidet symmetri-beskatning

SKATs indstilling lægger op til, at der sker en fundamentalt hårdere beskatning af en skattemæssigt godkendt UK pensionsordning i forhold til sammenlignelige danske pensionsordninger, idet SKAT fraviger det udvidede symmetri-princip indført ved ændringen af PBL § 53 B.

Denne indstilling giver efter repræsentantens opfattelse problemer i forhold til danske EU-retlige forpligtelser.

SKAT accepterede i SKM2011.91.SR fravigelser både i forhold til pensionsalderen samt fravigelser i udbetalingsperioden i forhold til reglerne for danske pensionsordninger efter PBL kapitel 1.

Det må derfor kunne konkluderes, at Skatterådet accepterer, at en udenlandsk pensionslovgivning ikke er 100 % sammenlignelig med dansk pensionslovgivning.

Muligheden for at oprette pensionsordningen EFRB i en trust form, hvor de engelske pensionslovgivningsregler vedtages direkte i aftalen mellem arbejdsgiver og pensionskassen, er en direkte følge af den engelske pensionslovgivning i Section 393 ITEPA. Denne aftaleform mellem arbejdsgiver og pensionskassen (trustee) er en nødvendighed som følge af de særlige engelske regler, uanset om der indsættes en engelsk eller udenlandsk trustee.

SKATs indstilling medfører, at indbetalinger og udbetalinger ikke beskattes i hverken Danmark eller UK, hvis Person B flytter til Danmark, og dermed en fravigelse fra det udvidede symmetri-princip.

I den konkrete sag er der tale om en godkendt UK pensionsordning administreret efter UK pensionsregler af en godkendt pensionskasse, men da der er tale om udenlandske pensionsregler, er selve aftaleindgåelse og oprettelsen af pensionsordningen mv. i sagens natur ikke 100 % identisk med dansk pensionslovgivning.

Ad spørgsmål 2)

Hvis PBL § 53 B ikke finder anvendelse, er det repræsentantens opfattelse, at opsamlingsbestemmelsen i Statsskattelovens § 4 litra c skal finde anvendelse på Person Bs pensionsordning. Statsskattelovens § 4 litra c finder, jf. L.V. C.A.10.4.2.7, anvendelse på:

• Pensionsordninger der ikke anses for omfattet af begreberne livsforsikring og pensionskasseordninger i PBL § 53 A og PBL § 53 B.

Repræsentanten henviser i den forbindelse til ovenstående argumentation under spørgsmål 1 i forhold til argumentation for, at der er tale om en pensionsordning, som skattemæssigt er godkendt i UK mv.

Ad spørgsmål 3)

Hvis Person Bs Employer Financed Retirement Benefit Scheme (EFRBS) ikke er omfattet af ovenstående, må den være transparent og dermed omfattet af Kildeskattelovens § 9 med den konsekvens, at indbetaling og værdistigning frem til indtræden af fuld dansk skattepligt ikke beskattes i Danmark?

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Person Bs Employer Financed Retirement Benefit Scheme (EFRBS) er omfattet af Pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Lovgrundlag 

Pensionsbeskatningslovens § 53 A og § 53 B omhandler en række livsforsikrings- og pensionsordninger m.v., som ikke er omfattet af regelsættet i pensionsbeskatningslovens kapitel 1, og som herefter i stedet reguleres efter PBL § 53 A og § 53 B.

I pensionsbeskatningslovens (PBL) § 53 B er det fastsat:

§ 53 B. Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter.

        Stk. 2. Pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1 skal være oprettet, mens forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland.

        Stk. 3. Samtlige indbetalinger til pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1, som er foretaget i den periode, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv skattepligtig indkomst i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet eller skal være foretaget af en arbejdsgiver, således at indbetalingerne i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet, ikke er medregnet ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst.

        Stk. 4. For præmier og bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 gælder § 53 A, stk. 2.

        Stk. 5. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1, herunder renter og bonustilskrivninger.

        Stk. 6. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalpensionsordninger med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet efter, at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Udbetalingerne medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i det omfang de modsvares af indbetalinger, som forsikringstageren eller den pensionsberettigede har foretaget i perioden efter, at vedkommende blev skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, og som ikke har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. stk. 4 og § 53 A, stk. 2.

Det fremgår herefter, at følgende ordninger således er omfattet af bestemmelsen, jf. PBL § 53 B, stk. 1:

• Livsforsikringer, der ikke omfattes af kapitel 1
• Pensionskasseordninger, der ikke omfattes af kapitel 1
• Syge- og ulykkesforsikringer, der ejes af den forsikrede
• Udenlandske pensionsordninger oprettet i penge- og kreditinstitutter.

For at være omfattet af PBL § 53 B skal

• ordningen være oprettet, mens forsikringstageren ikke var fuldt skattepligtig til Danmark, eller mens forsikringstageren var fuldt skattepligtig til Danmark, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. PBL § 53 B, stk. 2

• præmier eller indbetalinger til ordningen rent faktisk være fratrukket fuldt ud i positiv indkomst i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig til på indbetalingstidspunktet i overensstemmelse med skattelovgivningen dér. Forsikringstageren eller den pensionsberettigede skal derfor have en positiv skattepligtig indkomst i det land, hvor indbetalingen til livsforsikringen foretages, der mindst svarer til indbetalingen.

• præmier eller indbetalinger til ordninger oprettet i et ansættelsesforhold ikke være medregnet i den forsikredes skattepligtige indkomst på indbetalingstidspunktet i overensstemmelse med den pågældende stats skattelovgivning. Se § PBL 53 B, stk. 3.

Skatteyderen skal dokumentere, at betingelserne er opfyldt.

Hvis fradragsretten eller bortseelsesretten er begrænset efter de udenlandske beskatningsregler, er betingelserne i PBL § 53 B ikke opfyldt, fordi det er et krav, at samtlige indbetalinger er fragået den skattepligtige indkomst. Bestemmelsen gælder derfor ikke, og ordningen er i så fald omfattet af PBL § 53 A.

Det er kun alle indbetalinger frem til flytningen til Danmark, der skal være fratrukket eller bortset fra i udlandet. Efter tilflytningen til Danmark, er der ikke fradrag for præmier og bidrag ved opgørelsen af den danske skattepligtige indkomst.

Er der efter tilflytningen til Danmark fortsat fradrags- eller bortseelsesret i udlandet for indbetalinger, der er foretaget efter tilflytningen til Danmark, har dette ingen betydning for anvendelsen af PBL § 53 B.

Præmier eller bidrag til ordninger omfattet af bestemmelsen kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Se PBL § 53 B, stk. 4, der henviser til bestemmelsen i PBL § 53 A, stk. 2.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger mv. omfattet af bestemmelsen, herunder renter og bonustilskrivninger. Se PBL § 53 B, stk. 5.

Udbetalinger fra ordningerne medregnes i den skattepligtige indkomst. Det gælder uanset om udbetalingen sker som løbende ydelser eller engangsbeløb. Se § PBL 53 B, stk. 6.

Beskatningen sker således ud fra en symmetribetragtning om, at der skal ske beskatning af udbetalingerne i det omfang, der har været fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne. Afkastet af ordningen skal også beskattes ved udbetalingen, fordi det ikke er blevet beskattet løbende i den periode, hvor ordningen har eksisteret

Udbetalingerne skal dog ikke medregnes i den skattepligtige indkomst, idet omfang de krone-for-krone modsvares af indbetalinger foretaget efter, at forsikringstageren (den pensionsberettigede) blev skattepligtig eller hjemmehørende i Danmark. Se PBL § 53 B, stk. 4, jf. PBL § 53 A. stk. 2, og § PBL 53 B, stk. 6.

Udbetalinger anses først at hidrøre fra de indbetalinger, der er foretaget i perioden efter, at vedkommende er blevet skattepligtig eller hjemmehørende i Danmark.

Begrundelse

Udfra det oplyste er der tale om en ordning, hvor spørgers arbejdsgiver i henhold til aftale har overført beløb til en til formålet oprettet trust, og som har til formål at sikre udbetaling af ydelser til spørgeren eller dennes ægtefælle, børn og andre nærtstående, når nærmere fastsatte begivenheder indtræder (pensionsalder, død m.v.).

Trusten, "Person B Family Trust", er oprettet i x-dato 2010 af spørgers arbejdsgiver, Arbejdsgiver Q UK Limited og C Ltd..

Der er tale om en arbejdsgiverbetalt pensionsordning i henhold til engelske regler, "Employer Financed Retirement Benefit Schemes". Trusten og dens kapital skal forvaltes af C Ltd., som er indsat som Trustee, og udbetalinger fra trusten skal ske til spørgeren eller ved hans død, dennes ægtefælle, børn m.fl., som af spørgeren og Trustee i overensstemmelse med trustens vedtægter er indsat som begunstigede/berettigede.

Spørger har efter stiftelsesdokumentet fået en nærmere fastsat ret, og spørgsmålet er om den foretagne stiftelse kan anses for at være en ordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Der er ikke tale om en "livsforsikring". En livsforsikring er kendetegnet ved at være en forsikring på dødsfald, der kommer til udbetaling ved den forsikredes død, eller efter en bestemt alder, eller eventuelt kan den bestå i en kombination.

Der er endvidere ikke tale om en udenlandsk pensionsordning oprettet i et pengeinstitut.

Ordningen findes endvidere ikke at være en "pensionskasseordning". Begrebet "pensionskasseordning" er ikke særskilt defineret i pensionsbeskatningsloven, men bestemmelsen omfatter enhver kasse, fond eller lignende, der modtager indskud med det formål at udbetale pensionsydelser. Indskuddene skal være afsondret fra de berettigede medlemmers formuesfære, og der skal være udstedt et sæt vedtægter, der fastsætter reglerne for udbetaling af pensionsydelserne.

SKAT finder, at begrebet "pensionskasseordning", indebærer at der skatteretligt efter dansk ret skal være tale om en selvstændig juridisk enhed, som fond, selvejende institution m.v., som er underlagt en vis finansiel regulering gældende for pensionsinstitutter i det pågældende land, hvor enheden har hjemsted eller er godkendt, og hvor ordningen omfatter flere pensionsberettigede.

Det er SKATs opfattelse, at begrebet ikke omfatter en individuel ordning for en enkeltstående person, men derimod dækker ordninger for en flerhed af personer, og hvorefter de enkelte medlemmer ikke har en direkte ejendomsret til de indskudte midler, idet disse ejes af fællesskabet.

Det bemærkes, at det alene er C Ltd., der er et selskab, der er godkendt som administrator af pensionsordninger under "Retirement and Benefits Schemes Act 20002" på Isle of Man under Isle of Man's Government Insurance and Pension Authority, hvorimod Person B Family Trust, er en trust, oprettet specifikt og udelukkende til begunstigelse af spørgeren og dennes familie m.v. og som led i dennes ansættelsesforhold, og trusten er ikke generelt godkendt som "pensionsinstitut". C Ltd.  er i den forbindelse alene indsat som "Trustee" i trusten.

SKAT finder, at pensionsordningen mere har karakter af privat opsparingsordning til fordel for spørgeren, og at trusten i den forbindelse ikke kan anses for en fond, selvejende institution eller lignende.

Det bemærkes i den forbindelse, at efter praksis er hovedbetingelserne for, at der foreligger en fond, at der er tale om en formue af mere varig karakter, der uigenkaldeligt er udskilt fra stifterens formue til et bestemt eller flere bestemte formål og med selvstændig ledelse i forhold til stifteren. Det er således en forudsætning for, at en fond kan anses som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er endeligt, effektivt og uigenkaldeligt udskilt, samt at fondens formue ikke alene formelt, men også reelt ud fra den faktiske disponering kan anses for uigenkaldeligt udskilt i forbindelse med overførsel af midler til og fra fonden. Der henvises til Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit C.D.9.1.5.1 om udenlandske fonde.

Ved vurderingen af, om der er sket en reel, effektiv og uigenkaldelig udskillelse af stifterens formue er det endvidere afgørende, om der er en selvstændig bestyrelse/administration, som en vigtig garanti for at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

SKAT bemærker herefter, at for så vidt angår trusten, "Person B Family Trust", er det oplyst, at trusten er oprettet i henhold til engelsk ret i 2010, Ved pensionsalder skal midlerne udbetales til spørgeren og øvrige berettigede, og ved spørgers død tilfalder trustens midler efterlevende ægtefælle, børn m.v., og spørgeren er i øvrigt tillagt ret til at udpege, hvem midler kan tilfalde.

SKAT finder, ud fra en samlet konkret vurdering af det oplyste, at der ikke foreligger en definitiv og effektiv udskillelse af kapitalen fra spørgerens formuesfære. Der er herved henset til, at trustens oprettelse og midlerne hertil udspringer af spørgerens ansættelsesforhold hos arbejdsgiver, at spørgeren er ansat i Arbejdsgiver Q UK, at trusten skal sikre spørgeren ved pension eller død m.v., og hvor spørgeren netop af den grund er indsat som berettiget/ begunstiget, og spørgeren kan videre bestemme, hvem midler fra trusten i øvrigt skal tilfalde, og der kan ske overførsel af trustens midler til anden ordning, såfremt spørgeren i fremtiden skulle blive omfattet af anden pensionsordning - dog under iagttagelse af fastsatte bestemmelser/vedtægter, herunder om "trustees" eller "managers" godkendelse m.v.. Trustens midler kan således tilbageføres til spørgeren eller dennes nærtstående (ægtefælle, børn m.v.) både før og efter indtræden af ordinære udbetalingstidspunkter, ved opløsning m.v.

Det kan videre konstateres, at Trustee alene har en begrænset indflydelse og handlefrihed i forhold til den aftale om trustens virke, der er indgået på baggrund af spørgerens ansættelsesforhold, og til begunstigelse for spørgeren og dennes beslægtede familiemedlemmer m.v. Trustee er som udgangspunkt tillagt den fulde ret til at råde over trustens formue og forvaltning heraf, men dog kun i overensstemmelse med trustens formål og i samarbejde med spørgers arbejdsgiver samt spørgeren.

Udfra en samlet vurdering findes der ikke at være sket en reel, effektiv og uigenkaldelig udskillelse af en selvstændig formue. Trusten kan derfor ikke anses for at være en selvstændig juridisk enhed sidestillet med en fond eller en selvejende institution eller lignende, og endvidere heller ikke omfattende flere pensionsberettigede m.v.

SKAT finder derimod, at formuen og indkomsten i "Person B Family Trust", må anses for tilhørende spørgeren. Den pågældende pensionsordning må anses for sidestillet med en form for opsparing/privat hensættelse hørende under spørgeres formuesfære. Trusten skal således i skattemæssig henseende anses som en transparent enhed for spørgeren. Når kapitalen anses for hørende til spørgerens sfære, skal beskatning af trustens løbende indtægter samt gevinst og tab ved trustens aktiver og passiver ske hos spørgeren.

SKAT finder, at der er tale om en trust, hvis midler/værdier skal henføres til spørgers indkomst- og formuesfære, og hvorefter trustens indkomst samt kapitalgevinster eller -tab er skattepligtig indkomst for spørgeren efter skattelovgivningens almindelige regler.

SKAT finder herefter ikke, at den beskrevne ordning kan anses for omfattet af bestemmelserne i PBL § 53 B, idet der ikke er tale om livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, eller udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at udbetalinger fra EFRBS er omfattet af Statsskattelovens § 4 litra c.

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges  samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks. pension, understøttelser, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige.

Statsskattelovens bestemmelse anvendes på forsikrings- og pensionsordninger, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningsloven. Bestemmelsen omfattet efter ordlyden og sammenhængen med statsskattelovens § 5, litra b udbetalinger i form af løbende ydelser. Skattepligten efter SL § 4 litra c gælder, selvom retten til ydelserne er tilvejebragt gennem tidligere indbetalinger, der ikke har været fradrag for.

Idet SKAT imidlertid finder, at der er tale om en trust, hvis midler/værdier skal henføres til spørgers indkomst- og formuesfære, finder SKAT ikke, at ydelser fra trusten kan anses for at være udbetalinger af "pension, understøttelser" m.v. omfattet af statsskattelovens § 4, litra c.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Nej".

Spørgsmål 3

Hvis spørgsmål 1og 2 besvares benægtende, ønskes det bekræftes, at udbetalinger fra EFRBS er skattefrie for Person B, hvis han er bosat i Danmark på udbetalingstidspunktet, idet han vil blive omfattet af Kildeskattelovens § 9 med den konsekvens, at indbetaling og værdistigning frem til indtræden af fuld dansk skattepligt ikke beskattes i Danmark. 

SKAT finder som sagt, at der er tale om en trust, hvis midler/værdier skal henføres til spørgers indkomst- og formuesfære, og hvorefter trustens indkomst samt kapitalgevinster eller -tab er skattepligtig indkomst for spørgeren efter skattelovgivningens almindelige regler.

SKAT er derfor enig i, at spørgeren ved tilflytning til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 9, skal opgøre indgangsværdier af trustens aktiver og passiver, hvori det er fastsat, at hvis en person bliver fuldt skattepligtig til Danmark, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

Endvidere vil løbende afkast, herunder kapitalgevinst og tab under trusten skulle medregnes ved opgørelsen af Person Bs skattepligtige indkomst efter de almindelig gældende regler for personer efter skattepligtens indtræden. Kapitalejeren, dvs. spørgeren, skal således beskattes af de indtægter, som tilfalder kapitalen. Det gælder både renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes som om indtægterne i øvrigt tilfaldt spørgeren personligt. Det vil sige, at f.eks. gevinster og udbytter m.v. vedrørende aktier beskattes som aktieindkomst, og renter, kursgevinst og afkast på ABL § 19-aktier beskattes som kapitalindkomst.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.