Parter

Det uskiftede bo efter A v/B
(Advokat Eduardo Vistisen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Peter Hedegaard Madsen)

Afsagt af byretsdommer

Jeanett Bukhave

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt ved Østre Landsret ved stævning af 27. oktober 2006 og som ved landsrettens kendelse af 18. januar 2007 i medfør af § 105, stk. 8 i lov nr. 538 af 8. juni 2006 er henvist til fortsat behandling ved byretten, har sagsøgeren, det uskiftede bo efter A v/B, påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at sagsøgeren i indkomstårene 1998 til 2000 var ejer af virksomheden H1 Automobiler, og at virksomheden i indkomstårene 1998 og 2000 var drevet erhvervsmæssigt, hvorfor sagsøgeren som ejer af den erhvervsmæssige virksomhed kan fradrage virksomhedens underskud i indkomstårene 1998 og 2000 i sagsøgerens øvrige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten afsagde den 28. juli 2006 følgende kendelse

"...

Klagen vedrører spørgsmålet, om klagerens virksomhed er drevet erhvervsmæssigt.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 1998

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud i klagerens virksomhed. Klagerens indkomst er forhøjet med 22.881 kr.

Der er selvangivet fradrag med 22.881 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Indkomståret 1999

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud i klagerens virksomhed. Klagerens indkomst er forhøjet med 38.274 kr.

Der er selvangivet overskud i virksomheden med 21.725 kr.

Landsskatteretten ansætter indkomsten til det selvangivne.

Indkomståret 2000

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud i klagerens virksomhed. Klagerens indkomst er forhøjet med 21.098 kr.

Der er selvangivet fradrag med 20.098 kr.

Landsskatteretten forhøjer indkomsten med 20.098 kr. i forhold til det selvangivne.

Den af Landsskatteretten ved kendelse af 7. januar 2005 trufne afgørelse stadfæstes således.

Møde mv.

Klageren, hendes søn, C, og hendes repræsentant har drøftet sagen med Landsskatterettens sagsbehandler på et møde. Klagerens repræsentant har endvidere anmodet om adgang til at udtale sig for retten under et retsmøde.

I henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 44, stk. 3, kan retten undlade at imødekomme en anmodning om afholdelse af retsmøde, hvor denne fremgangsmåde efter forholdene må anses for åbenbart overflødigt. Under henvisning til denne bestemmelse har Landsskatteretten ikke imødekommet begæringen om retsøde, idet sagen må anses for tilstrækkeligt oplyst på det foreliggende grundlag.

Sagens oplysninger

Landsskatteretten traf den 7. januar 2005 afgørelse i sagen. Retten har efter klagerens anmodning genoptaget sagen efter reglerne i skattestyrelseslovens § 29.

Af Landsskatterettens kendelse af 7. januar 2005 fremgår følgende

"...

Indkomståret 1998

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud i klagerens virksomhed. Klagerens indkomst er forhøjet med 22.881 kr.

Der er selvangivet fradrag med 22.881 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Indkomståret 1999

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud i klagerens virksomhed. Klagerens indkomst er forhøjet med 38.274 kr.

Der er selvangivet overskud i virksomheden med 21.725 kr.

Landsskatteretten ansætter indkomsten til det selvangivne.

Indkomståret 2000

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for underskud i klagerens virksomhed. Klagerens indkomst er forhøjet med 21.098 kr.

Der er selvangivet fradrag med 20.098 kr.

Landsskatteretten forhøjer indkomsten med 20.098 kr. i forhold til det selvangivne.

Møde mv.

Klagerens repræsentant og hendes søn, C, har drøftet sagen på et møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Klagerens repræsentant har endvidere anmodet om adgang til at udtale sig for retten under et retsmøde.

I henhold til bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 27, stk. 3, kan retten undlade at imødekomme en sådan begæring, hvor denne behandlingsform efter forholdene må anses for åbenbart overflødig. Under henvisning til denne bestemmelse har Landsskatteretten ikke imødekommet begæringen om retsmøde, idet sagen må anses for tilstrækkeligt oplyst på det foreliggende grundlag.

Sagens oplysninger

Klageren ejer virksomheden H1 Automobiler, der drives af hendes søn, C. Klageren og C har aftalt, at overskud i virksomheden tilfalder C, der også skal dække underskud.

C har forklaret, at han er uddannet smed og tidligere har drevet et automekanikerværksted i ...1. Efter en konkurs opkøbte klageren i 1994 varelageret, der bestod af brugte biler. Virksomheden flyttede herefter fra ...1 til ...2, og i 1997 flyttede virksomheden til den nuværende adresse, ...2, som er en industrigrund på 3.500 m2. Selve værkstedet er i en bygning på 1.200 m2. Der er ikke beboelse på grunden. Virksomheden var inden flytningen plaget af tyverier og hærværk. Dette problem blev reduceret væsentligt ved flytningen.

Virksomhedens aktiviteter er blandt andet handel med brugte biler, istandsættelse, autoophug, forsikringsreparationer og autohjælp. Den 10. marts 1997 er virksomheden godkendt af Teknik- og miljøforvaltningen i henhold til miljøbeskyttelseslovens kapitel 5, listepunkt 5K (anlæg for ophugning af biler). Den 21. januar 2000 er godkendelsen stadfæstet af Miljøstyrelsen med enkelte ændringer.

C og hans ægtefælle har børn i familiepleje. Han har forklaret, at han kører børnene i skole om morgenen, inden han kører til autoværkstedet, og at hans ægtefælle henter børnene og læser lektier med dem. Han tager hjem fra værkstedet om eftermiddagen. Familieplejen har første prioritet.

I perioden november 1998 til sommeren 1999 havde C lungebetændelse. I denne periode arbejdede han ikke i virksomheden. Herefter var han kun syg i kortere perioder.

Virksomheden beskæftiger C og i mindre omfang hans far. Derudover har den i kortere perioder beskæftiget bistandsklienter med fuldtidsarbejde eller deltidsarbejde. Til tider har der været flere bistandsklienter beskæftiget samtidig. Kommunen har udbetalt tilskud for beskæftigelsen af bistandsklienterne. Tilskuddene udgjorde ifølge skatteankenævnet oplysninger henholdsvis 8.000 kr., 60.000 kr. og 1.000 kr. i 1998, 1999 og 2000. Klagerens repræsentant har oplyst, at der kun er udbetalt 56.789 kr. i 1999. Der udbetales ikke løn. Tilskuddene er udbetalt til C, men er medtaget i virksomhedens regnskaber som "refusion". SS, beskæftigelseskonsulent i kommunen, har i et brev af 16. april 2002 til H1 Automobiler erklæret følgende:

"Med henvisning til deres skrivelse af 5. april/02 skal undertegnede på vejne kommunen bekræfte, at vort engagement omkring NK var indgået med firmaet H1 Automobiler og ikke med C."

Der er fremlagt meddelelser fra kommunen om checkudbetalinger på i alt 56.789 kr. i 1999. Af virksomhedens bankkontoudskrifter fremgår det, at der i alt er indsat 56.000 kr., og at beløbene er indsat 4.000 kr. ad gangen samtidig med udbetalingerne fra kommunen. Klagerens repræsentant har oplyst, at de resterende 789 kr. er hævet kontant. Det fremgår af kontoudskrifterne, at der en del gange samtidig er hævet et beløb svarende til eller mindre end det indsatte - i alt 18.500 kr.

Der er fremlagt kopi af en kassekladde for H1 Automobiler for juni 1999. Den 2. juni 1999 er der angivet en overførsel fra Girobank på 4.000 kr. Den 8. juni 1999 er der angivet en indbetaling til virksomhedens kasse på 7.000 kr. med teksten "Udført arbejde 45523". Den 9. juni 1999 er der angivet en udbetaling på 8.000 kr. med teksten "Lån retur til C".

I et brev af 24. juli 2004 har C forklaret følgende:

"Den 7-1-99 låner jeg C firmaet H1 Automobiler kr. 5000,00

Den 18-2-99 låner jeg C firmaet H1 Automobiler kr. 3000,00

Den 9-6-99 Få jeg udbetalt mit lån fra H1 Automobiler på samlet kr. 8000,00

Den 28-8-99 Låner jeg igen firmaet H1 Automobiler kr. 5600,00

Så i alt skylder H1 Automobiler mig 5600,00 for året 1999.

Så hvorfor låner jeg firmaet penge, det er fordi at firmaet ikke har nogen kassekredit og da likviditeten ikke er så stor/god er den billigste mulighed at jeg gør dette, da jeg har tillid og tror på firmaet.

Som det fremgår af regnskabet er pengene blevet brugt til at betale regninger med, de kr. 4000.00 som hæves på girokontoen og overføres til kassen den 2-6-99 ligger i kassen til den 8-6-99 hvor der bliver betalt to regninger på kr. 205,25 + 2065,00 så først den 9-6-99 da der afleveres en opgave/udført arbejde på kr. 7000,00 får jeg udbetalt mit lån på kr. 8000,00 vi venter jo til at der er lidt likviditet igen.

..."

Ifølge virksomhedens regnskaber udgjorde omsætningen i indkomstårene 1996 og 1997 47.352 kr. og 216.009 kr., mens resultaterne udgjorde -27.122 kr. og -41.360 kr. I 1998-2000 udgjorde resultaterne følgende:

	1998	1999	2000
Omsætning	37.953 kr.	52.071 kr.	62.827 kr.
Varekøb	24.877 kr.	48.419 kr.	40.780 kr.
Dækningsbidrag	13.076 kr.	3.652 kr.	22.047 kr.
Øvrige omkostninger	43.957 kr.	41.957 kr.	43.145 kr.
Resultat før renter	-30.881 kr.	-38.305 kr.	-21.098 kr.
Resultat efter renter	-53.244 kr.	-61.561 kr.	-44.820 kr.
Tilskud	8.000 kr.	60.000 kr.	1.000 kr.

Virksomhedens resultater udgjorde i 2001-2003 følgende

	2001	2002	2003
Omsætning	53.279 kr.	168.630 kr.	244.456 kr.
Varekøb	24.027 kr.	103.674 kr.	120.180 kr.
Dækningsbidrag	29.252 kr.	64.956 kr.	214.276 kr.
Øvrige omkostninger	65.602 kr.	61.176 kr.	61.216 kr.
Resultat før renter	-36.350 kr.	3.779 kr.	63.060 kr.
Resultat efter renter	-53.965 kr.	-9.369 kr.	50.088 kr.
Tilskud	-	10.000 kr.	-

Skatteankenævnets afgørelse

Der er ikke godkendt fradrag for underskud i virksomheden. Det er endvidere lagt til grund, at der ikke er udbetalt tilskud til virksomheden fra kommunen, idet det er C, der i kraft af sin hovedbeskæftigelse som døgnplejer, er grundpillen i forbindelse med aktivering af bistandsklienterne.

Der er tale om hobbyvirksomhed, da hovedbeskæftigelsen som døgnplejer kommer i første række, og der ikke gøres yderligere tiltag for at øge indtjeningen. Der hersker derudover nogen tvivl om virksomhedens intensitet.

Skatteankenævnet har oplyst, at det er en fejl, at klagerens indkomst er forhøjet med 21.098 kr. i 2000. Indkomsten skulle rettelig forhøjes med 20.098 kr.

Klagerens påstand og argumenter

For 1999 er der principalt fremsat påstand om, at tilskuddet skal medregnes, hvilket medfører et positivt resultat i virksomheden (21.725 kr. før renter), subsidiært at der godkendes fradrag for underskud (-1.560 kr.). Der er fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for underskud i virksomheden for 1998 og 2000.

Virksomheden drives som normalt i branchen. Den daglige leder, C, har de fornødne faglige kvalifikationer til at drive virksomheden. Virksomhedens underskud er af begrænset omfang, og underskuddene må anses for forbigående. For så vidt angår rentabiliteten gav virksomheden overskud i 1999, og det forventes, at der vil være overskud i 2002.

De tilskud, der blev udbetalt af kommunen, for at virksomheden tog sig af bistandsklienter, kan kun gives til virksomheder med et SE-nummer, hvilket H1 Automobiler havde. C havde ikke en virksomhed med et SE-nummer. Det følger heraf, at det var en fejl, at tilskuddene var udbetalt til C. De skulle være udbetalt til virksomheden. Tilskuddene er derfor også medtaget i regnskaberne som "refusion". Bistandsklienterne blev sendt til virksomheden - ikke til C.

Der er henvist til Landsskatterettens kendelse af 16. maj 2001 (j. nr. 2-4-1870-0674+0689).

Resultaterne i virksomheden har vist, at det tog tid at etablere virksomheden og et ordentligt kundegrundlag. Resultaterne var præget af de generelle konjunkturer i branchen. Virksomheden er professionelt anlagt og drevet. Den er beliggende på en industrigrund anskaffet til formålet, og alle nødvendige tilladelse er indhentet fra myndighederne. Der er købt anlægsaktiver, og C har de fornødne faglige forudsætninger for at drive virksomheden.

Aftalen mellem klageren og sønnen om, at C skal have virksomhedens overskud og dække underskud, har ikke virkning over for kreditorer. Klageren er derfor afhængig af, om hun kan få dækket sit krav mod C. Han gik konkurs i 1994, og denne konkurs hindrer ham i at drive virksomheden i eget navn og for egen regning. Han har en række kreditorer. Der er fremlagt dokumentation for en gæld på ca. 1,2 mio. kr. Det vil ikke være muligt for klageren retligt at inddrive noget beløb hos C. Sønnen har kun kunnet holde klageren skadesløs på grund af relativt begrænsede underskud. Klageren har således påtaget sig en økonomisk risiko, og virksomheden er drevet erhvervsmæssigt.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

På baggrund af brevet af 16. april 2002 fra kommunen lægges det til grund, at de bistandsklienter, der udførte arbejde for H1 Automobiler, var beskæftiget af virksomheden og ikke C. Det lægges på baggrund af de fremlagte kontoudskrifter til grund, at de tilskud, kommunen udbetalte til C, senere blev indbetalt på virksomhedens konto. Tilskuddene skal derfor medregnes i virksomhedens indkomst.

Udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan der foretages fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Det fremgår af personskattelovens § 3, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Det er en betingelse for at anse en virksomhed for erhvervsmæssig, at formålet med virksomheden er at opnå et overskud.

Klageren og C har aftalt, at overskud i virksomheden tilfalder C, der også skal dække underskud. Det er ikke formålet med virksomheden, at den skal give et overskud, der skal tilfalde klageren, og der er derfor ikke udsigt til, at virksomheden vil blive rentabel. Klagerens virksomhed kan af disse grunde ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i 1998-2000.

Da klagerens virksomhed ikke har været erhvervsmæssig, kan underskuddene i virksomheden ikke fratrækkes i klagerens øvrige indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse for 1998. Indkomsten ansættes til det selvangivne for 1999. Indkomsten forhøjes med 20.098 kr. i forhold til det selvangivne for 2000.

..."

Af skatteankenævnets sagsfremstilling fremgår blandt andet følgende

"Aftalen vedrørende driften lyder på at overskud tilfalder bestyreren, der også dækker underskud, da klageren således økonomisk er "neutral""

Af Landsskatterettens kontors forslag til afgørelse af 7. oktober 2004 fremgår blandt andet følgende:

"Erhvervsmæssig virksomhed er kendetegnet ved, at den erhvervsdrivende har en økonomisk risiko. Klageren og C har aftalt, at overskud i virksomheden tilfalder C, der også skal dække underskud. Klageren løber derfor reelt ikke nogen økonomisk risiko. Der lægges endvidere vægt på, at virksomheden ikke har været rentabel til og med 2002, og at virksomheden fortsat ikke ville være rentabel, hvis der skulle udbetales løn til C for den arbejdsindsats, han ifølge sin forklaring har ydet. Klagerens virksomhed kan af disse grunde ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i 1998-2000."

Forslaget blev sendt til klagerens daværende repræsentant den 19. oktober 2004, der i et brev af 6. december 2004 blandt andet skrev følgende:

"Til kontorindstillingen i øvrigt bemærker jeg, at Landsskatteretten fortolker den bemærkning, som C kom med til skatteforvaltningen, om at han fik overskud men også skal dække underskud, forkert. Landsskatteretten konkluderer, at A ikke har en økonomisk risiko ved virksomheden.

...

Som oplyst under forhandlingen gik C i 1994 konkurs med en personligt drevet virksomhed. Det er denne konkurs, der hindrer at C har kunnet drive H1 Automobiler i eget navn og for egen regning. Af kreditorer siden konkursen er bl.a. ToldSkat, der ved skrivelse af 15. november 2004 har oplyst, at C har gæld til ToldSkat på kr. 1.044.010,40. Herudover var der ultimo 2003 gæld til BRFkredit med kr. 109.916 excl. renter samt Nordea med kr. 51.832,92 excl. renter. At BRFkredit og Nordea har indberettet gælden til ToldSkat uden renter skyldes, at der ikke er afdraget på denne gæld i en årrække, og BRFkredit og Nordea har således fulgt sædvanlig praksis i relation til fordringer, der anses for uerholdelige. Samlet har C en gæld til de nævnte kreditorer på godt 1,2 mio kr., og det må på denne baggrund være evident, at As muligheder for retligt at inddrive noget beløb hos C ikke er til stede. At der ikke er oplysninger om Cs øvrige kreditorer fra konkursen skyldes, at disse ikke har ladet høre fra sig i en årrække.

At C hidtil har kunnet holde A økonomisk skadesløs skyldes, at der alene har været tale om beskedne underskud. Måtte der være væsentligt større underskud, vil C ikke kunne friholde A."

Klageren har i forbindelse med genoptagelsen af sagen oplyst, at hun ikke har aftalt med C, at han skal have overskuddet og dække eventuelle underskud, og at dette heller ikke har været tilfældet i de år, hvor der har været underskud.

Hun købte i 1994 et autoværksted med henblik på at udleje lokalerne til sin søn, C, men han måtte den 26. august 1994 indgive konkursbegæring. Hun etablerede herefter selv H1 Automobiler og ansatte C.

Da hun tabte en del penge som kautionist i forbindelse med Cs konkurs, blev det aftalt, at C skulle arbejde i H1 Automobiler som tilbagebetaling.

Klageren bor 20 km fra virksomhedens nuværende adresse ...2. Ejendommen i ...2 lever i modsætning til den tidligere adresse op til de skærpede miljøkrav. Der er fremlagt fotografier af virksomheden.

Virksomheden ledes af C, der arbejder 30-40 timer ugentligt på autoværkstedet. Klagerens ægtefælle arbejder ca. 25 timer i virksomheden ugentligt som mekaniker. Begge arbejder ulønnet, men får dækket transportomkostninger.

Virksomheden er gået bort fra at totalrenovere brugte biler, da salgsprovenuet ikke står mål med antallet af arbejdstimer. Mulighederne for at købe rustfri biler fra Tyskland undersøges, således at virksomheden kun skal bruge tid på klargøring til syn og toldformaliteter. Fokus er nu mere på handel frem for værkstedsopgaver, da dette er tidsbesparende og giver en bedre fortjeneste i forhold til arbejdsindsatsen. Der ansættes ikke længere langtidsledige, da der ikke kan opnås tilskud fra kommunen.

Klageren og hendes mand drev i perioden 1954-1966 en autoforretning i ...3. I 1960 blev forretningen udbygget med en tankstation.

Der er fremlagt budgetter for 2003-2005. Der er budgetteret med en omsætning på 350.000 kr. - 380.000 kr. og et nettooverskud på 57.000 kr. 68.000 kr. Der indgår ikke lønudgifter i budgetterne.

Af regnskabet for 2004 fremgår følgende

	2004
Omsætning	170.943 kr.
Varekøb	99.703 kr.
Dækningsbidrag	71.240 kr.
Øvrige omkostninger	88.154 kr.
Resultat før renter	-16.914 kr.
Resultat efter renter	-28.806 kr.
Tilskud	-

Virksomhedens egenkapital udgjorde pr. 31. december 1994 448.703 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at der godkendes fradrag for underskuddene i virksomheden.

Da der ikke er indgået nogen aftale om, at C skal have overskuddet og dække eventuelle underskud, er det klageren, der bærer den økonomiske risiko. Klageren etablerede virksomheden med henblik på at drive en rentabel forretning. Hun er derfor direkte berettiget til overskud og forpligtet i forhold til eventuelle underskud i virksomheden.

H1 Automobiler har givet overskud i 1999, 2002 og 2003, og virksomheden giver også overskud i dag. Underskuddene i 1998 og 2000 skyldes, at virksomheden ikke opnåede refusioner fra kommunen som forventet, og at flytningen af virksomheden i 1998 varede i alt 4 måneder. Flytningen betød, at virksomheden næsten skulle starte forfra. Virksomheden er siden blevet uafhængig af refusionerne, og overskuddet er blevet mere stabilt og påregneligt.

Klageren investerede i 1994 80.000 - 90.000 kr. i virksomheden. Varelageret er vurderet lavt i regnskaberne, 172.400 kr. pr. 31. december 2004. Ejendommen virksomheden ligger på kan formentlig sælges for ca. 1.000.000 kr. Forrentningen af kapitalen er ikke ringere end andre erhvervsmæssige investeringer og afspejler, at virksomheden er rentabel.

C og klagerens mand besidder de nødvendige kvalifikationer for at drive H1 Automobiler efter den sædvanlige erhvervsmæssige standard.

Klageren har i sit aktive arbejdsliv stået for opstart af kontorer inden for stat og kommune. Hun har været ansvarlig for bogholderi i virksomheden, og har den nødvendige viden om drift af et autoværksted.

Virksomheden ligger på en stor erhvervsgrund og med et stort værksted med plads til at opbevare biler indendørs. Den har en professionelt udformet hjemmeside www...dk med links, som aktivt markedsfører og profilerer virksomheden.

Hverken klagerens eller Cs fritidsinteresser tilgodeses i virksomheden. C arbejder i den normale arbejdstid og med en fuld, normal arbejdsuge. Der er ikke tale om en fritidsbeskæftigelse.

Virksomheden drives profitabelt og er i en positiv udvikling. En virksomhed kan godt giver underskud i en årrække, hvis der senere opnås et overskud. Der skal derfor ikke blot ses på indkomstårene 1998-2000, men også de efterfølgende indkomstår.

Virksomheden er siden 1997 drevet på samme måde, men den har løbende tilpasset sig markedet og den teknologiske udvikling. Det forsøges fortløbende at forbedre indtjeningsmulighederne.

Virksomhedens rentabilitet skal ses ud fra klagerens arbejdsindsats, da hun ejer virksomheden. Cs arbejdsindsats er ikke relevant for vurderingen af, om klageren opnår en fornuftig forrentning, og om virksomheden er rentabel.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan der foretages fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Det fremgår af personskattelovens § 3, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Oplysningen om, at klageren og C havde aftalt, at overskud i virksomheden tilfaldt C, der også skulle dække underskud, fremgik af skatteankenævnets sagsfremstilling, der blev sendt til klageren samtidig med skatteankenævnets afgørelse. Oplysningen fremgik derudover af Landsskatterettens kontors forslag til afgørelse af 7. oktober 2004 og af klagerens repræsentants brev af 6. december 2004. Ifølge den daværende repræsentants brev havde skatteforvaltningen fået oplysningen fra C.

Klageren har i forbindelse med genoptagelsen af sagen oplyst, at hun ikke har aftalt med C, at han skal have overskuddet og dække eventuelle underskud, og at dette heller ikke har været tilfældet i de år, hvor der har været underskud.

Oplysningen om aftalen kom ifølge klagerens tidligere repræsentant fra C. Klageren korrigerede ikke oplysningen, da den fremgik af skatteankenævnets sagsfremstilling eller af Landsskatterettens kontors indstilling. Under disse omstændigheder kan klagerens nye oplysning om, at der ikke forelå en aftale, ikke lægges til grund. Landsskatteretten lægger derfor til grund, at det mellem klageren og C var aftalt, at overskud i virksomheden tilfaldt C, der også skulle dække underskud.

Det må lægges til grund, at det ikke var formålet med virksomheden i indkomstårene 1998-2000, at den skulle give et overskud, der skulle tilfalde klageren, og der var derfor ikke udsigt til, at virksomheden ville blive rentabel.

Landsskatteretten bemærker endvidere følgende

Ved bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste.

Ved vurderingen af, om en virksomhed kan anses for rentabel, tages der udgangspunkt i virksomhedens resultater inklusive sædvanlige lønudgifter. Uanset om Cs løn udbetales kontant eller modregnes i hans gæld til klageren, skal lønudgiften indgå i opgørelsens af virksomhedens resultat. I virksomhedens regnskaber indgår der ikke lønudgifter til C og klagerens ægtefælle. Klageren har oplyst, at C arbejder i virksomheden på fuld tid, og at ægtefællen arbejder i mindre omfang. Hvis der var medregnet sædvanlige lønudgifter i virksomhedens resultat, ville virksomheden i alle årene i perioden 1998-2004 have betydelige underskud.

Det må herefter være en forudsætning for at anse virksomhedens drift for erhvervsmæssig, at der har været et sikkert grundlag for at antage, at den ville udvikle sig således, at den ville give en rimelig fortjeneste.

Der har ikke været et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste. På baggrund af virksomhedens hidtidige resultater, måtte det forventes, at virksomheden heller ikke på længere sigt ville være rentabel. Virksomheden kan derfor ikke anses for erhvervsmæssig i indkomstårene 1998-2000.

Da klagerens virksomhed ikke har været erhvervsmæssig, kan underskuddet i virksomheden ikke fradrages i klagerens øvrige indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 2.

..."

Forklaringer

C har forklaret, han foretager indkøb, administration, reparationer samt salgsarbejde i virksomheden H1 Automobiler. De køber og sælger biler samt udfører reparationer. Han arbejder 30-40 timer om ugen. I perioder har han arbejdet mindre. Det er de perioder, hvor hans hovederhverv, der er at passe børn, har krævet det. Plejebørnene kommer i første række, fx når de skal på ferie eller lignende. Det kan være 8-14 dage ad gangen. I opstartsfasen i 1994 arbejdede han mere end 30-40 timer om ugen. Hans far arbejdede i 1998-2000 dagligt fra kl. ca. 9 til 16. Virksomhedens overskud bliver liggende i firmaet. Firmaet er hans mors. Når firmaet har haft underskud, har han finansieret dette ved lån i sit hus og fra ham selv, hans hustru og hans ene bror. Når de solgte en bil, er lånet blevet tilbagebetalt. Det er ikke korrekt, at han og hans mor har haft en aftale om, at han fik overskuddet og dækkede underskuddet, sådan som det fremgår af kommunens referatark. Han forstår ikke, hvorfor der står sådan i referatarket.

Da de boede i ...1, havde de børn i aflastning. Efter de var flyttet til ...2, fik de derudover børn til observation i forbindelse med udslusning fra døgninstitution. I 1998 havde de to døgnplejebørn og to børn i aflastning. I 1999 havde de to døgnplejebørn samt bistandsklienter i aktivering i firmaet. De havde fast åbningstid i firmaet. Det var nødvendigt for, at bistandsklienterne kunne lære at møde til tiden.

Foreholdt, at det af omtalte referatark fremgår, at han til kommunen havde forklaret, at firmaet ikke havde fast åbningstid, fastholdt han, at der var en åbningstid. Den var vist nok fra 8-16. Han annoncerede mest i Den Blå Avis. Derudover stod de i telefonbogen. Han har også en hjemmeside, men den fik de ingen respons fra. Det var revisor, der udarbejdede regnskaberne.

Han kan ikke forklare, hvorfor de mange lån, han ydede firmaet ikke fremgår af regnskabet. Alle indtægts- og udgiftsbilag vedrører hans eller hans hustrus økonomiske mellemværende med firmaet.

B forklarede, at han er far til det forrige vidne, C, og efterlevende ægtefælle til sagsøgeren, A. Han arbejdede også i firmaet. I 1998-2000 arbejdede han ca. 7-8 timer om dagen. Det var meningen, at firmaets overskud skulle gå til ham og hans kone, A, så de kunne få deres penge igen. Det var de penge, som de havde mistet i forbindelse med sønnen Cs konkurs. Der var ikke så meget overskud, så de lånte penge af deres søn og optog også lån i deres hus. A gik på efterløn en gang i 1980'erne. I de relevante år fik hun folkepension og derudover en tillægspension fra sin mangeårige ansættelse ved stat og kommune.

Parternes procedure

Sagsøgeren har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, således:

Aftale om fordeling af virksomhedens over- henholdsvis underskud Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at sagsøger er juridisk og økonomisk ejer af H1 Automobiler.

Parterne er uenige om, hvorvidt der er indgået en aftale mellem sagsøgeren og dennes søn, C, vedrørende fordelingen af virksomhedens over- henholdsvis underskud.

Sagsøgeren gør gældende, at der ikke er indgået en sådan aftale som påstået af sagsøgte og den kommunale skatteforvaltning, da sagsøgeren har selvangivet overskuddet i virksomheden som sin egen indkomst. Yderligere er nærværende skattesag et bevis på, at sagsøgeren anser underskuddet i virksomheden for at tilhøre sagsøgeren og ikke sin søn, C.

Virksomhedens underskud er finansieret ved lån fra C og dennes hustru, D, der løbende har ydet mindre lån til H1 Automobiler som H1 Automobiler løbende har afdraget.

Til yderligere støtte herfor bemærkes det, at sagsøgeren anmodede om genoptagelse af landsskatteretssagen, som følge af at Landsskatteretten fejlagtigt havde antaget, at sagsøgeren ikke var ejer af H1 Automobiler. Ved genoptagelsesanmodningen gjorde sagsøgeren opmærksom på, at der netop ikke var indgået en aftale om fordeling af virksomhedens overhenholdsvis underskud, hvilket yderligere blev fremhævet skriftligt og mundtligt under sagsbehandlingen i Landsskatteretten. Sagsøgerens daværende advokat fremsendte således ved e-mail den 5. august 2004 en redegørelse for de af C ydede lån til H1 Automobiler.

Sagsøgeren skiftede i øvrigt repræsentant i forbindelse med genoptagelsessagen, da den tidligere repræsentant fejlagtigt havde oplyst, at der forelå en aftale om fordeling af virksomhedens over- henholdsvis underskud.

Sagsøgerens handlinger i forbindelse med advokatskiftet og genoptagelse af landsskatteretssagen er således et yderligere bevis på, at sagsøgeren ikke anser en sådan aftale for indgået.

Der foreligger således en uheldig misforståelse vedrørende låneforholdet, hvilket formentlig skyldes, at sagsøgeren og dennes søns, der ikke er juridisk uddannet men beskæftiget indenfor autobranchen, er blevet misforstået i forbindelse med redegørelsen for låneforholdet.

Rentabel virksomhed

Sagsøgeren gør yderligere gældende, at virksomheden er erhvervsmæssig.

Virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv, og driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art samt drevet med den fornødne intensitet og seriøsitet. H1 Automobiler har således tilladelse i henhold til miljøbeskyttelsesloven til ophugning af biler og bestyreren C er uddannet som klejnsmed.

I tilknytning hertil gøres det gældende, at da sagsøgerens virksomhed utvivlsomt ikke er en hobbyvirksomhed som for eksempelvis stutterier, dyrehold, bådudlejning og gallerier, skal der overvejende lægges vægt på, om virksomheden er rentabel.

Virksomheden opfylder dette rentabilitetskriterie, der skal vurderes på baggrund af det ordinære driftsresultat før renter og driftsherreløn.

Det bestrides således, at der ved rentabilitetsvurderingen skal tages hensyn til en rimelig driftsherreløn. Såfremt Retten måtte finde, at der skal tages hensyn til driftsherreløn, gøres det gældende, at kriteriet om en rimelig driftsherreløn udgør en praksisændring, der tidligst kan få virkning for indkomståret 2000. Kriteriet om en rimelig driftsherreløn kan derfor ikke påberåbes for indkomstårene 1998 og 1999.

Virksomheden har i årene 1998-2000 haft følgende regnskabstal i kr.

	1998	1999	2000
Egenkapital	247.246,00	254.464,00	265.603,00
Ordinært driftsresultat - før renter	-22.880,54	21.725,29	-20.098,04

For de efterfølgende år 2001-2005 har virksomheden haft følgende regnskabstal:

År	2001	2002	2003
Egenkapital	384.291,00	316.093,00	411.218,00
Ordinært driftsresultat - før renter	- 36.349,62	13.779,34	63.059,76

År	2004	2005
Egenkapital	448.703,00	583.032,00
Ordinært driftsresultat - før renter	-16.914,00	14.522,78

Det er ubestridt, at sagsøgerens virksomhed havde overskud i et ud af de tre indkomstår. Det gøres gældende, at der minimum skal foreligge tre underskudsår i træk, førend en virksomhed kan siges ikke at være rentabel. For indkomstårene 1998-2000 var der således udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud. Dette bestyrkes yderligere af, at virksomheden giver overskud i dag, og at virksomhedens underskud var forbigående som følge af indkøringsvanskeligheder og mistede refusionsindtægter.

Virksomheden er desuden drevet efter årlige budgetter, og bestyreren af virksomheden, C, har de fornødne faglige forudsætninger for at drive virksomheden. Virksomheden opfylder ej heller sagsøgerens eller Cs private/ikke-erhvervsmæssige behov og har et omfang og varighed af en ganske betydelig størrelse. Virksomheden vil yderligere i givet fald kunne sælges til tredjemand.

A investerede ved virksomhedens opstart i 1994 40.000 kr. i form af en kontant udbetaling ved køb af virksomheden faste ejendom. Derudover lånte A 51.000 kr. til køb af driftsmidler m.v. til virksomheden ved træk på en kassekredit med et maksimum på 75.000 kr. Kassekreditten blev siden hen indfriet ved et lån på 60.000 kr.

Pr. 31. december 2004 har H1 Automobiler en bogført egenkapital på 448.702,71 kr. As investering på 40.000 kr. i 1994 er således forrentet betragteligt. Hertil kommer, at H1 Automobilers ejendom i årsregnskabet er værdiansat til ejendomsvurderingen. Realkredit Danmark har den 25. april 2007 vurderet ejendommens værdi til 1.000.000 kr., hvorfor As investering på 40.000 kr. reelt set er blevet endnu bedre forrentet.

Forrentningen af den investerede kapital er derfor betydelig og ikke ringere end andre erhvervsmæssige investeringer og afspejler dermed, at virksomheden er rentabel.

Derudover er H1 Automobilers varelager vurderet lavt i selskabets regnskaber til 172.400 kr. pr. 31. december 2004. Selskabet er i dag i besiddelse af ca. 80 komplette brugte biler samt reservedele, som vil kunne samles til ca. 40 komplette biler. Dette lavt værdiansatte varelager er udtryk for, at virksomhedens "bogførte" rentabilitet er lavt fastsat og derfor reelt er højere.

På baggrund af ovenstående er sagsøgeren derfor berettiget til at fradrage virksomhedens underskud, jf. personskattelovens § 3, stk. 2.

Sagsøgte har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, således:

Vedr. 1998 og 2000

For indkomstårene 1998 og 2000 havde virksomheden underskud på henholdsvis 22.881 kr. og 20.098 kr. Sagsøgeren er afskåret fra fradrag for disse underskud allerede af den grund, at hun ifølge aftale med sin søn C var fritaget for selv at dække virksomhedens underskud. Der er ikke hjemmel til fradrag for udgifter, som man ikke selv har afholdt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Sønnen har ifølge aftale med sagsøgeren påtaget sig hæftelsen for virksomhedens underskud. C har rent faktisk også betalt virksomhedens underskud, og det har ikke givet anledning til en fordring mod sagsøgeren. Det fremgår således af virksomhedens regnskaber og af oplysninger, som oprindeligt hidrører fra sagsøgeren og hendes repræsentant, at sønnens betalinger af virksomhedens underskud ikke havde karakter af lån, som sagsøgeren hæftede personligt for. Betalingerne afspejles derfor heller ikke som gældsposter i virksomhedens regnskaber.

Hvad angår indkomstårene 1998 og 2000 gøres det i anden række gældende, at sagsøgeren er afskåret fra fradrag for virksomhedens underskud også af den grund at virksomheden ikke havde erhvervsmæssig karakter de pågældende år. Det er en forudsætning for fradrag for virksomhedens underskud i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at virksomheden havde erhvervsmæssig karakter.

Spørgsmålet om, hvorvidt virksomheden havde erhvervsmæssig karakter, afhænger af, om intensitetskriteriet og rentabilitetskriteriet var opfyldt, for så vidt angår de indkomstår, der er tale om (1998 og 2000). Det gøres gældende, at disse kriterier ikke var opfyldt de pågældende år. Virksomhedens økonomiske og driftsmæssige intensitet var således for ringe, og der var ikke tale om en driftsform, som gav mulighed for et overskud, som stod i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats. Der har heller ikke foreligget budgetter eller andet, som gav et erhvervsmæssigt forsvarligt grundlag for en antagelse om, at virksomheden kunne give et afkast, der stod i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats.

Grundlaget for virksomheden var i hovedsagen sønnens meget betydelige arbejdsindsats, hvilket hang sammen med det særlige arrangement, der gik ud på, at han skulle have retten til virksomhedens evt. overskud (og dække et underskud) ifølge parternes aftale. Herudover har også sagsøgerens ægtefælle ydet en vis ikke uvæsentlig arbejdsindsats. Der er ikke betalt løn til nogen af familiemedlemmerne. Det er derfor også helt åbenbart, at virksomheden ikke har kunnet generere et afkast, der står i rimeligt forhold til den investerede arbejdsindsats i 1998 og 2000 - og dermed at rentabilitetskriteriet ikke er opfyldt for de pågældende år.

Rentabilitetskriteriet er ikke nyt, og det beror ikke på en praksisændring i 1999, at der ved rentabilitetsvurderingen lægges vægt på virksomhedens evne til at generere et overskud, som giver rimelig dækning for såvel den investerede kapital som den investerede arbejdsindsats (driftsherreløn). Ved rentabilitetsvurderingen er det resultatet af virksomhedens drift, der lægges afgørende vægt på. Evt. værdistigning på virksomhedens ejendom spiller derfor ikke nogen rolle. Driftsresultatet opgøres efter renter og (driftsmæssige) afskrivninger. Ved opgørelsen af driftsresultatet må virksomhedens eget (selvangivne) driftsregnskab lægges til grund, medmindre det dokumenteres, at dette var misvisende - sådan dokumentation har sagsøgeren ikke fremlagt.

Rettens bemærkninger

Ifølge B gik hans hustru, sagsøgeren, nu afdøde A, født 1930, på efterløn en gang i 1980'erne. I de relevante indkomstår 1998 og 2000 modtog hun folkepension.

Da hendes søn, C, gik konkurs i 1994, købte hun aktiverne i boet for 40.000 kr. og anvendte et tilsvarende beløb som udbetaling på den faste ejendom, hvorfra virksomheden, "H1 Automobiler" blev drevet. Virksomheden opkøbte og istandsatte brugte biler, som den videresolgte. C har forklaret, at han foretog indkøb, administration, reparation og salgsarbejde. Derudover arbejdede hans far i virksomheden. Hverken C eller hans far B fik løn fra virksomheden.

C fungerede som virksomhedens kassekredit, idet han løbende ydede lån, som blev tilbagebetalt, når der blev solgt en bil. Det fortløbende økonomiske lånemellemværende mellem virksomheden og C er ikke optaget i virksomhedens regnskaber.

Af regnskaberne fremgår, at virksomheden havde underskud i 1998 med minus 22.880,54 kr., i 2000 med minus 20.098,04 kr. og i 2001 med minus 36.349,62 kr. Overskuddet i 1999 på 21.725,29 kr. skal alene tilskrives, at kommunen det pågældende år betalte tilskud på 60.000 kr. for aktivering af bistandsklienter.

C har forklaret, at hans hovederhverv er at passe børn, idet hans arbejde med døgnanbragte plejebørn kommer i første række.

Retten tiltræder Skatteankenævnets vurdering af, at det er C, der i kraft af sin hovedbeskæftigelse som døgnplejer i højere grad end som daglig leder og bestyrer af virksomheden "H1 Automobiler" var grundpillen i forbindelse med aktivering af bistandsklienterne, hvorfor retten efter en konkret vurdering ikke finder, at virksomhedens beskedne overskud i 1999 skal tilskrives virksomhedens erhvervsmæssige status, herunder for så vidt angår seriøsitet og intensitet.

Retten lægger endvidere vægt på, at virksomhedens omsætning i 1998 til 2001 var mellem ca. 37.000 og ca. 53.000 kr., og at den beskedne omsætning i al væsentlighed er udtryk for den intensitet, hvormed virksomheden blev drevet.

Herefter og da virksomhedens resultat, såfremt der var udbetalt sædvanligt arbejdsvederlag til C og B for de relevante indkomstår, samt de foregående og efterfølgende år, ville være endnu ringere, og da der ikke i øvrigt er oplyst eller anført forhold, der kan føre til et andet resultat, tiltræder retten også af de af Landsskatteretten i kendelse af 28. juli 2006 anførte grunde, at virksomheden i 1998 og 2000 ikke kan anses for erhvervsmæssig, og at sagsøgeren derfor ikke ved indkomstopgørelsen kan fradrage virksomhedens underskud i sin øvrige indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 2.

Med sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt. Sagsomkostningerne er skønsmæssigt fastsat med udgangspunkt i landsretspræsidenternes vejledende takster i proceduresager og omfatter udgifter til materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren inden 14 dage betale 26.305 kr.