Ifølge FUL § 15, stk. 1, har selskaberne adgang til at anvende reglerne i FUL § 15, stk. 2-4. Det er en betingelse, at der er opnået tilladelse hertil, og der kan fastsættes særlige vilkår for tilladelsen.

Udenlandske selskaber i dansk sambeskatning

Når selskaber indgår i en dansk sambeskatning skal en fusion mellem de sambeskattede selskaber anses for omfattet af FUL kapitel 1, hvis betingelserne i kapitel 1 er opfyldt. Hvis det derfor ikke er påkrævet i henhold til kapitel 1 i FUL, skal der ikke indhentes tilladelse til fusion med udenlandske datterselskaber, der indgår i en dansk sambeskatning. Se hertil SKM2004.340.TSS Det danske selskab A ejede 100 pct. af aktiekapitalen i det udenlandske selskab B, mens B ejede 100 pct. af aktiekapitalen i de udenlandske selskaber C, D og E. Selskaberne B, C og D indgik i en dansk sambeskatning med det danske selskab A som moderselskab. Told- og Skattestyrelsen udtalte, at selskaberne B, C og D kunne fusionere efter bestemmelserne i fusionsskattelovens kapitel 1, da de var omfattet af dansk sambeskatning, mens E, der ikke var omfattet af dansk sambeskatning, kunne fusionere efter bestemmelsen i fusionsskattelovens § 15, stk. 2.

Kompetencen til at træffe afgørelse efter FUL § 15, stk. 1 og stk. 6 er med sagsudlægningsbekendtgørelsens § 14, stk. 1, nr. 3, udlagt til Told- og Skattestyrelsen.

Der er derudover i FUL § 15, stk. 1, 4. og 5. pkt., indsat bestemmelse om, at Landsskatteretten kan påkende afgørelser efter FUL § 15 stk. 1, 2. og 3. pkt. Reglerne i skattestyrelseslovens kapitel 3 og 3 A finder tilsvarende anvendelse ved klage til Landsskatteretten.

Der må først tages stilling til om den transaktion, ansøgeren ønsker at foretage, er en fusion som defineret i FUL § 1, stk. 3, henholdsvis en spaltning som defineret i FUL § 15 a, stk. 2, eller en tilførsel af aktiver som defineret i FUL § 15 c, stk. 2. Hvis transaktionen ikke falder ind under definitionen på fusion, henholdsvis spaltning eller tilførsel af aktiver, kan der ikke gives tilladelse til anvendelse af bestemmelserne i FUL § 15, stk. 2-4, henholdsvis FUL § 15 b, stk. 1 og 2, eller FUL § 15 d.

I TfS 2000, 846 er redegjort for en præjudiciel forelæggelse for EF-domstolen vedrørende fortolkning af FUL § 15 c, stk. 2/fusionsdirektivets artikel 2, litra c) og i). Der henvises til afsnit S.D.1.1, hvor artiklen er nærmere beskrevet.

Det er op til ansøgeren ved anmodningen om tilladelse at redegøre grundigt for den transaktion som han ønsker skal gennemføres efter fusionsskatteloven. Det kan være besværligt at fremskaffe udenlandske oplysninger om den gennemførte transaktion, men det påhviler ansøgeren at fremskaffe fyldestgørende oplysninger, der kan underbygge hans synspunkt om, at den pågældende transaktion i tilstrækkeligt omfang ligner den tilsvarende danske. Told- og Skattestyrelsen skal have en begrundet overbevisning om, at der er tale om en til de danske transaktioner lignende situation for at give tilladelse. Kan der ikke fremskaffes fornøden dokumentation herfor, gives tilladelsen ikke. Det er ikke tilstrækkeligt, at den udenlandske transaktion benævnes fusion, spaltning eller tilførsel af aktiver. Der skal være tale om, at den udenlandske transaktion gennemføres på samme måde som den tilsvarende danske eller i hvert fald har tilstrækkeligt mange lighedspunkter hermed.

TfS 1998, 449 LR omhandler et tilfælde, hvor en aktionær ansøgte om tilladelse til succession på aktionærsiden, jf. FUL § 15, stk. 6, i forbindelse med en fusion mellem 2 udenlandske selskaber. Ligningsrådet gav afslag på ansøgningen, da man ikke på baggrund af det modtagne materiale kunne vurdere, om der var tale om en skattefri fusion i fusionsskattelovens forstand. Senere fremskaffedes fornøden dokumentation, og tilladelse blev givet, jf. TfS 2000, 833 LR. Afgørelsen er bindende for alle danske aktionærer i de pågældende selskaber.

I TfS 2000, 239 LR anmodedes om tilladelse til succession for danske aktionærer i 2 schweiziske selskaber. Tilladelse blev givet, da der var fremskaffet fornøden dokumentation. Også denne afgørelse er bindende for alle danske aktionærer.

I SKM2001.192.TSS fik en dansk aktionær tilladelse til at bruge FUL §§ 9 og 11 i forbindelse med fusion af to selskaber, hjemmehørende på Jersey, Kanaløerne. Told- og Skattestyrelsen fandt på baggrund af det indsendte materiale, at den fusionsprocedure, som blev fulgt ved den foreligende fusion i vidt omfang svarede til den procedure, der skal følges ved en fusion mellem danske selskaber. Ligeså SKM2001.191.TSS, hvor 2 danske aktionærer fik tilladelse til succession på aktionærsiden, idet den fusionsprocedure, der blev fulgt ved fusionen mellem 2 amerikanske selskaber også i vidt omfang svarede til den procedure, der skal følges ved fusion mellem danske selskaber. Afgørelserne er i begge tilfælde bindende for alle danske aktionærer i de pågældende selskaber.

SKM2002.58.TSS. I forbindelse med fusionen af to brasilianske selskaber, hvorved Companhia Riograndense de Telecomunicaçóes overdrog sin formue som helhed til Brasil Telecom S/A, ansøgte en dansk aktionær i selskab 1 om tilladelse til at anvende fusionsskattelovens § 15, stk. 6, vedrørende skattemæssig succession i aktiernes anskaffelsessum. Told- og Skattestyrelsen fandt, at fusionen af de brasilianske selskaber havde så mange lighedspunkter med en dansk fusion, at ansøgningen om skattemæssig succession på aktionærsiden kunne imødekommes. Der var herefter succession for alle danske aktionærer, der var fuldt skattepligtige til Danmark. Afgørelsen er bindende for alle danske aktionærer i det indskydende brasilianske selskab.

SKM2003.261.TSS. Tilladelse til succession på aktionærsiden i henhold til FUL §§ 9 og 11, jf. FUL § 15, stk. 6, i forbindelse med en fusion efter amerikanske regler mellem Pharmacia Corporation og Selskab 2. Fusionen gennemførtes i to led. Pharmacia Corporation fusioneredes med et helejet datterselskab af Pfizer Inc., kaldet Merger Sub, Inc., med Pharmacia Corporation som det fortsættende selskab. Straks efter fusionen gennemførtes en aktieombytning, hvorved de umiddelbart inden fusionen eksisterende aktier i Pharmacia Corporation blev konverteret til aktier i Pfizer Inc.. Told- og Skattestyrelsen fandt, at de foretagne transaktioner kunne sidestilles med en fusion i fusionsskattelovens forstand og imødekom anmodningen. Afgørelsen omfatter alle aktionærer i Pharmacia Corporation og Pfizer Inc., der er fuldt skattepligtige til Danmark, jf. TfS 1996, 763.

SKM2003.469.TSS. Publicis S.A. havde afgivet tilbud om at overtage hele aktiekapitalen i Bcom3 Group Inc. Dette skulle ske i to etaper. I den første etape skulle Bcom3 Group Inc. og dets helejede datterselskab, Boston Tree Corporation fusioneres. I den anden etape ombyttedes aktierne i Bcom3 Group Inc. med aktier i Publicis S.A., og Bcom3 Group Inc. skulle fusioneres med et helejet Publicis S.A. datterselskab. Overtagelsen blev vedtaget af selskaberne i 2002. Der var på den baggrund ansøgt om tilladelse til skattefri aktieombytning efter ABL § 13, stk. 1, men Told- og Skattestyrelsen fandt, at omstruktureringen mere havde karakter af en fusion og behandlede således sagen som en ansøgning om succession på aktionærsiden efter FUL §§ 9 og 11, jf. § 15, stk. 6. Told- og Skattestyrelsen fandt i første omgang, at, at fusionen havde væsentlige lighedspunkter med en dansk fusion. Derefter fandt Told- og Skattestyrelsen efter en konkret vurdering af de enkelte dele af vederlaget for fusionen, at der kun kunne tillades succession på den del af vederlaget, der kunne karakteriseres som aktier på fusionstidspunktet.

SKM2003.471.TSS. Tilladelse til succession på aktionærsiden i henhold til fusionsskattelovens §§ 9 og 11, jf. fusionsskattelovens § 15, stk. 6, i forbindelse med en fusion efter amerikanske regler mellem Compaq Computer Corporation og Hewlett-Packard Company. Fusionen mellem selskaberne er gennemført ved at Compaq er fusioneret med et til lejligheden stiftet helejet datterselskab af HP, kaldet "Heloise Merger". Compaq var det i fusionen fortsættende (modtagende) selskab. Told- og Skattestyrelsen fandt, at de foretagne transaktioner kunne sidestilles med en fusion i fusionsskattelovens forstand og imødekom anmodningen. Afgørelsen omfatter alle aktionærer i Compaq Computer Corporation og Hewlett-Packard Company, der er fuldt skattepligtige til Danmark, jf. TfS 1996, 763.

SKM2004.370.TSS. Told- og Skattestyrelsen kunne ikke imødekomme en ansøgning efter fusionsskatteloven § 15, stk. 6. Told- og Skattestyrelsen fandt, at der forelå en fusion som defineret i fusionsskatteloven § 1, stk. 3. Betingelsen i fusionsskatteloven § 2 var imidlertid ikke opfyldt. Efter fusionsskatteloven § 2 er det en betingelse for beskatning efter reglerne i fusionsskatteloven, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab alene vederlægges med aktier eller anparter i det modtagende selskab og eventuelt en kontant udligningssum. Aktionæren i det indskydende selskab blev ikke vederlagt med aktier i det modtagende selskab, men derimod med aktier i det modtagende selskabs moderselskab.

Grænseoverskridende fusionIndtil ikrafttræden af Rådets forordning nr. 2157/2001 af 8. oktober 2001 om statut for det europæiske selskab (SE-selskabet) blev der altid meddelt afslag på ansøgninger om grænseoverskridende fusioner. Baggrunden herfor var, at grænseoverskridende fusioner ikke selskabsretligt kunne gennemføres. En grænseoverskridende fusion gik derfor i praksis altid over en selskabsretlig likvidation. Likvidation anses for at være så forskellig fra fusion, at der med en likvidation inde i billedet ikke foreligger en fusionslignende transaktion. Derfor kunne tilladelse ikke meddeles.I TfS 1998, 797 LR nægtedes således tilladelse til, at en grænseoverskridende fusion, som indebar en selskabsretlig likvidation af et svensk selskab, kunne foretages skattefrit. Likvidationen medførte, at der ikke var tale om en fusionslignende situation.

Efter ikrafttræden den 8. oktober 2004 af forordningen om SE-selskaber er der nu mulighed for gennemførelse af grænseoverskridende fusioner. Forordningen har direkte virkning i medlemslandene. I Danmark er forordningens bestemmelser suppleret af Lov nr. 363 af 19. maj 2004 om det europæiske selskab.

DokumenterVed tilladelse til udenlandske transaktioner kan rejses det spørgsmål, hvilke selskabsretlige dokumenter, der skal indsendes. Ved eksempelvis fusion af to selskaber beliggende i samme land, hvor der ønskes succession på aktionærsiden, vil tilladelsen typisk blive betinget af indsendelse af de dokumenter, der skal indsendes efter det pågældende lands lovgivning. Disse dokumenter kan helt eller delvist kræves oversat til dansk ved en autoriseret oversættelse. Tilladelsen vil dog typisk yderligere blive betinget af indsendelse af yderligere dokumenter, såfremt dette findes nødvendigt til bedømmelse af sagen.

Skatteunddragelse / skatteundgåelseBestemmelserne i FUL § 15, stk. 1, FUL § 15 a, stk. 1, og FUL § 15 c, stk. 1, om tilladelse til fusion med udenlandske selskaber, spaltning og tilførsel af aktiver må forstås i overensstemmelse med fusionsdirektivets artikel 11, stk. 1, litra a. Efter denne bestemmelse kan en medlemsstat afslå helt eller delvis at anvende bestemmelserne i direktivets artikel 4-10 (om skattemæssig succession) eller inddrage adgangen til at anvende dem, såfremt en fusion, en spaltning eller en tilførsel af aktiver som hovedformål eller som et af hovedformålene har skatteunddragelse eller skatteundgåelse. (Den officielle danske oversættelse af artikel 11, stk. 1, hvor der står »skattesvig eller skatteunddragelse« er misvisende, jf. svaret på spørgsmål 30 og 31 i Skatteudvalgets henvendelse af 10. dec. 1991 (L 20 - bilag 27)). Det anføres i fusionsdirektivets artikel 11, stk. 1, at såfremt en fusion, en spaltning eller en tilførsel af aktiver ikke foretages ud fra forsvarlige økonomiske betragtninger, såsom omstrukturering eller rationalisering af aktiviteterne i de selskaber, der deltager i transaktionen, kan dette skabe formodning om, at hovedformålet eller et af hovedformålene med transaktionen er skatteunddragelse eller skatteundgåelse. ►Ved direktiv 2005/19/EF om ændring af direktiv 90/434/EØF er ordlyden af artikel 11, stk. 1, litra a, omformuleret således: "... forholder det sig sådan, at en af de i artikel 1 nævnte transaktioner ikke foretages af gyldige forretningsmæssige årsager, som f.eks. omstrukturering eller rationalisering af aktiviteterne i de selskaber, som deltager i transaktionen, kan der være grund til at formode, at hovedformålet eller et af hovedformålene med transaktionen er skatteunddragelse eller skatteundgåelse". Ifølge direktiv 2005/19/EF skal EU medlemsstaterne sætte de nødvendige love og administrative bestemmelser i kraft for at efterkomme den nævnte bestemmelsen i direktivet inden den 1. januar 2007.◄

Rådet og Kommissionen har ved vedtagelsen af direktivet i et Rådsprotokollat til artikel 11, stk. 1, erklæret, at en medlemsstat kan gøre brug af muligheden i denne artikel, hvis f.eks. en spaltning medfører, at det spaltede selskab opdeles mellem dets aktionærer, eller hvis en tilførsel efterfølges af et hurtigt salg af de værdipapirer, der er udstedt til gengæld for tilførslen. Med henblik herpå kan medlemsstaten gøre anvendelsen af bestemmelserne i artiklerne 4 og 9 om fusion, spaltning og tilførsel af aktiver afhængig af en forhåndsgodkendelse.

Tilladelse til anvendelse af reglerne i henholdsvis FUL § 15, stk. 2-4, FUL § 15 b, stk. 1 og 2, og FUL § 15 d kan nægtes, hvis en fusion, en spaltning eller en tilførsel af aktiver må antages at have skatteunddragelse eller skatteundgåelse som sit hovedformål eller som et af hovedformålene.

Vilkår Der kan fastsættes særlige vilkår for fusionen, spaltningen eller tilførslen af aktiver med henblik på at imødegå skatteunddragelse eller skatteundgåelse.

Det må bero på en konkret vurdering under hensyn til den til enhver tid gældende skattelovgivning, om en fusion, spaltning eller tilførsel af aktiver må antages at have skatteunddragelse eller skatteundgåelse som sit hovedformål eller som et af hovedformålene. Det må i givet fald bero på en konkret vurdering, om ansøgningen må afvises, eller om det er tilstrækkeligt at fastsætte særlige vilkår, og hvilke vilkår, der må anses for nødvendige og tilstrækkelige. Vilkårene kan tilsigte at imødegå omgåelse af anden skattelovgivning end fusionsskatteloven. Vilkårene kan også tilsigte at imødegå omgåelse af reglerne i fusionsskatteloven.

Som eksempel kan nævnes vilkår om, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab henholdsvis de indskydende selskaber ikke må afstå de aktier i det modtagende selskab, som de modtager i forbindelse med en fusion eller spaltning henholdsvis tilførsel af aktiver, inden for et vist tidsrum, f.eks. inden for 3 år.

Der kan efter en konkret vurdering dispenseres fra et stillet vilkår eksempelvis fra et vilkår om, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab henholdsvis det indskydende selskab ikke må afstå de aktier i det modtagende selskab, som de modtager i forbindelse med en fusion eller en spaltning henholdsvis en tilførsel af aktiver, inden for et vist tidsrum. Dette kan tænkes at ske i forbindelse med videreoverdragelse af aktierne med succession, f.eks. efter reglerne i ABL § 11 eller ved tilførsel af aktiver eller ved ombytning af aktierne i forbindelse med fusion, spaltning eller aktieombytning. Dette kan efter omstændighederne også tænkes at ske i forbindelse med en skattepligtig overdragelse af aktierne til tredjemand.

Selv om der er givet tilladelse til en fusion, en spaltning eller en tilførsel af aktiver, uden at der er fastsat særlige vilkår, vil ligningsmyndighederne kunne afslå at anvende reglerne i henholdsvis FUL § 15, stk. 2-4, FUL § 15 b, stk. 1 og 2, og FUL § 15 d, såfremt det efterfølgende viser sig, at forudsætningerne for tilladelsen er faldet bort.