Offentliggøres i redigeret form

Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at en udbetaling fra den trust, som blev etableret ved A Irrevocable Trust Agreement til Spørger i forbindelse med moderens død, ikke er skattepligtig indkomst, men arv?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at en udbetaling fra Family Trust til Spørger i forbindelse med moderens død ikke er skattepligtig indkomst, men arv?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at en udbetaling fra B Revocable Trust til Spørger i forbindelse med moderens død ikke er skattepligtig indkomst, men arv?

Svar:

1. Ja, se dog begrundelse
2. Ja, se dog begrundelse
3. Ja, se dog begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Om Spørger

Spørgeren er født i Afrika og fem år senere flyttede familien til USA, returnerede til Afrika og flyttede så til Storbritannien. Da forældrene flyttede til Schweiz, blev Spørgeren i Storbritannien for at gå på kostskole. Siden flyttede forældrene til USA.

Efter afsluttet universitetsuddannelse flyttede Spørgeren til USA, hvor han havde fået arbejde. Senere returnerede Spørgeren til Afrika og boede der i en periode, indtil familien flyttede til Storbritannien. Spørgeren flyttede til Danmark i forbindelse med at han blev ansat under forskerordningen. Spørgerens famille bor fortsat i Storbritannien.

Spørgeren har britisk, afrikansk og amerikansk statsborgerskab.

De tre trust og forestående arveudlodninger

Spørgeren står til at arve en tredjedel af nettoformuen i en trust stiftet i september 1991 af Spørgers afdøde far ved en Irrevocable Trust Agreement benævnt A Irrevocable Trust Agreement og bevidnet af en notar i Missouri og en notar i Californien.

Værdien af formuen i denne trust er pr. 5. februar 2022 opgjort til $x, hvoraf $x udgør ikke realiserede gevinster, som vil blive beskattet i USA og afregnet inden arven udloddes.

Spørgeren står endvidere til at arve en tredjedel af nettoformuen i en trust stiftet af Spørgerens afdøde forældre i maj 1997 ved Declaration of Trust og benævnt Family Trust. Declaration of Trust er bekræftet ved to notarer i Arizona.

Værdien af formuen i denne trust er pr. 5. februar 2022 opgjort til $x, hvoraf $x udgør ikke realiserede gevinster, som vil blive beskattet i USA og afregnet inden arven udloddes.

Spørgeren står endeligt til at arve en tredjedel af nettoformuen i en trust stiftet af Spørgerens mor, ved Original Trust Agreement dateret oktober 2011 og ændret ved Amended and Restated Trust Agreement dateret i 2019 og benævnt B Revocable Trust. Original Trust Agreement blev bevidnet af en notar i Minnesota, mens Amended and Restated Trust Agreement blev bevidnet af en notar i Arizona.

Formuen i denne trust er pr. 5. februar 2022 opgjort til $x.

Stiftelse af trust, som disse, er i USA en almindelig del af arveplanlægningen. En trust struktur letter bl.a. forvaltnings- og distributionsprocessen efter stifternes død.

Om Spørgers forældre

Der kan oplyses følgende om Spørgerens afdøde forældre:

• at faren, A blev født og voksede op i Afrika,
• at moren, B tillige blev født og voksende op i Afrika,
• at begge forældre senere blev amerikanske statsborgere og var amerikanske statsborgere ved deres død,
• at begge forældre havde ladet deres afrikanske statsborgerskaber udløbe,
• at formueordningen mellem ægtefæller efter afrikansk lov svarer til formuefællesskab (community of property),
• at forældrene, de tre sønner bekendt, ikke indgik nogen ægtepagt f.eks. om særeje, købte deres ejerboliger i fælles navn, og formentlig tillige havde opsparing og andre konti oprettet i fælles navn,
• at forældrene boede i Missouri da faderen etablerede trusten ved A Trust Agreement i 1991.
• at faren blev pensioneret omkring 1997 og forældrene da flyttede til Arizona.
• at forældrene boede i Arizona, da Family Trust blev stiftet i 1997.
• at forældrene flyttede tilbage til Afrika omkring 2005, hvor de boede, da faren gik bort i 2009.
• at moren fortsat boede i Afrika, da hun i henhold til bestemmelserne i Family Trust stiftede B Revocable Trust i 2011 vedrørende halvdelen af aktiverne, og
• at moren flyttede tilbage til USA i 2019 og boede i Arizona da trustbestemmelserne blev ændret i 2019 og boede der indtil hendes død i 2021.

Spørgerens forældre har således hverken haft bopæl, fast ejendom, driftssted eller anden tilknytning til Danmark. Spørgeren bekendt har forældrene end ikke opholdt sig i Danmark selv i en kortere periode.

Spørgeren har to brødre, som begge bor i USA. Arven fra alle tre trusts skal ifølge trustbestemmelserne deles ligeligt mellem de tre brødre.

A Irrevocable Trust Agreement

Ved stiftelsen af ovenstående trust overdrog faderen, jf. artikel II, mindst en livforsikringspolice til trusten. Det er oplyst, at der i alt blev overdraget to livsforsikringspolicer til trusten. Ifølge Schedule of Property havde den/disse forsikringspolice(r) på stiftelsestidspunktet en værdi på $x, som formentlig svarede til den første årlige præmiebetaling.

Ifølge artikel V, paragraf E, er trusten stiftet i henhold til loven i staten Missouri.

Faren stod for de årlige præmiebetalinger, men da ægtefællerne havde formuefællesskab og fælles økonomi, kan disse meget vel være blevet betalt ud af fælles midler. Livsforsikringens forsikringssum udbetaltes til trusten ved farens død.

Trusten er ifølge benævnelse og titel uigenkaldelig.

Spørgerens bror, C, var, jf. artikel I og VI, trustens trustee, så længe faren levede. Såfremt C ikke længere kunne eller ville varetage dette hverv, så ville Spørger være førstesuppleant og hans anden bror, D, være anden suppleant. Hvis D tillige ikke kan eller ønsker at varetage dette hverv, så ville hvervet være overgået til Commerce Bank.

Ved farens død skulle hvervet have været overgået til Commerce Bank, men banken afslog dette ved Declaration of Trustee, og Spørgerens bror, C, bestrider fortsat dette hverv.

Spørgerens mor og farens livsarvinger var begunstiget i trusten, jf. artikel II, paragraf B, mens faren fortsat levede. Trustformuen ville på daværende tidspunkt have bestået af årlige præmiebetalinger på livspolicen og/eller livsforsikringens tilbagekøbsværdi. En udbetaling ville ikke kunne overstige ca. $5.000. Det er Spørgers opfattelse, at denne beløbsgrænse er fastsat på baggrund af reglerne i amerikanske skattelovgivning om gaveafgiftsfrihed.

Trustee var bemyndiget til at foretage en eller flere udlodninger til de begunstigede, hvis der var behov herfor af hensyn til den eller de begunstigedes helbred, opretholdelse af en komfortabel livsførelse og uddannelse.

Det følger af artikel II, paragraf C, at det primært er morens behov, som trustee skulle have for øje, mens faren fortsat levede.

Spørgeren mindes, at han og hans brødre årligt modtog en deklaration ifølge hvilken han kunne acceptere eller give afslag på et beløb fra trusten. I 1992 udgjorde beløbet $x. Samtlige begunstigede afslog at modtage disse udlodninger.

Spørgerens moder og faderens livsarvinger var begunstiget i trusten, jf. paragraf B af artikel III, efter faderens død og mens moren levede.

Det følger af artikel III, paragraf B, at trustee ved forvaltningen af trustens midler skulle foretage sådanne udlodninger, primært til moren, som trustee anså nødvendige af hensyn til den begunstigedes helbred, behov og opretholdelse af en komfortabel livsførelse og, at trustee i denne forbindelse ikke havde nogen forpligtelse til at tage hensyn til andet end morens behov, mens hun levede.

Det er oplyst, at der ikke siden stiftelse af trusten har været foretaget nogen udlodninger til de begunstigede, men alene været foretaget betalinger ud af trustens midler til dækning af de løbende udgifter til udarbejdelse af selvangivelser og betaling af skat.

Det følger endeligt af artikel III, paragraf C og D, at moren ved testamente kunne bestemme, hvorledes trustformuen skal fordeles mellem farens livsarvinger efter hendes død, og at i det omfang morens testamente ikke tager stilling til fordelingen af trustformuen, da skal den resterende del fordeles ligeligt mellem Spørger og hans to brødre efter moderens død. Der er ikke foretaget sådanne testamentariske dispositioner i morens sidste testamente.

Af stiftelsesdokumentet for A irrevocable truste agreement fra 1991 fremgår bl.a. følgende:

"ARTICLE III

(…)

C. If my spouse survives me, then upon the death of my spouse, the Trustee shall distribute such part or all of the principal of the trust as then constituted and any accrued or undistributed net income thereof to such one or more persons who are descendants of mine, or who at any time were married to a descendent of mine, as my spouse may appoint by will specifically referring to this power of appointment.

D. Upon the death of the last to die of my spouse and me, the remaining principal of the trust not effectively appointed by my spouse under the power created in paragraph C of this Article, shall be distributed in equal shares to my children (…). If any Child of mine shall not then be living but have issue then living, such issue shall take per stirpes the share which such child would have taken had he then been living. If any child of mine shall not then be living and have no issue then living, the share of such child shall lapse and the shares of the other children of mine then living (or the share of the issue of any deceased child) shall be increased proportionately. If all of my children shall not then be living and have no issue then living, such property shall be distributed as follows: (…)"

Family Trust

Ved stiftelsen af Family Trust i 1997 overdrog forældrene ifølge Exhibit A (side 20 i Declaration of Trust) samtlige ejendele, herunder indbo, kunst, antikviteter, smykker, tøj, bankindeståender, værdipapirer, fast ejendom og personlige effekter til trusten.

Ifølge artikel 19 er trusten stiftet i henhold til loven i staten Arizona.

Spørgerens forældre var, jf. artikel 13, trustens første trustees, og varetog dette hverv i fællesskab, så længe de begge levede. Ved farens død indtrådte Spørgeren, jf. artikel 13, som co-trustee sammen med sine to brødre.

Trustees skal, jf. artikel 1, forvalte trustformuen i overensstemmelse med stifternes løbende fælles instruktioner vedrørende den del af formuen som hidrørte fra formuefællesskabet. Vedrørende den del af formuen, som hidrørte fra en af ægtefællernes særeje, kunne den pågældende ægtefælle give instruktioner om alene.

Trusten blev stiftet som en genkaldelig trust og forældrene kunne, jf. artikel 7, genkalde og ændre trustens bestemmelser, så længe de levede.

Ved farens død i 2009 blev trusten uigenkaldelig vedrørende den andel af trustformuen, som han havde bidraget med, mens det, jf. artikel 3, var intentionen at moren, som længstlevende stifter (surviving Grantor) fortsat skal have fuld dispositionsret over de resterende aktiver.

Ifølge artikel 3 skulle trustformuen ved farens død opdeles i to, således at "Share A" udgjorde længstlevendes evt. særejeaktiver og andel af aktiverne ejet i formuefællesskab, og "Share B" udgjorde førstafdødes evt. særejeaktiver og andel af aktiverne ejet i formuefællesskab. Længstlevendes "Share A" skulle, jf. artikel 5, udloddes eller udskilles i en særskilt trust til moderen, som længstlevende stifter.

Værdien af trustformuen ved farens død blev estimeret til $x mio. Dette beløb blev delt op i to lige store dele, hvilken er konsistent med, at det eller de oprindelige bidrag til trusten udgjordes af aktiver, som var omfattet af forældrenes formuefællesskab.

Ifølge artikel 4 skulle der ud af førstafdødes del af trustformuen ("Share B") allokeres et beløb til en såkaldt credit shelter trust svarende til det maksimale skatte- og afgiftsfrie beløb i henhold til den amerikanske arveskattelovgivning. Det resterende beløb skulle, jf. artikel 5, udloddes til moren, som længstlevende stifter.

Det afgiftsfrie beløb udgjorde på daværende tidspunkt $X mio., evt. med fradrag af årlige præmier betalt vedrørende ovenfor nævnte policer og andre livsgaver. Da det afgiftsfrie beløb oversteg værdien af Share B, som udgjorde $x mio., blev der ikke udloddet yderligere til moren.

Det er oplyst, at formålet med en sådan credit shelter trust er at reservere denne afgiftsfrie del af arven fra førstafdøde til arvingerne, mens længstlevende ægtefælle fortsat lever kombineret med, at trustees indtil morens død, har fleksibilitet til at tilgodese længstlevende og evt. andre begunstigede.

I 2011 blev der, jf. artikel 3, stiftet en separat trust vedrørende morens andel af trustformuen på $x mio. benævnt B Revocable Trust. Se videre nedenfor.

Efter farens død var moren, som længstlevende stifter, og de tre brødre, som livsarvinger, begunstigede i trusten, jf. artikel 4, afsnit 4, i relation til "Share B".

Trustees var, jf. artikel 4, bemyndiget til efter frit skøn at udlodde det løbende afkast, mens den oprindelige trustkapital kunne udloddes til de begunstigede, hvis der opstod behov herfor med hensyn til den eller de begunstigedes helbred, opretholdelse af en komfortabel livsførelse og uddannelse. Moderen var som længstlevende stifter berettiget til årligt at modtage minimum $x eller 5% af trustkapitalen, hvad end der var højest.

Det er oplyst, at der ikke siden farens død har været foretaget nogen udlodninger, men alene været foretaget betalinger ud af trustens midler til dækning af de løbende udgifter til udarbejdelse af selvangivelser og betaling af skat.

Det følger endeligt af artikel 4, sidste afsnit at trustformuen efter morens død, som længstlevende stifter, skal fordeles mellem livsarvingerne og/eller deres ægtefæller, i overensstemmelse med morens testamente, eller, hvis morens testamente er tavs herom, ifølge artikel 6, hvoraf det følger, at trustens formue skal deles ligeligt mellem Spørgeren og hans to brødre. Morens sidste testamente indeholdt ikke nogen bestemmelser herom.

Af declaration of trust named Family trust fra 1997 fremgår bl.a. følgende:

“DECLARATION OF TRUST (…) among A, and B, husband and wife (…) as grantors (collectively hereinafter referred to as the "Grantors"), and A and B, having an address as aforesaid, as trustees (collectively hereinafter referred to as the "Trustee")

(…)

ARTICLE FIRST

Directions Of Grantors

The Trustee shall hold, manage, invest and reinvest the trust estate, shall collect the income therefrom, and shall pay any part or all of the income and principal to whomever the Grantors from time to time may direct in writing. With regard to separate property contributed by either Grantor, only the Grantor who contributed such separate property may give directions to the Trustee to pay the income or principal of such separate property. Any income not so paid or applied shall be accumulated and added to the principal of this trust at least quarter-annually.

(…)

ARTICLE THIRD

Division Into Shares

Upon the death of either Grantor, if the deceased Grantor is survived by the other Grantor, the trust estate, including any additions made by reason of the deceased Grantor's death, shall be divided into two shares. "Share A" shall consist of the separate property of the surviving Grantor in the trust estate and the interest of the surviving Grantor in the community property in the trust estate. "Share B" shall consist of the separate property of the deceased Grantor in the trust estate and the interest of the deceased Grantor in the community property in the trust estate.

The Trustee, in the sole discretion of the Trustee, may defer the division or distribution of the trust estate until six months after the deceased Grantor's death. If the division or distribution of the trust estate is so deferred, the deferred division or distribution shall be made as if it had taken place at the time prescribed above, and all rights given to the beneficiaries under the provisions of this Agreement which follow shall be considered to have accrued and vested as of that prescribed time.

Share A shall be paid or distributed, or held I n further trust, as the surviving Grantor from time to time may direct. It is the intention of the Grantors that the surviving Grantor shall have absolute control over the disposition of Share A. In the absence of directions from the surviving Grantor to the contrary, Share A shall continue to be held as hereinbefore provided in this Agreement. Share B shall be held as hereafter provided in this Agreement.

Share B shall held as hereafter provided in this Agreement.

(…)

ARTICLE FOURTH

Credit Shelter Trust

(…)

Upon the death of the surviving Grantor, the principal of this trust, as then constituted, shall be paid and distributed to, or held in further trust for the benefit of, such one or more persons within a class composed of the then living issue of the Grantors of whatever degree and whenever born and spouses of said issue, to such extent, in such amounts and proportions, and in such lawful interests or estates, whether absolute or in trust, as the surviving Grantor may appoint by specific reference to this power of appointment in the last will and testament of the surviving Grantor, admitted to probate. In the event and to the extent the surviving Grantor shall fail to exercise this limited power of appointment, the remaining principal of this trust shall be disposed of as provided in Article SIXTH hereof.

ARTICLE SIXTH

Successor Beneficiaries

Upon the death of both of the Grantors, and to the extent not provided for by appointment by the surviving Grantor as aforesaid, the Trustee shall pay and distribute the trust estate at that time remaining to the Grantors' then living issue, in equal shares, per stirpes, discharged of trust.

(…) 

ARTICLE ELEVENTH

Grantors' Right To Revoke Or Amend

(…)

Upon the death of either of the Grantors, this Agreement shall become irrevocable with respect to the property contributed by the deceased Grantor, however the surviving Grantor may direct the disposition of Share A referred to in Article THIRD above and may revoke this Agreement as to said Share A.

(…)

ARTICLE THIRTEENTH

Appointment Of Trustee

The Grantors appoint themselves as Trustees hereunder. The Grantors hereby appoint C, (…), and Spørger, (…), and D, (…), to act jointly as successor co-Trustees hereunder in the event of the death of either of the Grantors, or the physical or mental incapacity of the Grantors. If either C or Spørger or D for any reason shall fail or cease to act as Trustee, the remaining successor Trustee may act alone as successor Trustee."

B Revocable Trust

Som anført ovenfor blev morens andel på $x mio. af trustformuen i Family Trust overdraget til denne nye trust i forbindelse med stiftelsen i 2011. Ved stiftelsen overdrog man således ejerskabet til forældrenes hidtidige fælles bolig i afrika, værdiansat til $x mio., samt yderligere $x kontant, eller i form af værdipapirer og/eller andre investeringer.

Ifølge artikel XVI er trusten stiftet i henhold til loven i staten Arizona.

Spørgers mor og bror, C, blev, jf. artikel XIV, paragraf A, trustens første trustees, og varetog dette hverv sammen frem til morens død. Såfremt både moren og broren var blevet forhindret eller uvillige til at fortsætte med at varetage dette hverv, så skulle Spørger og/eller dennes anden bror, D, være trådt i deres sted som suppleanter. Et flertal af morens børn (alternativt børnebørn) er bemyndiget til at udpege en trustee, som efterfølger, eller flere trustees, hvis der er opstået ledige hverv i bestyrelsen. Spørgers bror, C er, efter morens død, eneste trustee i denne trust.

Ifølge artikel XV, paragraf A (1), kan en trustee bestride hvervet alene, selvom denne tillige er begunstiget.

Trustees skulle, jf. artikel II, udlodde så meget af de løbende afkast og den oprindelige trustkapital til moren, som moren løbende gav instruktioner om. Ifølge paragraf D skal trustees gøre, hvad der er muligt, for at inddrage stifteren i beslutningsprocessen.

Trusten blev stiftet som en genkaldelig trust og, jf. artikel II, paragraf C, med det formål at sikre morens løbende behov, så længe hun levede.

Trustformuen, og de øvrige aktiver, som i henhold til morens testamente blev overført til trusteens forvaltning i forbindelse med morens død, skal ifølge artikel III bl.a. anvendes til at indfri gæld efterladt i morens dødsbo (paragraf A) og betaling af dødsboskat og afgifter (paragraf C) og restbeløbet skal, jf. artikel 5, fordeles ligeligt mellem Spørger og hans to brødre.

Af revocable trust agreement fremgår bl.a. følgende:

“B REVOCABLE TRUST AGREEMENT I, B, of Africa, sometimes referred to as the “Settlor," am executing this “Trust Agreement" in 2011, and designate B and C, collectively referred to as the “Trustee," as Trustee, subject to the following terms and conditions:

(,,,)

ARTICLE 2.

POWERS AND RIGHTS RESERVED TO SETTLOR

I reserve the following powers and rights during my lifetime, to be exercised in a nonfiduciary capacity by me or, except for the power hereinafter provided to amend or revoke this Trust Agreement, my duly appointed attorney-in-fact, without the consent or participation of the Trustee or any beneficiary of the Trust:

(…)"

AF FIRST AMENDED AND RESTATED B REVOCABLE TRUST fremgår bl.a. følgende:

THIS IS AN AMENDED AND RESTATED TRUST AGREEMENT (sometimes referred to as this "Trust Agreement") dated 2019, between B (the "Settlor"), and C and B as Trustees (collectively, the "Trustee" or occasionally “Trustces").

WHEREAS, the Settlor originally executed a trust agreement dated 2011 (the "Original Trust Agreement");

WHEREAS, the Settlor reserved the right to amend the Original Trust Agreement pursuant to the provisions of Article 2 of the Original Trust Agreement (as it may have been amended from time to time);

WHEREAS, the Settlor now wishes to exercise this reserved power and to amend and restate the Original Trust Agreement (as it may have been amended from time to time) in its entirety, without changing the name of the Original Trust Agreement, which name shall now apply to this Trust Agreement;

WHEREAS, the Trustees are willing to continue to hold the trust property and to discharge faithfully the fiduciary duties imposed upon them under this Trust Agreement;

NOW, THEREFORE, the Trustees agree to continue to hold and distribute the trust property (property held hereunder from time to time shall be referred to as the "Trust Estate") according to the terms of this Trust Agreement.

(…)

ARTICLE II

Trust Provisions During Lifetime

During the Settlor's life, the Trust Estate (as defined above) shall be disposed of as follows:

A. Distributions. The Trustee shall distribute to the Settlor as much of the net income and principal of the Trust Estate as the Settlor may from time to time direct, and such additional amounts of net income or principal thereof as the Trustee may at any time and from time to time determine.

(…)

C. Intention. The Trust Estate is established to ensure that the best available care and support are provided to the Settlor to meet all lifetime needs. All assets of the Trust Estate are to be considered available for that purpose, and the Trustee shall at all times be guided by that purpose and intent. The Trustee shall liberally distribute income and principal of the Trust Estate for the Settlor's benefit and the rights of the successor beneficiaries hereunder shall be considered secondary.

D. General Directions to Trustee. The Trustee shall make every effort to involve the Settlor in decision-making regarding both financial matters and personal care. (…)

(…)

ARTICLE V

Residue

The Settlor directs the Trustee to set aside and divide the balance of the Trust Fund (the Settlor's "Residuary Trust Fund") into per stipital shares for the Settlor's descendants who survive the Settlor; provided, however, that if C does not survive the Settlor and has no surviving descendants, then his share shall be distributed to his spouse, E, if she is then living and if C was married to her at the time of his death and no proceedings for divorce had been initiated. Such shares shall be distributed as follows

A.     Children's Shares.

The Settlor directs that any share so set aside for a child of the Settlor shall be distributed outright and free of trust. This shall also apply to any share allocated to E, if any.

B.     Grandchildren’s or More Remote Descendants’ Shares.

The Settlor directs that any share so set aside for a grandchild or more remote descendant of the Settlor of the shall be administered and distributed pursuant to the provisions of Article VI, below.

ARTICLE VI

Separate Trusts for Grandchildren and More Remote Descendants

Property allocated for the benefit of a grandchild or more remote descendant of the Settlor (each hereinafter “Beneficiary") shall be held under this Article.

A. During the Beneficiary’s Life. The following provisions shall apply during the Beneficiary's life:

1. The Trustee shall distribute to any one or more of the Beneficiary and the Beneficiary's descendants as much of the net income and principal of the trust as the Trustee may at any time and from time to time determine, in such amounts or proportions as the Trustee may from time to time select for the recipient's health, education, maintenance or support in his or her accustomed manner of living.

2. The Trustee shall distribute to any one or more of the Beneficiary and the Beneficiary's descendants as much of the net income and principal of the trust as the Trustee (excluding, however, any Interested Trustee) may at any time and from time to time determine, in such amounts or proportions as the Trustee (excluding, however, any Interested Trustee) may from time to time select for any purpose.

3. Any net income not so distributed shall be accumulated and annually added to principal.

4. The Trustee shall distribute the remaining assets of the trust outright to the Beneficiary at such time as the Beneficiary attains the age of thirty-five (35), and the trust shall terminate.

5. The Trustee shall distribute, upon the Beneficiary's death, to the estate of the Beneficiary (and not pursuant to the paragraph entitled "Upon Beneficiary's Death") any principal, and any income attributable thereto, that was subject to distribution to the Beneficiary at the time of the Beneficiary's death and not yet so distributed to the Beneficiary.

6. Without limiting the Trustee's discretion, the Trustee may consider the needs of the Beneficiary as more important than the needs of the Beneficiary's descendants or of any other beneficiary.

7. Without limiting the Trustee's discretion, the Settlor suggests that no distribution of principal be made from any trust for a Beneficiary that is exempt from Federal generation-shipping transfer tax (a "GST Exempt Trust") until the principal of any trust that is not exempt from Federal generation-shipping transfer tax (a "GST Non-Exempt Trust") for that Beneficiary is exhausted, unless there is a compelling reason to do so.

B. Upon the Beneficiary's Death. Upon the Beneficiary's death, the property' then held in his or her trust, if any, shall be:

1. set aside and divided into per stirpital shares for the Beneficiary's descendants then living or, if there is no descendant of the Beneficiary then living, then in per stirpital shares for the Settlor’s descendants then living. Any share so set aside for a child of the Settlor shall be distributed outright to such child, and any share so set aside for a grandchild or more remote descendant of the Settlor shall be administered and distributed pursuant to the provisions of this Article.

(…)

ARTICLE IX

Maximum Duration for Trusts

The Maximum Duration for Trusts shall be the earlier of (i) the date of death of the last to die of the individual beneficiaries of any trust hereunder living at any time and (ii) five hundred (500) years from the Settlor's death."

Den 22. juni 2022 skrev Skattestyrelsen følgende til rådgiver:

For så vidt angår spørgsmål 3 er det jo trustaftalen fra 2019, som skal danne grundlag for vurderingen af, hvad der skal ske med aktiverne efter stifterens død, og dermed hvordan beløbene skal behandles hos Spørger.

Jeg er lidt i tvivl om, hvad der sker med pengene. Jeg synes ikke trustaftalen fra 2019 er særlig klar. Der står ikke noget om, at de tre sønner skal have pengene udbetalt ved hendes død.

Af trustvedtægten fra 2019 fremgår bl.a. følgende:

ARTICLE V

Residue

The Settlor directs the Trustee to set aside and divide the balance of the Trust Fund (the Settlor's "Residuary Trust Fund") into per stipital shares for the Settlor's descendants who survive the Settlor; provided, however, that if C does not survive the Settlor and has no surviving descendants, then his share shall be distributed to his spouse, E, if she is then living and if C was married to her at the time of his death and no proceedings for divorce had been initiated. Such shares shall be distributed as follows

A.     Children's Shares.

The Settlor directs that any share so set aside for a child of the Settlor shall be distributed outright and free of trust. This shall also apply to any share allocated to E, if any.

B.     Grandchildren’s or More Remote Descendants’ Shares.

The Settlor directs that any share so set aside for a grandchild or more remote descendant of the Settlor of the shall be administered and distributed pursuant to the provisions of Article VI, below.

Som jeg forstår det, bliver trusten delt i tre, når alle hendes tre børn overlever hende. Jeg forstår ikke det med børnebørnene, da der ikke står noget om deres trusts.

Så bliver trusten delt i tre, og har hver af sønnerne og deres slægtslinje ret til afkastet derfra? Hvordan skal afkastet fra den del uddeles? Har sønnerne evt. indflydelse i deres andel og kan de testere over deres andel?

Du må meget gerne forklare mig det, og med henvisning til trustaftalen.

Den 23. juni 2022 oplyste rådgiver følgende:

Jeg medgiver, at dette godt kunne have været skrevet tydeligere.

Som du gengiver nedenfor, så følger det af Article V, at arven (the Residue Trust Fund) skal fordeles into per stirpital shares.

Jeg har fundet følgende definition af, hvad der menes med “per stirpes":

Per stirpes is a Latin term you can include in your last will and testament to explain who will inherit your assets if one of your beneficiaries passes away before you do. With a per stirpes distribution, if one of your beneficiaries dies before you, their share of your estate will pass to their descendants

Med andre ord vil et barnebarn kun arve, hvis deres far, en af de tre sønner, ikke overlever farmor. Det er som bekendt ikke situationen her. Den videre beskrivelse i dokumentet f.eks. af, hvorledes arven skulle have været i trust indtil arvingen fylder 35 år, bliver således ikke relevant her.

Efter min opfattelse vil hensigten i Art V (B) kunne beskrives klarere ved at indsætte ordene "if any" i teksten, som vist nedenfor:

The Settlor directs that any share so set aside for a grandchild or more remote descendant of the Settlor [if any] of the shall be administered and distributed pursuant to the provisions of Article VI, below.

Med andre ord gælder ovenstående kun i tilfælde af, at børnebørnene faktisk stod til at arve. Arveladers tre sønner lever dog i bedste velgående. Så ingen arv til noget barnebarn ud af "residue" her.

Det kunne i øvrigt også have lettet forståelsen, hvis man havde tilføjet ordet "equally" i Art 5, på samme måde som man har gjort det klart i Art IV (B), at Tangible Personal Property skal fordeles ligeligt mellem sønnerne

Min forståelse er, at der med per stirpes menes, at the residue skal deles equally (som det ville blive i Danmark), medmindre andet eksplicit fremgår. Dette er i overensstemmelse med de instruktioner, jeg har modtaget fra min klient. Hvis der er behov for at få dette bekræftet, så vil jeg bede min klient om at tage kontakt med sønnernes amerikanske rådgiver.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1 skal efter vores opfattelse besvares med et "ja".

Al indkomst er som udgangspunktet skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4. I henhold til statsskattelovens § 5, litra b, henregnes formueforøgelse, som hidrører fra gaver og arv, dog ikke til den skattepligtige indkomst. Gaver og arv m.v. er i stedet omfattet af boafgiftslovens regler.

Når en afdød person ved dødsfaldet ikke har hjemting i Danmark, er udgangspunktet, at den danske afgiftspligt alene omfatter faste ejendomme og tilbehør hertil samt formue tilknyttet faste driftssteder i Danmark, jf. boafgiftslovens § 9, stk. 2.

Ved vurderingen af, hvorvidt en udbetaling fra trusten stiftet ved A Irrevocable Trust Agreement er omfattet af skattepligten i statsskattelovens § 4, skal det først vurderes, om trusten efter dansk praksis kan betragtes som et skattemæssigt selvstændigt skattesubjekt eller som en skattemæssigt transparent enhed.

For så vidt angår trusts er der en langvarig praksis, hvorefter en trust kan tillægges skattesubjektivitet efter dansk skatteret, såfremt trustkapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifteren. Dette indebærer bl.a., at de til trusten overførte midler

aldrig må kunne tilbageføres til stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år. Dette gælder både trustens kapital og afkastet af denne. Dvs. at midlerne skal være overført til trusten på en sådan måde, at stifteren helt er afskåret fra at råde over disse, se Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit C.B.15.2.

Ifølge praksis skal følgende betingelser være opfyldte for at en trust kan anses for et selvstændigt skattesubjekt:

• De overførte midler må aldrig kunne føres tilbage til stifteren. Dette gælder for både trustens kapital og afkastet af denne.
• Stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år må ikke være begunstigede.
• Midlerne skal være overført til trusten på en sådan måde, at stifteren såvel inter vivos (i levende live) og mortis causa (ved testamente) er afskåret fra at råde over disse.
• Der skal være en selvstændig bestyrelse som garanti for, at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

Det er vores opfattelse, at ovennævnte trust ikke var et selvstændigt skattesubjekt, mens Spørgers forældre levede. Denne opfattelse beror blandt andet på:

• at stifterens ægtefælle/Spørgerens mor var begunstiget,
• at trustee havde bemyndigelse til at udlodde trustens kapital og afkast til stifters ægtefælle,
• at trustens bestyrelse bestod af stifterens ældste søn og suppleanterne var stifterens to andre sønner, som næppe kan betragtes som uafhængige af stifteren og der således ikke blev tilvejebragt en nu uafhængig ejerrådighed.
• at stifterens ægtefælle, både før og efter stifterens død, var trustens primære begunstigede og at trustee i forbindelse med beslutninger om udlodninger ikke havde nogen forpligtelse til at inddrage andre hensyn end morens behov, mens hun levede, i sine overvejelser om udlodning.
• at Spørgers mor kunne råde over trustens formue ved testamente.

Efter vores opfattelse bør trusten derfor efter dansk skattepraksis betragtes som en skattemæssigt transparent enhed, mens Spørgers far var i live. Hermed henhørte trustens midler oprindelig under Spørgers faders formuesfære.

Det er vores opfattelse, at trustformuen ved farens død, sammen med faderens andel af trustformuen i Family Trust, kunne indeholdes i afgiftsfribeløbet på $X mio., og blev reserveret til arvingerne med den fleksibilitet, at trustformuen kunne anvendes til at imødekomme arvingernes behov, primært moderens, mens hun levede.

Det er endvidere vores opfattelse, at trustens formue tillige helt eller delvist henhørte under morens formuesfære. De årlige forsikringspræmier blev efter alt at dømme helt eller delvist betalt ud af midler omfattet af forældrenes formuefællesskab. Ifølge common law anses enhver, som har bidraget til trustformuen, for at være en settlor. Dette uanset, om den der bidrager, er nævnt som stifter i stiftelsesdokumentet. Dette taler for, at moren reelt var medstifter af trusten.

Trustens primære formål var endvidere at imødekomme morens behov, som begunstiget, så længe hun levede, trustens bestyrelse bestod af hendes ældste søn, trustformuen skal arveudloddes i forbindelse med morens død og moren kunne råde over trustens formue ved testamente. Der blev ikke foretaget udlodninger til andre begunstigede og trustformuen stod således fuldt til rådighed for at kunne imødekomme morens behov mens hun levede.

I forbindelse med morens død kan ejerskabet af Spørgers andel af trustformuen ved overgangen fra levende live til død sammenlignes med den danske behandling i et dødsbo.

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at den forestående udbetaling fra trusten til Spørger i forbindelse med afslutningen af bobehandlingen i USA ikke vil være omfattet af skattepligten i statsskattelovens regler, men omfattet af reglerne i boafgiftsloven.

Da ingen af de til trusten hørende midler udgør fast ejendom eller fast driftssted i Danmark, skal der derfor ikke betales dansk boafgift af den omhandlede udbetaling i henhold til boafgiftslovens § 9, stk. 2.

Fondsbeskatningslovens § 3 B finder endvidere ikke anvendelse, da stifteren aldrig har været skattepligtige til Danmark.

Spørgsmål 2 skal efter vor opfattelse besvares med et "ja".

Ved vurderingen af, hvorvidt en udbetaling fra Family Trusten er omfattet af skattepligten i statsskattelovens § 4, skal det som ovenfor vurderes, om trusten efter dansk praksis kan betragtes som et skattemæssigt selvstændigt skattesubjekt eller som en skattemæssigt transparent enhed.

Det er vores opfattelse, at Family Trust efter dansk praksis ikke udgjorde et selvstændigt skattesubjekt, mens Spørgerens forældre levede. Denne opfattelse beror blandt andet på:

• at trusten var genkaldelig,
• at de overførte midler kunne føres tilbage til stifterne (eller deres ægtefælle), mens disse var i live,
• at begge stiftere var begunstiget ifølge trustens bestemmelser,
• at trustees skulle forvalte trustformuen i overensstemmelse med stifternes løbende instruktioner,
• at stifterne kunne ændre bestemmelser i trustens konstitution,
• at trustens første bestyrelse bestod af de to stiftere og at deres tre sønner indtrådte i faderens sted, da han gik bort, hvilken næppe kan betragtes som uafhængigt af stifterne, og at der således ikke blev tilvejebragt en uafhængig ejerrådighed.
• at Spørgers mor og medstifter var berettiget til årligt at modtage udlodninger på minimum $5.000 eller 5% af trustkapitalen, hvad end der var størst,
• at Spørgers mor efter farens død reelt var trustens primære begunstigede og at trustees i forbindelse med beslutninger om udlodning ikke havde nogen forpligtelse til at tage hensyn til andre behov end hendes, og
• at Spørgers mor, som længstlevende, kunne råde over trustens formue ved testamente.

Efter vores opfattelse bør trusten derfor efter dansk skattepraksis betragtes som en skattemæssigt transparent enhed, mens Spørgers forældre var i live. Hermed henhørte trustens midler oprindelig under begge forældres formuesfære og senere helt eller delvist under moderens formuesfære.

Det er vores opfattelse at farens afgiftsfri andel af trustformuen ved dennes død blev reserveret til arvingerne med den fleksibilitet, at formuen kunne anvendes til at imødekomme arvingernes behov, primært moderens, mens hun levede. Det er endvidere vores opfattelse, at trustformuen kan betragtes som omfattet af morens formuesfære.

Trustens formål var primært at imødekomme hendes behov så længe hun levede, trustens bestyrelse bestod af hende selv og hendes ældste søn, trustformuen skal arveudloddes i forbindelse med morens død, og moren kunne råde over trustens formue ved testamente.

Ud over overførslen til morens nye trust, blev der ikke foretaget nogen udlodninger til de begunstigede. Trustformuen stod således fuldt til rådighed for at kunne imødekomme morens behov, mens hun levede.

I forbindelse med morens død kan ejerskabet af Spørgers andel af trustformuen ved overgangen fra levende live til død sammenlignes med den danske behandling i et dødsbo.

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at de forestående udbetalinger fra Family Trust til Spørger i forbindelse med afslutningen af bobehandlingen i USA ikke vil være omfattet af skattepligten i statsskattelovens regler, men omfattet af reglerne i boafgiftsloven.

Da ingen af de til trusten hørende midler udgør fast ejendom eller fast driftssted i Danmark skal der derfor ikke betales dansk boafgift af den omhandlede udbetaling i henhold til boafgiftslovens § 9, stk. 2.

Fondsbeskatningslovens § 3 B finder endvidere ikke anvendelse, da stifteren aldrig har været skattepligtige til Danmark.

Spørgsmål 3 skal efter vores opfattelse besvares med et "ja".

Det er vores opfattelse, at heller ikke B Revocable Trust efter dansk praksis udgjorde et selvstændigt skattesubjekt, mens moren levede. Denne opfattelse beror blandt andet på:

• at trusten var genkaldelig,
• at de overførte midler kunne føres tilbage til stifteren, mens hun levede,
• at stifteren var begunstiget ifølge trustens bestemmelser,
• at stifteren kunne ændre bestemmelserne i trustens konstitution,
• at trustens bestyrelse bestod af stifteren selv og dennes ældste søn, og stifterens to øvrige sønner var suppleanter, hvilken næppe kan betragtes som uafhængigt af stifteren og at der således ikke blev tilvejebragt en uafhængig ejerrådighed.
• at trustees skulle efterleve stifterens løbende instruktioner,
• at trustees skulle bestræbe sig på og gøre, hvad der var muligt, for at inddrage stifteren i beslutningsprocessen.

Efter vores opfattelse bør trusten derfor efter dansk skattepraksis betragtes som værende en skattemæssigt transparent enhed, mens moren var i live. Hermed henhørte trustens midler oprindelig under morens formuesfære, mens hun levede.

I forbindelse med morens død kan ejerskabet af Spørgers andel af trustformuen ved overgangen fra levende live til død, ligesom ovenfor, bedst sammenlignes med den danske behandling i et dødsbo.

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at den forestående udbetaling fra B Revocable Trust til Spørger, i forbindelse med afslutningen af dødsboets behandling i USA, ikke vil være omfattet af skattepligten i statsskattelovens regler, men omfattet af reglerne i boafgiftsloven.

Da ingen af de til trusten hørende midler udgør fast ejendom eller fast driftssted i Danmark, skal der derfor ikke betales dansk boafgift af den omhandlede udbetaling i henhold til boafgiftslovens § 9, stk. 2.

Fondsbeskatningslovens § 3 B finder endvidere ikke anvendelse, da stifterne aldrig har været skattepligtige til Danmark.

Sammenlignelig praksis

I SKM2021.420.SR kunne en amerikansk trust ikke anses som et selvstændigt skattesubjekt i stifterens levende live, og da trustens midler ikke udgjorde fast ejendom eller fast driftssted i Danmark, skulle der derfor ikke betales dansk boafgift af udbetalingen i henhold til boafgiftslovens § 9, stk. 2.

I SKM2021.293.SR kunne en amerikansk trust stiftet af Spørgers forældre ikke anses som et selvstændigt skattesubjekt mens stifterne levede.

I SKM2010.459.ØLR havde stifteren tillagt en ret til sin datter til at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og dermed var tillagt ret til at testere over trustkapitalen, og som følge af et krav om datterens samtykke til udbetaling af forskud, mens hun var i live, blev hun i dansk afgiftsmæssig forstand anset for at være ejer af trustkapitalen.

I SKM2019.361.SR havde stifteren indsat nære slægtninge i form af sit barn og dennes ægtefælle som trustees, således at disse administrerede formuen. Trusten ansås derfor ikke som værende et selvstændigt skattesubjekt.

I SKM2018.391.SR blev Spørgers mor anset for at have arvet trustkapitalen fra sine forældre, bl.a. henset til at der alene løbende var sket udlodning til moren, at der skulle ske likvidation af trustene ved morens død, og at trustkapitalen først herefter skulle udbetales til hendes børn og efterkommere, herunder Spørger.

Følgende uddrag fra trustens bestemmelse herom har stor lighed med de tilsvarende bestemmelser i Family Trust om at begunstige Spørgerens mor, mens hun levede:

The Trustee shall pay to or for the benefit of each child of the Settlor for whom a separate trust shall be established under the preceding paragraph, and that child's descendants, so much of the net income and principal of her trust as the Trustee shall determine is necessary or desirable for their education and support in reasonable comfort.

Ordlyden af de tilsvarende bestemmelser i artikel III i A Irrevocable Trust Agreement går videre og gør, jf. paragraf B (2), udtrykkeligt morens behov til det primære hensyn.

Endvidere blev Spørgeren ikke anset for at have erhvervet direkte ret til trustkapitalen i forbindelse med bedsteforældrenes død.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at en udbetaling fra den trust, som blev etableret ved A Irrevocable Trust Agreement til Spørger i forbindelse med moderens død, ikke er skattepligtig indkomst, men arv.

Begrundelse

Faktiske oplysninger

Spørgeren flyttede til Danmark i 2018.

Det var Spørgers far, som stiftede trusten. Spørgers far døde i 2009.

Spørgers mor døde i 2021.

Spørgers bror C er fortsat trustee.

Spørgers mor havde i henhold til artikel 3, pkt. c i trustens vedtægt, efter at Spørgers far døde, testationsret over trustens formue.

I henhold til artikel 3, pkt. D skal trustens kapital efter moderens død deles ligeligt mellem Spørger og hans to brødre, hvis ikke moderen har udnyttet sin testationsret over trustformuen.

Hverken Spørgers far eller Spørgers mor har været skattepligtige til Danmark.

Skattemæssig vurdering

Er stifteren af en trust afgået ved døden, skal der foretages en vurdering af, om formuen i trusten kan anses for overgået til arvinger/begunstigede, således at vedkommende anses for at eje aktiverne direkte. Der skal foretages en selvstændig vurdering af, om den pågældende trust i forhold til den/de pågældende arvinger og begunstigede i trusten er et selvstændigt skattesubjekt, jf. SKM2015.9.HR.

Efter at Spørgers far, som stiftede denne trust, døde, skal vurderingen af trusten ikke foretages i forhold til ham, men i forhold til Spørgers mor, som bl.a. efter hans død fik testationsret over trustformuen.

I SKM2012.95.HR, havde en morfar ved testamente tillagt sin datter ret til i eget testamente at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og hun var derved tillagt ret til at testere over trustkapitalen, hvorfor hun blev anset for at havde rådighed over kapitalen, mens hun var i live, og derfor i dansk afgiftsmæssig henseende ansås for at være ejer af trustkapitalen. Højesteret stadfæstede dommen fra landsretten med de af landsretten anførte grunde, og tilføjede at moderen (omtalte datter) havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente, dels - i form af vetoret - i levende live. Højesteret tiltrådte, at moderen på denne baggrund måtte anses for ejer af trustkapitalen i dansk afgiftsmæssig henseende. Det beløb et af børnebørnene havde modtaget fra trusten, mens moderen levede, måtte herefter karakteriseres som en gave.

Da Spørgers mor havde testationsret over trustformuen i den omhandlede trust, så længe hun levede, var trusten transparent i forhold til hende, så længe hun levede.

I SKM2018.612.LSR kunne en trust ikke anses for at være et selvstændigt skattesubjekt, men måtte anses for at være en rentenydelseskapital til fordel for en bestemt begunstiget. Trusten skulle ophøre ved den begunstigedes død.

Af Landsskatterettens begrundelse fremgik bl.a. følgende:

"Spørgsmålet angår i forhold til klageren, A, om en trust i USA kan anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

(…)

Svaret "Nej" på dette spørgsmål ses derfor heller ikke at kunne begrundes i synspunktet, at trustens midler ikke er definitivt og effektivt udskilt i forhold til klageren - således som det er lagt til grund ved Skatterådets svar - men må i stedet begrundes i, at trusten ikke kan anses som et selvstændigt skattesubjekt, idet trusten nærmere anses at måtte sidestilles med en båndlagt kapital med rentenydelsesret for klageren.

Der er herved især lagt vægt på de begrænsninger, som gælder i relation til trustees beføjelser, herunder efter indholdet af fundatsreglernes art. 9. Dette gælder i relation til, hvem der kan begunstiges, hvor klageren er "the beneficiary", og hele trustens "net income" skal uddeles til "the beneficiary", jf. art. 9.1, således at der alene er indflydelse på udbetalingstidspunktet. For så vidt der kan ske uddeling fra trustens kapital (use of principal), er dette begrænset til særlige udgifter såsom vedrørende "medical or health care", herunder udgifter til "insurance", samt udgifter til "education", ligesom lån fra trusten er begrænset "to allow the beneficiary to purchase and/or furnish a principal residence", jf. nærmere art. 9.2.

Herunder fremgår det også af art. 9.4, at trusten skal ophøre ved klagerens død med uddeling som anført heri, herunder enten til klagerens arvinger, og hvis sådanne ikke findes, til stifternes arvinger, jf. foran."

I SKM2022.234.SR skulle Spørgers far oprindeligt modtage pengene fra trusten, der var stiftet af hans arbejdsgiver som en pensionsordning. Efter farens død var det Spørger og dennes søster, der skulle modtage pengene fra trusten. Spørger og dennes søster kunne få udbetalt pengene fra trusten, men havde derudover ingen indflydelse på trusten. Skatterådet lagde til grund, at der var tale om båndlagt kapital med en kapitalejer, da trustee f.eks. ikke havde nogen indflydelse på størrelsen af udbetalingerne. Skatterådet konkluderede, at kapitalejerne personligt skulle beskattes af alle indtægterne, som tilfaldt kapitalen i trusten. Det bemærkes at trustens kapital skulle deles ligeligt mellem Spørger og dennes søster, hvorfor Spørger skulle beskattes af 50% af kapitalen.

I SKM2019.595.SR ønskede Spørger, som skulle modtage penge fra en trust i USA, som blev stiftet af hans bror, bekræftet, at han hverken skulle betale skat eller afgift af de penge, han modtog fra trusten. Stifteren var død, og fordi stifterens søn døde før stifteren og ikke havde børn eller andre livsarvinger, skulle Spørger og de andre af stifterens søskende, som overlevede stifteren, dele trustens formue ligeligt. Trusten overgik ved stifterens død til at blive en båndlagt kapital med kapitalejere. Benificienterne skulle derfor beskattes af deres forholdsmæssige andel af trustens indtægter fra det tidspunkt, hvor stifteren døde. Spørgsmålet kunne derfor ikke besvares bekræftende.

Af bemærkningerne i lovforslaget til lov nr. 1723 af 27. december 2018 (LF 27 2018/1) fremgår det bl.a., at der er tale om en båndlagt kapital, når ingen kan råde over kapitalen i båndlæggelsesperioden. Det vil sige, at hverken stifteren eller andre må have råderet over den formue, som er båndlagt. Båndlagt kapital anses for at være uden aktuel kapitalejer, når kapitalen er uigenkaldeligt udskilt fra båndlæggerens formuesfære og ikke har nogen aktuel ejer, hvilket vil sige, at det er usikkert, hvem der til sin tid skal være ejer af kapitalen. Skatteretligt anses en båndlagt kapital ikke som et selvstændigt skattesubjekt, og der sker derfor ikke nogen beskatning af afkast, som tilfalder en båndlagt kapital uden udlagt kapitalejer. Afkast, der tilfalder en såkaldt rentenyder, beskattes hos denne, men typisk vil kun et løbende afkast og ikke kapitalgevinster tilfalde rentenyder. Er der derimod udlagt en kapitalejer, skal denne beskattes af afkast, som tilfalder den båndlagte kapital.

Som det fremgår af Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit C.B.2.15.2 kan der ved bedømmelsen af, om der er tale om en fondslignende trust eller en rentenydelsesret (båndlagt kapital), lægges vægt på, om der er tale om en fixed trust eller en discretionary trust. Det vil sige, hvor mange beføjelser trustee har for så vidt angår

• Hvem der skal modtage kapital/indtægter af kapitalen i trusten og hvor meget
• Hvem i en gruppe af flere mulige begunstigede der skal modtage kapital/indtægter af kapitalen og hvor meget.

I denne sag har Spørger efter sin mors død ret til en tredjedel af pengene fra trusten.

Spørgers ene bror er trustee, men efter morens død skulle formuen i trusten dels ligeligt mellem de tre brødre.

Henset til at midlerne i trusten, efter at Spørgers mor døde, skulle fordeles ligeligt mellem Spørger og hans to brødre, var det på det tidspunkt, hvor Spørgers mor døde sikkert, hvem der skulle have penge fra trusten. Da trustee desuden ikke havde indflydelse på fx størrelsen af udbetalingerne, idet der i den konkrete situation skulle ske en lige fordeling af formuen mellem Spørger og hans to brødre, er der efter Skattestyrelsens opfattelse ikke tale om en fondslignende trust, men derimod om en båndlagt kapital med tre udlagte kapitalejere.

De penge, som Spørger har i trusten, må således anses for at være en båndlagt kapital med en kapitalejer.

Som det fremgår af Den juridiske vejledning 2022-1, C.B.2.15.1 skal kapitalejeren beskattes af de indtægter, som tilfalder kapitalen. Det gælder fx renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes som om indtægterne i øvrigt tilfaldt kapitalejer personligt.

Da der er tre kapitalejere, skal Spørger fra det tidspunkt, hvor han erhvervede ret til den båndlagte kapital, beskattes af en tredjedel af trustens indtægter, det vil sige af både løbende indtægter og eventuelle gevinster ved salg af aktiverne.

Spørgers andel af aktiverne i trusten må anses for erhvervet til værdien på det tidspunkt, hvor han erhvervede endeligt ret til den båndlagte kapital.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger må anses for endeligt at have erhvervet ret til en tredjedel af trustens aktiver på det tidspunkt, hvor hans mor døde.

Spørger skal ikke indkomstbeskattes af de modtagne båndlagte aktiver, som må anses for arv, men skal først beskattes af gevinst og tab samt løbende afkast af aktiverne fra det tidspunkt, hvor Spørger erhvervede ret til den båndlagte kapital.

Trusten er ikke omfattet af fondsbeskatningslovens § 3 C, da der ikke er tale om båndlagt kapital uden kapitalejer.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at en udbetaling fra Family Trust til Spørger i forbindelse med moderens død ikke er skattepligtig indkomst, men arv.

Begrundelse

Faktiske oplysninger

Spørgeren flyttede til i Danmark i 2018.

Det var begge Spørgers forældre, som stiftede trusten.

Spørgers mor døde i 2021.

Begge stifterne var trustees, indtil Spørgers far døde. Derefter var Spørgers mor trustee. Derudover har en eller flere af deres børn været trustees.

I henhold til artikel 6 i trustens vedtægt, skal trustens kapital efter begge stifternes død deles ligeligt mellem deres børn, medmindre den længstlevende ægtefælle, altså Spørgers mor, havde bestemt noget andet. Da Spørgers mor ikke havde bestemt noget andet, og alle tre sønner overlevede hende, skal kapitalen i trusten efter hendes død deles ligeligt mellem de tre sønner.

Ingen af de to stiftere, Spørgers mor og far, har været skattepligtige til Danmark.

Skattemæssig vurdering

For så vidt angår relevante domme og bemærkninger til lovforslag henvises til gennemgangen under begrundelsen til spørgsmål 1.

Efter at Spørgers far, som var en af stifterne af den omhandlede trust, døde, skal vurderingen af trusten alene foretages i forhold til Spørgers mor.

Efter at Spørgers far døde, anses trusten for fortsat at være transparent i forhold til Spørgers mor, da hun bl.a. fortsat kunne få penge fra trusten, og hun fortsat var trustee.

Henset til at midlerne i trusten, efter at Spørgers mor døde, skulle fordeles ligeligt mellem Spørger og hans to brødre, var det på det tidspunkt, hvor Spørgers mor døde, sikkert, hvem der skulle have penge fra trusten. Da trustee desuden ikke havde indflydelse på fx størrelsen af udbetalingerne, idet der i den konkrete situation skulle ske en lige fordeling af formuen mellem Spørger og hans to brødre, er der efter Skattestyrelsens opfattelse ikke tale om en fondslignende trust, men derimod om en båndlagt kapital med tre udlagte kapitalejere.

De penge, som Spørger har i trusten, må således anses for en båndlagt kapital med kapitalejer.

Som det fremgår af Den juridiske vejledning 2022-1, C.B.2.15.1 skal kapitalejeren beskattes af de indtægter, som tilfalder kapitalen. Det gælder fx renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes som om indtægterne i øvrigt tilfaldt kapitalejer personligt.

Da der er tre kapitalejere, skal Spørger fra det tidspunkt, hvor han erhvervede ret til den båndlagte kapital, beskattes af en tredjedel af trustens indtægter, det vil sige af både løbende indtægter og eventuelle gevinster ved salg af aktiverne.

Spørgers andel af aktiverne i trusten må anses for erhvervet til værdien på det tidspunkt, hvor han erhvervede endeligt ret til den båndlagte kapital.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger må anses for endeligt at have erhvervet ret til en tredjedel af trustens aktiver på det tidspunkt, hvor hans mor døde.

Spørger skal ikke indkomstbeskattes af de modtagne båndlagte aktiver, som må anses for arv, men skal først beskattes af gevinst og tab samt løbende afkast af aktiverne fra det tidspunkt, hvor Spørger erhvervede ret til den båndlagte kapital.

Trusten er ikke omfattet af fondsbeskatningslovens § 3 C, da der ikke er tale om båndlagt kapital uden kapitalejer.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja, se dog begrundelse".

Spørgsmål 3

Kan Skatterådet bekræfte, at en udbetaling fra B Revocable Trust til Spørger i forbindelse med moderens død ikke er skattepligtig indkomst, men arv.

Begrundelse

Faktiske oplysninger

Spørgeren flyttede til i Danmark i 2018.

Det var Spørgers mor, som stiftede trusten.

Spørgers mor døde i 2021.

Trustaftalen fra 2011 blev i 2019 erstattet af en ny trustaftale.

Spørgers mor havde, så længe hun levede, bl.a. ret til at få afkast fra trusten.

Stifteren, Spørgers mor, har aldrig været skattepligtig til Danmark.

Som Skattestyrelsen forstår artikel 5 i trustsvedtægten fra 2019, får de tre sønner udbetalt deres andel af trustens kapital, hvis de levede ved stifterens død.

Skattemæssig vurdering

Da trustaftalen fra 2011 er erstattet af en ny aftale i 2019, er det trustaftalen fra 2019, der skal danne grundlag for den skattemæssige vurdering i dette spørgsmål.

For så vidt angår relevante domme og bemærkninger til lovforslag henvises til gennemgangen under begrundelsen til spørgsmål 1.

Så længe stifteren, Spørgers mor, levede, var trusten transparent i forhold til hende, da hun bl.a. kunne få afkast fra trusten.

Henset til, at midlerne i trusten, efter at Spørgers mor døde, skulle fordeles ligeligt mellem Spørger og hans to brødre, var det på det tidspunkt, hvor Spørgers mor døde sikkert, hvem der skulle have penge fra trusten. Da trustee desuden ikke havde indflydelse på fx størrelsen af udbetalingerne, idet der i den konkrete situation skulle ske en lige fordeling af formuen mellem Spørger og hans to brødre, er der efter Skattestyrelsens opfattelse ikke tale om en fondslignende trust, men derimod om en båndlagt kapital med tre udlagte kapitalejere.

De penge, som Spørger har i trusten, må således anses for en båndlagt kapital med kapitalejer.

Som det fremgår af Den juridiske vejledning 2022-1, C.B.2.15.1 skal kapitalejeren beskattes af de indtægter, som tilfalder kapitalen. Det gælder fx renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes som om indtægterne i øvrigt tilfaldt kapitalejer personligt.

Da der er tre kapitalejere, skal Spørger fra det tidspunkt, hvor han erhvervede ret til den båndlagte kapital, beskattes af en tredjedel af trustens indtægter, det vil sige både løbende indtægter og eventuelle gevinster ved salg af aktiverne.

Spørgers andel af aktiverne i trusten må anses for erhvervet til værdien på det tidspunkt, hvor han endeligt erhvervede ret til den båndlagte kapital.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger må anses for endeligt at have erhvervet ret til en tredjedel af trustens aktiver på det tidspunkt, hvor hans mor døde.

Spørger skal ikke indkomstbeskattes af de modtagne båndlagte aktiver, som må anses for arv, men skal først beskattes af gevinst og tab samt løbende afkast af aktiverne fra det tidspunkt, hvor Spørger erhvervede ret til den båndlagte kapital.

Trusten er ikke omfattet af fondsbeskatningslovens § 3 C, da der ikke er tale om båndlagt kapital uden kapitalejer.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja, se dog begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1, 2 og 3

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks:

c. (…) gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), understøttelser, klosterhævning, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige;

d (…)

e. af rente eller udbytte af alle slags obligationer, aktier og andre inden- eller udenlandske pengeeffekter, så og af udestående fordringer og af kapitaler, udlånte her i landet eller i udlandet, med eller uden pant, mod eller uden forskrivning. (…)

Statsskattelovens § 5

Til indkomsten henregnes ikke:

b.    gaver, der falder ind under afsnit II i lov om afgift af dødsboer og gaver, samt formueforøgelse, som hidrører fra arv og forskud på falden arv (…)

Boafgiftslovens § 9, stk. 2

Havde afdøde ikke hjemting her i landet, omfatter afgiftspligten faste ejendomme og tilbehør hertil samt formue tilknyttet faste driftssteder her i landet.

Fondsbeskatningslovens § 3 C

En skattepligtig omfattet af § 1, kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, eller selskabsskattelovens § 1, som båndlægger kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvorefter der hverken i udlandet eller her i landet sker løbende beskatning af hele eller dele af afkastet af den båndlagte kapital, skal svare en afgift på 20 pct. af det beløb, der båndlægges. Afgiften beregnes dog kun af den del af de årlige båndlæggelser, der overstiger 10.000 kr.

  Stk. 2. I stedet for betaling af den i stk. 1 nævnte afgift kan båndlæggeren eller administratoren vælge, at kapitalen beskattes efter de regler, der gælder for fonde, truster og andre selvejende institutioner omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4. Det er en betingelse for beskatning efter 1. pkt., at meddelelse om valget sker samtidig med meddelelse efter stk. 4, 1. pkt.

Stk. 3. Stk. 1 og 2 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt den pågældende tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har båndlagt aktiver som nævnt i stk. 1. Båndlæggelsen anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.    

(…)

Forarbejder

Af lovforslaget til lov nr. 1723 af 27. december 2018 (LF 27 2018/1) fremgik bl.a. følgende:

Det er muligt at båndlægge arv efter reglerne i arveloven. Der findes ikke tilsvarende lovregler om båndlæggelse af gaver, men enhver kan, som betingelse for at give en gave, kræve at gaven båndlægges.

Der er tale om en båndlagt kapital, når ingen kan råde over kapitalen i båndlæggelsesperioden. Det vil sige, at hverken stifteren eller andre må have råderet over den formue, som er båndlagt. Båndlagt kapital anses for at være uden aktuel kapitalejer, når kapitalen er uigenkaldeligt udskilt fra båndlæggerens formuesfære og ikke har nogen aktuel ejer, hvilket vil sige, at det er usikkert, hvem der til sin tid skal være ejer af kapitalen.

Skatteretligt anses en båndlagt kapital ikke som et selvstændigt skattesubjekt, og der sker derfor ikke nogen beskatning af afkast, som tilfalder en båndlagt kapital uden udlagt kapitalejer. Afkast, der tilfalder en såkaldt rentenyder, beskattes hos denne, men typisk vil kun et løbende afkast og ikke kapitalgevinster tilfalde rentenyder. Er der derimod udlagt en kapitalejer, skal denne beskattes af afkast, som tilfalder den båndlagte kapital.

I de tilfælde, hvor der hverken er en aktuel kapitalejer til en båndlagt kapital eller en rentenyder, beskattes således efter praksis ingen del af afkastet af den båndlagte kapital. En aktuel kapitalejer er en eller flere personer, som har ret til kapitalen, eventuelt i form af et testamente. En kapital uden aktuel ejer er eksempelvis en kapital, hvor der ved testamente er udpeget en rentenyder, og hvorom det er bestemt, at ved rentenyders død skal kapitalen tilfalde livsarvingerne. I denne situation er det uvist, hvem der til sin tid bliver ejer af kapitalen, og der er derfor ikke nogen aktuel ejer.

Af svar til FSR i forbindelse med behandling af lov nr. 540 af 29. april 2015 (LF 167 2014/2015) indførelsen af ligningslovens § 16 K (bilag 1) fremgik bl.a. følgende:

Beskatningen af de begunstigede ændres ikke med lovforslaget. Hvis trustformuen ikke er udskilt fra stifterens formue, hvorved trusten ikke anerkendes skattemæssigt, vil der være tale om en gave direkte fra stifteren. Hvis trustformuen er udskilt fra stifterens formue, vil der være tale om en uddeling fra trusten - som vil være skattepligtig efter statsskattelovens § 4.

Praksis
SKM2015.9.HR

Sagen drejede sig om, hvorvidt afdøde medstifters (Bs) nevø skulle beskattes af afkastet af formuen i fonden. Inden den sidste af stifterne (B) af fonden døde, havde han gjort sin nevø til universalarving og begunstiget i fonden.

I denne sag havde Skatteministeriet gjort gældende, at nevøen, der var arving efter én af stifterne (B) af fonden, i skattemæssig henseende måtte anses for ejer af formuen i fonden. Der skulle derfor foretages en ny selvstændig vurdering af, om fonden i forhold til nevøen kunne anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Nevøen havde gjort gældende, at han ikke havde mulighed for at råde over fonden, da han ikke var stifter af fonden, og at stifterens ret ikke kunne overføres til andre, heller ikke ved arv.

Et flertal i Højesteret gav nevøen medhold. Flertallet lagde bl.a. vægt på, at spørgsmålet om beskatning af fondens indtægter hos nevøen måtte bero på en selvstændig vurdering af, om fonden i forhold til nevøens økonomi måtte anses som et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Flertallet fandt det ikke godtgjort, at fondens formue var overgået til nevøen, og nevøen var derfor ikke rette indkomstmodtager til afkastet af formuen.

SKM2012.95.HR

Østre Landsret lagde vægt på følgende: Da sagsøgtes mor ved morfaderens testamente var tillagt en ret til i eget testamente at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og derved var tillagt ret til at testere over trustkapitalen, og da sagsøgtes mor, som følge af kravet om hendes skriftlige samtykke til udbetaling af forskud, havde rådighed over kapitalen, mens hun var i live, måtte sagsøgtes mor i dansk afgiftsmæssig henseende anses for at være ejer af trustkapitalen. 

Højesteret stadfæstede dommen med de af landsretten anførte grunde, og tilføjede at moren havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente, dels - i form af vetoret - i levende live. Højesteret tiltrådte, at moderen på denne baggrund måtte anses for ejer af trustkapitalen i dansk afgiftsmæssig henseende. Det modtagne beløb måtte herefter karakteriseres som en gave, og der skulle betales gaveafgift.

SKM2010.459.ØLR

Sagen handlede om, hvorvidt et beløb på kr. 9.621.194,00, som sagsøgte modtog i indkomståret 2002 fra England, skattemæssigt skulle anses som en gave fra sagsøgtes mor eller som en arv fra sagsøgtes morfar. Beløbet var udbetalt fra en engelsk trust stiftet af morfaren.

Landsretten lagde til grund, at i henhold til morfarens testamente og reglerne i engelsk trustret var beløbet til sagsøgte et forskud (advancement) på hendes ret til trustkapitalen. Landsretten udtalte i den forbindelse, at selv om det ifølge sektion 32 i The Trustee Act fra 1925 var trustee, der som administrator besluttede, om og hvornår et sådant forskud skulle udbetales, kunne udbetalingen alene gennemføres med sagsøgtes moders skriftlige samtykke.

Landsretten udtalte, at da sagsøgtes mor ved morfarens testamente var tillagt en ret til i eget testamente at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og derved var tillagt ret til at testere over trustkapitalen, og da sagsøgtes mor, som følge af kravet om hendes skriftlige samtykke til udbetaling af forskud, havde rådighed over kapitalen, mens hun var i live, måtte sagsøgtes mor i dansk afgiftsmæssig henseende anses for at være ejer af trustkapitalen. Det forhold, at sagsøgtes mor i 2009 erklærede, at hun afstod fra at udnytte sin ret til at bestemme, hvordan trustkapitalen skulle fordeles ved hendes død, kunne ikke føre til et andet resultat.

Det af sagsøgte modtagne beløb måtte derfor karakteriseres som en gave fra hendes mor, hvorfor Skatteministeriet fik medhold i, at sagsøgte skulle indgive gaveanmeldelse vedrørende det omhandlede beløb og svare gaveafgift heraf.

SKM2018.612.LSR

"Trust for benefit of A IV" blev oprettet som en "Article Nine Trust" under The X Trust i forbindelse med, at klagerens moder afgik ved døden. The X Trust - oprindeligt stiftet af klagerens forældre som en genkaldelig trust - blev uigenkaldelig ved moderens død som den længstlevende stifter efter amerikanske regler. "Trust for benefit of A IV" var uigenkaldelig, og de fundatsregler, som var gældende for trusten, kunne ikke ændres.

Det blev lagt til grund, at der ikke var tale om en trust, som var stiftet af klageren, eller hvori klageren havde foretaget indskud, men at klageren var "the beneficiary". Trustens formål var således at begunstige klageren, og trusten skulle ophøre ved klagerens død. Efter trustaftalen skulle trustformuen og ikke uddelt afkast uddeles til “the then living issue of the beneficiary", eller, hvis sådanne ikke fandtes, til "the settlors´ issue then living".

Landsskatteretten fandt, at trusten ikke kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt, idet trusten nærmere anses at måtte sidestilles med en båndlagt kapital med rentenydelsesret for klageren.

Landsskatteretten lagde især vægt på de begrænsninger, som gjaldt i relation til trustees beføjelser. Dette gjaldt i relation til, hvem der kunne begunstiges, hvor klageren er "the beneficiary", og hele trustens "net income" skulle uddeles til "the beneficiary", således at der alene var indflydelse på udbetalingstidspunktet. For så vidt der kunne ske uddeling fra trustens kapital, var dette begrænset til særlige udgifter såsom vedrørende "medical or health care", herunder udgifter til "insurance", samt udgifter til "education", ligesom lån fra trusten var begrænset "to allow the beneficiary to purchase and/or furnish a principal residence".

SKM2022.234.SR

Skatterådet tog stilling til, hvorvidt en udenlandsk trust skulle anses for skattemæssigt transparent. Spørgers far skulle oprindeligt modtage pengene fra trusten, der var stiftet af hans arbejdsgiver som en pensionsordning. Efter farens død var det Spørger og dennes søster, der stod til at skulle modtage pengene fra trusten. Spørger og dennes søster kunne få udbetalt pengene fra trusten, men havde derudover ingen indflydelse på trusten. Skatterådet lagde til grund, at der var tale om båndlagt kapital med kapitalejer, da trustee f.eks. ikke havde nogen indflydelse på størrelsen af udbetalingerne. Skatterådet konkluderede, at kapitalejerne personligt skulle beskattes af alle indtægterne, som tilfaldt kapitalen i trusten. Det bemærkedes at trustens kapital skulle deles ligeligt mellem Spørger og dennes søster, hvorfor Spørger skulle beskattes af 50% af kapitalen.

SKM 2021.420.SR

Det ønskedes bekræftet, at udbetalinger fra H1 Insurance Trust til A i forbindelse med Bs død skulle anses for at tilgå hendes søn A og således var undtaget fra dansk afgift, jf. boafgiftslovens § 9, stk. 2.

Trusten var stiftet af As mor B, som boede i Y i USA. Så længe B levede, ansås trusten for transparent i forhold til hende. Af trustens vedtægt fremgik bl.a., at såfremt A var fyldt 35 år ved morens død, skulle hele hans andel af trustens midler udbetales. Han var mere end 35 år. Spørgsmålet kunne derfor bekræftes.

Det var for det andet ønsket bekræftet, at udbetalinger fra H1 Insurance Trust til den begunstigede A, var at anse som gave fra B til A, så længe B var i live. Trusten blev under spørgsmål 1 anset for transparent i forhold til Spørgers mor B, og spørgsmålet kunne derfor bekræftes.

Det var for det tredje ønsket bekræftet, at udbetalinger fra H2 Insurance Trust til A i forbindelse med Bs død skulle anses for at tilgå hendes søn A og således var undtaget fra dansk afgift, jf. boafgiftslovens § 9, stk. 2. Trusten var stiftet af As mor og stedfar, som begge havde boet i Y.

Stedfaren var død og trusten var nu transparent i forhold til Spørgers mor B. Af trustens vedtægt fremgik bl.a., at såfremt A var fyldt 35 år ved morens død, skulle hele hans andel af trustens midler udbetales. Han var mere end 35 år. Spørgsmålet kunne derfor bekræftes.

Det var for det fjerde ønsket bekræftet, at udbetalinger fra H2 Insurance Trust til den begunstigede A var at anse som gave fra B til A, så længe B var i live. Trusten blev under spørgsmål 3 anset for transparent, og spørgsmålet kunne derfor bekræftes.

SKM2021.293.SR

Det var ønsket bekræftet, at Spørger ikke skulle betale boafgift af formuen, som Spørger arvede fra en amerikansk living trust. Den amerikanske trust blev oprettet af Spørgers forældre i 1991. Forældrene havde aldrig været skattepligtige til Danmark. Begge forældre var stiftere og trustees i trusten og modtog afkastet fra trusten, så længe de begge levede. Da den ene af forældre døde, overtog den anden alle rettighederne i trusten. Da den længstlevende af forældrene døde, skulle trustkapitalen deles i to med halvdelen til hver af sønnerne. Hvis sønnerne var under 40 år, skulle hele eller dele af kapitalen forblive i en trust for hver søn. Såfremt sønnerne var fyldt 40 år, skulle pengene udbetales. Da Spørger ved den længstlevendes død var fyldt 40 år, skulle pengene udbetales til ham. Trusten kunne anses for transparant i forhold til den længstlevende, så længe denne levede. Efter Spørges mors død kunne ejerskabet af Spørgers ejerandele ved overgangen fra levende live til død sammenlignes med den danske behandling i et dødsbo. Spørgsmålet kunne derfor bekræftes.

SKM2019.595.SR

Spørger, som skulle modtage penge fra en trust i USA, som blev stiftet af hans bror, ønskede bekræftet, at han hverken skulle betale skat eller afgift af de penge, han modtog fra trusten. Stifteren var død, og fordi stifterens søn døde før stifteren og ikke havde børn eller andre livsarvinger, skulle Spørger og de andre af stifterens søskende, som overlevede stifteren, dele trustens formue ligeligt. Trusten overgik ved stifterens død til at blive en båndlagt kapital med kapitalejere. Benificienterne skulle derfor beskattes af deres forholdsmæssige andel af trustens indtægter fra det tidspunkt, hvor stifteren døde. Spørgsmålet kunne derfor ikke besvares bekræftende. 

SKM2018.391.SR

Skatterådet bekræftede, at Spørgeren ikke skulle anses for skattepligtig af erhvervelsen af sin andel af den trustkapital, som Spørgeren var berettiget til at arve gennem sin forælder, der havde ejet trustkapitalen direkte. Derudover afviste Skatterådet at besvare spørgsmålet om, hvorvidt regler i dødsboskatteloven ville kunne finde anvendelse på tidspunktet for Spørgerens retserhvervelse af trustkapitalen, idet de arve- og skifteretlige forhold i første led må afklares ved skifteretten.

Den juridiske vejledning 2022-1 C.B.2.15.1 Beskatning af rentenydelsesretter herunder båndlagte kapitaler

(…)

Regel

Beskatningen af rentenydelsesretter herunder båndlagte kapitaler fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er der med virkning fra den 3. oktober 2018 indført en regel i FBL § 3 C om betaling af afgift, når en skattepligtig omfattet af KSL § 1, DBSL § 1, stk. 2, SEL § 1 eller FBL §1, båndlægger kapital uden en aktuel kapitalejer eller rentenyder.    

Se også

Se C.D.9.5.5.5 om afgift af indskud i en båndlagt kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvor FBL § 3 C er beskrevet.

(…)

Båndlæggelse

Ved båndlæggelse forstås, at midler bindes for en periode, så ejeren ikke kan råde over dem, men kun kan oppebære udbyttet. På den måde er hans kreditorer udelukket fra at søge fyldestgørelse i midlerne.

For at afgøre om der skal ske beskatning af det afkast, som tilfalder en båndlagt kapital, skal det afgøres, om der er udlagt en kapitalejer til formuen.

Skatteretligt anses en båndlagt kapital ikke som et selvstændigt skattesubjekt, og der skal derfor ikke ske beskatning af afkast, som tilfalder en båndlagt kapital uden udlagt kapitalejer. Er der derimod udlagt en kapitalejer, skal denne beskattes af afkast, som tilfalder den båndlagte kapital.

Indtægter fra en båndlagt kapital, som modtageren - rentenyderen - ikke selv ejer, skal også beskattes. Beskatningen afhænger af, hvilke indtægter afkastet kommer fra.

Bemærk

Penge i båndlagte kapitaler er ofte anbragt i aktier eller andre værdipapirer.

Rentenydelse med udlagt kapitalejer uden båndlæggelse

Rentenyderen kan hæve renten eller andet afkast ved forfaldstid, men kan ikke råde over fremtidige udbetalinger og kan ikke få udbetalt dele af selve kapitalen, da den tilhører kapitalejeren.

Kapitalejeren har fri råderet over kapitalen, så længe det sker med respekt for rentenydelsesretten.

Kapitalejeren skal beskattes af de indtægter, som tilfalder kapitalen. Det gælder både renter, udbytter, og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes som om indtægterne i øvrigt tilfaldt kapitalejer personligt. Det vil sige, at fx gevinster og udbytter mv. vedrørende aktier beskattes som aktieindkomst, og renter, kursgevinst og afkast på ABL § 19-aktier beskattes som kapitalindkomst ►eller aktieindkomst, afhængig af om der er tale om investering i et aktiebaseret investeringsselskab eller ej.◄

Da kapitalejeren har mulighed for at råde over kapitalen, fordi den ikke er båndlagt, er der reelt tale om formueoverførsel direkte fra kapitalejeren til rentenyderen. Rentenyderen skal efter Skattestyrelsens opfattelse beskattes som personlig indkomst efter PSL § 3 eller evt. som gave.

Hvis rentenyderen er tillagt retten til hele afkastet eller en del af dette, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kun rentenyderen skal beskattes af det modtagne beløb, da der ellers sker dobbeltbeskatning. Efter Skattestyrelsens opfattelse skal kapitalejeren kun beskattes af det nettoafkast, der tilgår kapitalen fratrukket den del, der udbetales til rentenyderen. Har kapitalejeren fradrag for det beløb, som tilgår rentenyderen, skal kapitalejeren dog beskattes af indtægten, uanset af rentenyderen også beskattes.

Hvis fx B får penge fra en rentenydelse uden båndlæggelse, hvor A er kapitalejer, skal A beskattes af de indtægter, der tilfalder kapitalen, men hvis pengene straks tilfalder B, er det alene B, som skal beskattes.

Kapitalejer

"En kapitalejer" er den person, som reelt er ejer af den båndlagte kapital. Fx er A kapitalejer, hvis A ved testamente kan råde over kapitalen eller hvis det er bestemt at A skal have kapitalen, når rentenyderen B dør.

Båndlagt kapital efter danske regler

For at en kapital kan anses for at være båndlagt, er det en forudsætning, at ingen kan råde over den i båndlæggelsesperioden. Det vil sige, at hverken stifteren eller andre må have råderet over den formue, som er båndlagt. Kapitalen er undtaget fra kreditorforfølgning i båndlæggelsesperioden, så kreditorer er udelukket fra at søge fyldestgørelse i midlerne.

Båndlæggelse af en kapital kan ske enten ved et gavebrev eller ved testamente.

En kapital kan være båndlagt med eller uden kapitalejer. Hvis der er en kapitalejer, kan denne være tillagt en ret til at testamentere over den båndlagte formue.

Båndlæggelsen kan fx bestå i følgende:

• Kapitalen består af aktier eller obligationer, som efter tredjemands beslutning er båndlagt med ret til udbytte eller renter til fordel for en anden end kapitalejeren.
• En skattepligtig har i levende live selv bestemt, at en kapital skal overføres til arvinger i lige linje (descendenter) og andre arveberettigede eller andre, men har forbeholdt sig retten til udbytte eller renter.
• Det er bestemt at udbytte eller renter skal tillægges den båndlagte kapital.

Som hovedregel er det kun renter, udbytter og andet afkast, som kan udbetales i båndlæggelsesperioden.

Båndlagt kapital med aktuel kapitalejer

En båndlagt kapital anses for at have en aktuel ejer, når kapitalen

a) definitivt er udskilt fra båndlæggerens formuesfære

b) har en aktuel ejer, hvilket vil sige, at en/flere personer har ret til midlerne i formuen, eventuelt blot i form af en ret efter et testamente.

Ad a.
Skattestyrelsen finder, at for at kapitalen kan anses for at være udskilt fra båndlæggerens formuesfære, må båndlæggeren/stifteren ikke længere have råderet over formuen eller kunne tilbagekalde udskillelsen. Der skal altså være tale om en endelig og effektiv udskillelse af de indskudte aktiver fra båndlæggerens/stifterens formuesfære.

Ad b.
Kapitalejeren skal beskattes af de indtægter, som tilfalder den båndlagte kapital. Det gælder både renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes, som om de tilfaldt den aktuelle kapitalejer personligt. Fx beskattes gevinster og udbytter mv. vedrørende aktier som aktieindkomst, og renter, kursgevinst og afkast på ABL § 19-aktier beskattes som kapitalindkomst.

Hvis det er en anden end den aktuelle ejer, der er tillagt retten til hele afkastet eller en del af dette, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kun rentenyderen skal beskattes af det modtagne beløb, da der ellers sker dobbeltbeskatning. Efter Skattestyrelsens opfattelse skal den aktuelle ejer kun beskattes af det nettoafkast, der tilgår den båndlagte kapital efter fradrag af den del, der udbetales til rentenyderen. Beskatningen af rentenyderen, som ikke er kapitalejer, skal efter Skattestyrelsens opfattelse også som udgangspunkt ske som nævnt ovenfor.

Hvis fx B får penge fra en båndlagt kapital, hvor A er kapitalejer, skal A beskattes af de indtægter, der tilfalder den båndlagte kapital. Hvis pengene direkte tilfalder B, er det B, som skal beskattes. Det vil sige, at kapitalejeren bliver beskattet af de indtægter, som ikke straks tilfalder B.

Eksempel 1 - aktuel ejer

En person A har ved gave eller arv fået en båndlagt kapital. En anden person B har indtil sin død fået tillagt de udbytter og renter, som bliver udloddet. Først ved B's død tilfalder formuen A. Her er A den aktuelle kapitalejer.

Eksempel 2 - aktuel ejer

En arvelader har ved testamente båndlagt en kapital til rentenydelse for sit eneste barn, men ikke truffet beslutning om, hvad der skal ske med kapitalen ved barnets død. Her er barnet aktuel kapitalejer.

Eksempel 3 - aktuel ejer

Ved rentenyders død skal kapitalen falde i arv til dennes arvinger ifølge loven eller testamente, og rentenyder har ret til at testere. Her er rentenyder aktuel kapitalejer.

Eksempel 4 - ingen aktuel ejer

Ved rentenyderens død skal kapitalen tilfalde livsarvingerne. Hvis rentenyder ikke har ret til at testere over kapitalen, er der ingen aktuel kapitalejer, da det er uvist, hvem der til sin tid bliver ejer af den.

(…)

Den juridiske vejledning 2022-1 C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde)

(…)

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kapitalen både skal være definitivt og effektivt udskilt.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

(…)