Klagen skyldes, at SKAT ikke har imødekommet boligselskabets ansøgning om omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klage til Landsskatteretten.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger
Det almennyttige boligselskab H1 (herefter benævnt boligselskabet) købte i 1977 et areal beliggende ved vejen Y1 og vejen Y2 for i alt 2.063.600 kr.

Endvidere købte boligselskabet ligeledes i 1977 ejendommen matr. Y3, beliggende på hjørnet af vejen Y1 og vejen Y4 for en købesum på 4.204.260 kr.

Ifølge BBR-oplysningerne blev der i 1980 opført 4 bygninger i 3-5 etager med beboelseslejligheder. I 1995 blev der opført et udhus på 70 m2.

Der blev udført forbedringer i 1962, hvortil der blev givet et fradrag på 1.600 kr. Fradraget for forbedringer bortfaldt ved vurderingen pr. 1. januar 1996. Der foreligger ikke oplysninger om, hvilke udgifter det i 1962 indrømmede fradrag dækkede.

I 2005 anmodede boligselskabets repræsentant skattecentret om genoptagelse af vurderingen af ejendommen beliggende på adressen Y5 (på vejen Y4) 5 år tilbage som følge af manglende ansættelse af fradrag for forbedringer.

Skattecentret afslog ved afgørelse af 2. november 2006 boligselskabets anmodning om genoptagelse med den begrundelse, at der ikke var fremlagt oplysninger, der kunne begrunde en genoptagelse af vurderingen efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2

Boligselskabets repræsentant påklagede skattecentrets afgørelse til vurderingsankenævnet, der ved afgørelse af 14. marts 2008 stadfæstede skattecentrets afgørelse.

Boligselskabets nye repræsentant påklagede vurderingsankenævnets afgørelse til Landsskatteretten med principal påstand om, at fradraget i grundværdien for grundforbedrende udgifter blev ændret i henhold til vurderingslovens §§ 17-21 fra 0 kr. til 2.580.080 kr. Subsidiært blev der nedlagt påstand om, at fradraget blev hævet mest muligt efter Landsskatterettens skøn, og at grundværdien blev nedsat med udgiften til støttevæg, såfremt denne udgift ikke kunne anses for en fradragsberettiget forbedringsudgift.

Ved kendelse af 17. december 2008 anførte Landsskatteretten blandt andet følgende under afsnittet "Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse":

"Under hensyn til, at storparcellen er nybebygget i 1979/1980, og at der herpå er opført 4 boligblokke, er Retten af den opfattelse, at der foreligger nye oplysninger i forhold til det i 1962 fastsatte fradrag for forbedringer, der ifølge vurderingsoplysningerne i SVUR er bortfaldet ved vurderingen pr. 1. januar 1996, og derfor ikke kan antages at have  vedrørt den nye bebyggelse.

Uanset der allerede var forsyningsledninger i området ved opførelsen af bebyggelsen i 1979/80, finder Retten ikke, at det udelukker, at en del af de interne anlæg på ejendommen ville kunne karakteriseres som hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning. Retten har herved bl.a. lagt vægt på, at der er tale om ny bebyggelse, af fire boligblokke, hvor ikke alle har direkte adgang til en ekstern vej.

Da Landsskatteretten herefter finder, at genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2 burde have fundet sted, skal Landsskatteretten i afgørelsen pålægge den pågældende myndighed at genoptage afgørelsen, jf. forretningsorden for Landsskatteretten (Bek. nr. 974 af 17. oktober 2005) § 17, stk. 4.

Landsskatteretten pålægger derfor vurderingsmyndigheden at genoptage afgørelsen om fastsættelse af fradrag i grundværdien for forbedringer (1980) for de påklagede vurderinger."

Boligselskabet fik udbetalt omkostningsgodtgørelse for udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen til Landsskatteretten.

Ved brev af 12. marts 2009 meddelte skattecentret boligselskabet, at SKAT havde genoptaget ejendomsvurderingerne fra 2001 og frem i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2. Det fremgik af brevet, at SKAT agtede at forhøje fradraget for forbedringer vedrørende anlæg af intern kloakforsyning, vandforsyning og elforsyning til 1.766.200 kr., og at udgiften til landinspektør mv., vejanlæg, etablering af fjernvarmeforsyningsnet, tilslutningsnet, stianlæg, fællesarealer, parkeringsarealer mv. og ekstrafundering ikke kunne godkendes.

Boligselskabets repræsentant gjorde ved brev af 25. marts 2009 til skattecentret indsigelse mod det fastsatte fradrag. Repræsentanten nedlagde påstand om yderligere fradrag for forbedringer vedrørende landinspektør, projektering, vejanlæg og varmeforsyning med 1.692.169 kr. samt påstand om godkendelse af nedslag i grundværdien med de ifølge byggeregnskabet afholdte udgifter fra 1979 på 859.130 kr. reguleret for de følgende år, men med virkning fra genoptagelsesåret 2001 og frem.

Ved brev af 4. maj 2009 til boligselskabets repræsentant fastholdt skattecentret fradraget for forbedringer med 1.766.200 kr. Skattecentret godkendte endvidere fradrag i grundværdien for ekstrafundering med 783.520 kr.

Boligselskabets repræsentant gjorde ved brev af 15. maj 2009 til skattecentret indsigelse mod størrelsen af det af skattecentret opgjorte fradrag i grundværdien for ekstrafundering samt indsigelse mod, at skattecentret ikke havde godkendt yderligere fradrag for forbedringer vedrørende landinspektør, projektering, vejanlæg og varmeforsyning med 1.692.169 kr.

Ved brev af 29. juni 2009 til boligselskabets repræsentant godkendte skattecentret fradrag for etablering af fjernvarmeforsyning på grunden med 64.804 kr., således at det samlede fradrag for forbedringer udgjorde 1.831.004 kr.

Boligselskabets repræsentant gjorde ved brev af 6. juli 2009 til skattecentret indsigelse mod, at skattecentret ikke havde godkendt fradrag for forbedringer vedrørende landinspektør, projektering og vejanlæg.

Ved brev af 3. november 2009 til boligselskabets repræsentant godkendte skattecentret fradrag for projektering med 6.408 kr., således at det samlede fradrag for forbedringer udgjorde 1.837.400 kr. Skattecentret godkendte endvidere nedslag i grundværdien for ekstrafundering for årene 2004, 2005, 2006 og 2008 med henholdsvis 2.888.556 kr., 2.888.556 kr., 3.090.755 kr. og 3.399.830 kr.

Boligselskabets repræsentant gjorde ved brev af 17. november 2009 til skattecentret indsigelse mod, at der ikke var imødekommet nedslag i grundværdien for ekstrafundering fra 2001 og frem.

Ved afgørelse af 3. december 2009 fastholdt skattecentret, at nedslaget i grundværdien for ekstrafundering kunne imødekommes fra 2004 og frem, og at fradraget for forbedringen kunne opgøres til 1.837.400 kr.

Boligselskabets repræsentant har påklaget skattecentrets afgørelse til vurderingsankenævnet. Vurderingsankenævnet har endnu ikke truffet afgørelse.

Boligselskabets repræsentant har på boligselskabets vegne ansøgt om fuld omkostningsgodtgørelse for yderligere udgifter til sagkyndig bistand på 83.540,62 kr. vedrørende klagen til Landsskatteretten. Ved ansøgningen har repræsentanten vedlagt en salærnota af 24. september 2009, der er fremsendt til boligselskabet. Af salærnotaen fremgår blandt andet følgende:

"Vores salær for bistand i sagen vedrørende ejendommen Y5 (...), herunder overvejelser af fakta og jus samt fremfinding af matrikelkort, arealkort, indeksering m.v., udarbejdelse af klage til SKAT på revideret agterskrivelse efter indsigelser, diverse i forbindelse med svarskrifter til SKAT, gennemgang og systematisering af fornyet afgørelse, påstande og sagsmateriale fra SKAT m.v., vurdering af oplysninger om grundværdi mv og nedslag for ekstrafundelingsudgifter, formulering af påstande og anbringender samt udarbejdelse af svar til SKAT, udarbejdelse af indsigelse til SKATs 3. agterskrivelse samt ekspedition.

33,5 timer á 1.995 kr.	66.832,50 kr.
Moms 25%	16.708,12 kr.
I alt	83.540,62 kr."

SKATs afgørelse
SKAT har ikke imødekommet boligselskabets ansøgning om omkostningsgodtgørelse for yderligere udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen til Landsskatteretten.

Ansøgningen om omkostningsgodtgørelse kan ikke imødekommes, da den sagkyndige bistand er ydet i perioden efter, at Landsskatteretten har afgjort sagen. Der ydes således ikke godtgørelse i forbindelse med en sag ved den skatteansættende myndighed.

Udover udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en klagesag omfattet af reglerne i skatteforvaltningslovens § 55, ydes der tillige godtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand afholdt efter klagesagens afslutning, når udgifterne direkte relaterer sig til udfaldet af klagesagen og er nødvendige for at realisere en truffen afgørelse.

Landsskatteretten pålagde vurderingsmyndigheden at genoptage ansættelsen af fradrag i grundværdien for forbedringer i forbindelse med bebyggelsen af storparcellen i 1979/89, men tog ikke stilling til den materielle klage.

Selve genoptagelsen i 1. instans er derfor en ny selvstændig sag og således ikke godtgørelsesberettiget.

I en e-mail til boligselskabets repræsentant af 16. november 2009 har SKAT fastholdt afslaget på omkostningsgodtgørelse for yderligere udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen til Landsskatteretten.

I e-mailen har SKAT henvist til afsnit K.3.1 i Processuelle regler på SKATs område 2009-2, hvoraf fremgår følgende under "Genoptagelse i 1. instans":

"En Kommune havde nægtet genoptagelse af en skatteansættelse. Skatteankenævnet pålagde kommunen at genoptage skatteansættelsen. Der var ikke adgang til omkostningsgodtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand, som klageren måtte afholde i forbindelse med kommunens genoptagelse af ansættelsen. Se SKM2008.253.LSR"

Boligselskabets påstand og argumenter
Boligselskabets repræsentant har fremsat påstand om, at boligselskabet er berettiget til omkostningsgodtgørelse for yderligere udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med klagen til Landsskatteretten med 100 % af 83.540,62 kr.

SKAT har i sin afgørelse anført en række argumenter, som relaterer sig til afsnit K.3.1 i Processuelle regler på SKATs område 2009-2, hvoraf fremgår følgende under "Udgifter til gennemførelse af afgørelsen":

"Udgifterne til en række afsluttende arbejder, der er udført efter at der er truffet afgørelse af klageinstansen eller domstolen, er også godtgørelsesberettigede. Der skal være tale om udgifter, der direkte relaterer sig til udfaldet af klagesagen og som er nødvendige for at realisere en truffen afgørelse. Det er kun de på påklagede indkomstår der er godtgørelsesberettiget".

Der er enighed om, at genbehandlingen ved SKAT ikke er omfattet af denne bestemmelse, og at der ikke skal ydes omkostningsgodtgørelse efter dette afsnit.

I den konkrete sag bliver klagesagen hjemvist til vurderingsmyndigheden, som pålægges at genoptage vurderingerne. Om denne type sager fremgår følgende af afsnit K.3.1 i Processuelle regler under "Hjemvisning":

"I sager, hvor der sker hjemvisning til den lignende myndighed, ydes der godtgørelse af udgifterne til sagkyndig bistand forbundet med behandlingen af den hjemviste afgørelse ved den lavere rangerende myndighed."

Endvidere fremgår blandt andet følgende af afsnit 9 i Skatterådets notat af 2. juni 2005 om domstolenes hjemvisning af skattesager til ligningsmyndighederne:

"Rådet har endelig drøftet spørgsmålet om omkostningsgodtgørelse i de sager, hvor domstolene foretager hjemvisning til fornyet ansættelse hos skattemyndighederne. Skatteministeriet har i den forbindelse over for rådet oplyst, at ministeriet fortolker godtgørelsesbestemmelserne således, at der - i tilfælde, hvor skatteyder ved domstolene har fået fuldt eller overvejende medhold - skal ydes 100 pct. omkostningsgodtgørelse ved 1. instansens hjemvisningsbehandling af sagen. Betragtningen er, at klagesagen først afsluttes ved hjemvisningsinstansens afgørelse. Påklages denne afgørelse, godtgøres der efter de almindelige regler. Stadfæster klageinstansen den nye ansættelse, kan der kun gives 50 pct. dækning. Får skatteyderen derimod medhold ved klageinstansen, ydes der 100 pct.'s omkostningsdækning også for denne instans. Skatteretsrådet finder, at denne fortolkning yder skatteyderen en tilstrækkelig retssikkerhed.

Reglerne om omkostningsgodtgørelse er omtalt i afsnit K i Told- og Skattestyrelsens procesvejledning 2005-1. I afsnit K.3.1 om de godtgørelsesberettigede udgifter anføres vedrørende hjemvisning følgende:

"I sager, hvor der sker hjemvisning til den lignende myndighed, ydes der godtgørelse af udgifterne til sagkyndig bistand forbundet med behandlingen af den hjemviste afgørelse ved den lignende myndighed."

Dette afsnit skal læses i sammenhæng med afsnit K.1, hvor reglerne for, hvornår der ydes henholdsvis 50 % og 100 % godtgørelse er beskrevet generelt.

Har skatteyder fået fuldt eller overvejende medhold i sagen ved domstolene, følger det således af sammenhængen, at der også ydes 100 % godtgørelse ved hjemvisningsinstansens behandling af sagen."

Der anses ikke for at være hjemmel til at lade det være afgørende, om hjemvisningen sker fra en domstol eller fra Landsskatteretten, når blot det er en overordnet myndighed. Det bemærkes, at afsnittet fra Processuelle regler tillige er citeret i Skatterådets notat.

Der er således en sådan sammenhæng mellem den hjemviste sag og landsskatteretssagen, at det ville være kunstigt - og i strid med hensigten bag omkostningsgodtgørelsessystemet - hvis en klager skulle miste sin ret til omkostningsgodtgørelse, blot fordi Landsskatteretten henskyder en del af sin afgørelse til vurderingsmyndigheden i form af hjemvisning.

Det er ikke korrekt, at Landsskatteretten ikke har taget stilling til den materielle klage. Grunden til, at sagen blev hjemvist til fornyet ansættelse af fradrag for forbedringer, er netop materiel og fremgår udtrykkeligt på side 4 i Landsskatterettens kendelse, hvoraf blandt andet fremgår følgende:

"Uanset der allerede var forsyningsledninger i området ved opførelsen af bebyggelsen i 1979/80, finder Retten ikke, at det udelukker, at en del af de interne anlæg på ejendommen ville kunne karakteriseres som hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning. Retten har herved bl.a. lagt vægt på, at der er tale om ny bebyggelse, af fire boligblokke, hvor ikke alle har direkte adgang til en ekstern vej.

Da Landsskatteretten herefter finder, at genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2 burde have fundet sted, skal Landsskatteretten i afgørelsen pålægge den pågældende myndighed at genoptage afgørelsen (...)"

Landsskatteretten fandt altså i modsætning til vurderingsmyndigheden og ankenævnet, at klager materielt var berettiget til fradrag for forbedringer men ønskede, at skønnet herover skulle udøves af vurderingsmyndigheden. Herved adskiller boligselskabets sag sig fra de sager, hvor en underinstans af formelle årsager nægter at genoptage en skatteansættelse, og hvor rekursinstansen senere bestemmer, at der ikke er formelle grunde til hinder for genoptagelse, og på den baggrund hjemviser.

I denne anden sagstype, hvor rekursinstansen slet ikke har taget stilling til sagens materielle spørgsmål, ydes efter landsskatteretspraksis ikke omkostningsgodtgørelse, jf. SKM2008.253.LSR. Skatteankenævnet havde i denne afgørelse givet en klager medhold i, at de formelle betingelser for genoptagelse af en skatteansættelse var opfyldt, og derfor hjemvist sagen uden i øvrigt at tage stilling til sagens materielle aspekter, hvorfor Landsskatteretten fandt, at "(...) kommunens behandling af den skønsmæssige forhøjelse af indkomsten i klagerens virksomhed, [måtte] anses som en selvstændig sag, da skatteankenævnet alene tog stilling til, om kommunens afgørelse (...) kunne genoptages (...)".

Da Landsskatteretten i nærværende sag har taget stilling til sagens materielle aspekter og på den baggrund hjemvist sagen, er boligselskabet berettiget til godtgørelse med 100 % af omkostningerne til sagkyndig bistand i forbindelse med klagesagens fortsatte behandling ved SKAT, såvel som hvis sagen var påklaget til vurderingsankenævnet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Af skatteforvaltningslovens § 55, stk. 1, fremgår følgende:

 "§ 55. Godtgørelse ydes i følgende tilfælde:

1) Ved klage til skatteankenævnet eller til Landsskatteretten.

2) Ved Landsskatterettens behandling af en sag, som skatteministeren har indbragt efter § 40, stk. 2.

3) Ved en anmodning til skatteankenævnet eller Landsskatteretten om genoptagelse af vedkommende myndigheds egen tidligere afgørelse.

4) I en sag vedrørende skatter for EF-Domstolen, hvor den godtgørelsesberettigede er part.

5) I en sag omfattet af EF-voldgiftskonventionen, når sagen er opstået som følge af, at de danske skattemyndigheder har forhøjet et dansk foretagendes skattepligtige indkomst."

Udover udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en klagesag omfattet af reglerne i skatteforvaltningslovens § 55, ydes der tillige godtgørelse for udgifter til sagkyndig bistand afholdt efter klagesagens afslutning, når udgifterne direkte relaterer sig til udfaldet af klagesagen og er nødvendige for at realisere en truffen afgørelse.

Sagen ved Landsskatteretten vedrørte klage over, at vurderingsankenævnet havde afslået boligselskabets anmodning om genoptagelse af vurderingerne pr. 1. januar 2001 og 2002 og pr. 1. oktober 2003 og 2004 for så vidt angik fastsættelse af fradrag i grundværdien for forbedringer. I sagen tog Landsskatteretten således alene stilling til, om vurderingsmyndighedens afgørelse om fastsættelse af fradrag i grundværdien for forbedringer for de påklagede vurderinger kunne genoptages.

Det forhold, at Landsskatteretten pålægger vurderingsmyndigheden at genoptage afgørelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2, kan ikke anses for en hjemvisning. Boligselskabet bliver ved Landsskatterettens kendelse blot stillet på samme måde, som hvis vurderingsmyndigheden havde imødekommet boligselskabets anmodning om genoptagelse.

Skattecentrets efterfølgende ansættelse af fradraget for forbedringer anses derfor som en selvstændig sag.

Udgifterne til sagkyndig bistand i forbindelse med den efterfølgende behandling af sagen i skattecentret på i alt 83.540,62 kr. kan derfor ikke anses som udgifter omfattet af skatteforvaltningslovens § 55, men må anses for udgifter til sagkyndig bistand i forbindelse med en sags behandling i første instans, hvortil der ikke ydes omkostningsgodtgørelse.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.