Parter:
I/S Fini H
(advokat Rasmus Mehl Rasmussen)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Per Michael Klausen)

Afsagt af landsdommerne:
Lars E. Andersen, Bjarne Bjørnskov Jensen og Henriette Frölich (kst.)

Den 23. november 1999 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende sagsøgeren, H1 1998:

"....

Klagen skyldes, at told- og skatteregionen har krævet tilbagebetaling af den i perioden fra den 1. oktober 1993 til den 31. marts 1998 udbetalte negative moms og afgiftsgodtgørelse og nægtet at udbetale beløb for perioden fra den 1. april 1998 til den 30. september 1998, idet interessentskabet ikke er anset for at have drevet økonomisk virksomhed efter momsloven.

Det af regionen afkrævede beløb for perioden fra den 1. oktober 1993 til den 31. marts 1998 udgør:

Købsmoms Olieafgift Elafgift Kulafgift C02-afgift Vandafgift I alt

251.213 kr. 431 kr. 4.269 kr. 3.004 kr. 2.232 kr.       118 kr. 261.267 kr.

Det for perioden fra den 1. april 1998 til den 30. september 1998 ikke-udbetalte beløb udgør:

Købsmoms Elafgift C02-afgift I alt

28.322 kr. 351 kr.       30 kr. 28.703 kr.

Det fremgår af sagens oplysninger, at I/S Fini Hhar interessenterne A og B

Interssentskabet blev registreret efter momsloven m.m. med virkning fra september 1989 for restaurationsvirksomhed drevet fra lejede lokaler X1-vej 47, Y1-by. Det fremgår, at interessentskabet var indtrådt i en lejekontrakt vedrørende disse lokaler.

Af § 2 i denne lejekontrakt fremgår, at lejemålet har taget sin begyndelse den 20. maj 1988 og vedvarer uopsigeligt for begge parter til den 1. juli 1998, efter hvilket tidspunkt lejemålet for begge parter kan opsiges med et års varsel til den første i en måned.

Restaurationen lukkede i slutningen af 1993 og sidste afregning af A-skat m.m. skete ultimo 1993. Lokalerne har herefter henstået ubrugte.

Det er oplyst, at interessentskabet forsøgte at opsige lejekontrakten, men at udlejer modsatte sig dette.

Efter ophør af restaurationsvirksomheden har interessentskabet afgivet momsafgivelser, som indeholdt fradrag for købsmoms og energiafgifter. Der er ikke fremlagt regnskabsmateriale, men det fremgår, at købsmomsen alene hidrører fra husleje, varme, el og fast afgift på telefon.

Told- og Skatteregionen har truffet afgørelse om, at det for perioden fra den 1. oktober 1993 til den 31. marts 1998 udbetalte beløb på i alt 261.267 kr. skal tilbagebetales, og at det for perioden fra den 1. april 1998 til den 30. september 1998 ikke-udbetalte beløb ikke vil komme til udbetaling. Regionen har herved anført, at interesseskabet siden juli kvartal 1993 ikke har drevet virksomhed med levering af varer og afgiftspligtige ydelser efter momsloven. Regionen har henvist til, at dette er forudsætningen for fradrag for købsmoms og afgifter efter bestemmelserne i momslovens § 37, mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, elafgiftslovens § 11, stk. 14, lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v. § 8, stk. 2, lov om afgift af ledningsført vand § 9, stk. 3 og lov om kuldioxid af visse energiprodukter § 9, stk. 4.

Interessentskabets advokat har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at interessentskabet ikke er forpligtet til at tilbagebetale beløbet på i alt 261.267 kr. for perioden fra den 1. oktober 1993 til den 31. marts 1998, og at interessentskabet skal have udbetalt beløbet på i alt 28.703 kr. for perioden fra den 1. april 1998 til den 30. september 1998.

Advokaten har til støtte herfor gjort gældende, at erhvervslejemål i sig selv statuerer en sådan virksomhed, at momsen vedrørende leje af erhvervslejemålet samt diverse energiafgifter kan fradrages.

Hun har anført, at erhvervslejemålet er indgået som led i en selvstændig virksomhed, idet interessentskabet indgik det omhandlede lejemål som led i opstart af restaurationsdrift, og at interessentskabet har ønsket at opsige lejekontrakten, men at udlejer har fastholdt interessentskabet på lejekontrakten.

Videre har hun anført, at leje af lejemålet således er iværksat med henblik på at opnå indtægter via restaurationsdriften. På tidspunktet for indgåelse af lejemålet påregnede interessentskabet at drive restaurationen i en periode på mindst 10 år, og det var først da det viste sig efter en 5 årig periode, at driften ikke var rentabel, at man ønskede at opsige lejemålet. Hun har anført, at erhvervslejemålet således er indgået som led i en erhvervsmæssig virksomhed.

Dertil har hun anført, at det afgørende for om man er berettiget til at fratrække momsen vedrørende leje af lokalerne, må være om lejemålet er indgået som led i en erhvervsmæssig virksomhed med henblik på at opnå en økonomisk gevinst på længere sigt, hvilket der netop er tale om i nærværende sag.

Hun har bemærket, at det er sædvanligt at indgå en erhvervslejekontrakt, der er uopsigelig i en periode på 10 år.

Landsskatteretten skal udtale

I henhold til momslovens § 3 er afgiftspligtige personer såvel juridiske som fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed. Det følger af bemærkningerne til lovbestemmelsen, at formuleringen er overensstemmende med 6. momsdirektiv 77/388/EØF, således direktivets artikel 4.

Økonomisk virksomhed omfatter herefter alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, og begrebet økonomisk virksomhed omfatter ikke alene varig økonomisk virksomhedsudøvelse, men også mere lejlighedsvise økonomiske transaktioner.

Ud fra de foreliggende oplysninger finder retten, at interessentskabet efter ophør af restaurationsvirksomheden ikke har drevet økonomisk virksomhed i henhold til momslovens § 3. Retten finder ikke, at omhandlede lejemål i sig selv kan statuere momspligt i henhold til momslovens § 3. Det forhold, at lokalerne rent faktisk i en periode har været anvendt til økonomisk virksomhed i form af restaurationsvirksomhed, findes ikke at kunne begrunde, at lejemålet efter ophør af restaurationsvirksomheden er omfattet af momslovens § 3.

Retten bemærker yderligere, at det af Momsvejledningen 1997, afsnit M.6, fremgår, at der som udgangspunkt kun skal stilles krav om tilbagebetaling af allerede udbetalt negativ moms, hvis det burde have stået klart for virksomheden, at den ikke var omfattet af registreringspligten. Der er herved henvist til EF-Domstolens dom i sagen C-110/94 (INZO-sagen).

Retten bemærker - i modsætning til de faktiske forhold i dommen fra EF-Domstolen (INZO-sagen, sag C110/94) - at I/S Fini Hsiden lukningen af restaurationsvirksomheden ikke har haft nogen momspligtig økonomisk virksomhed og ikke på noget tidspunkt herefter har foretaget forberedende handlinger m.v. med henblik på udøvelse af en økonomisk virksomhed.

Retten finder følgelig, at kravet om tilbagebetaling af det tidligere udbetalte negative momstilsvar er berettiget.

Det findes herefter at være med rette, at I/S Fini H ikke er anset for momspligtig i henhold til momslovens § 3, og at interessentskabet er anset for tilbagebetalingspligtig af den negative moms, som interessentskabet har fået udbetalt for perioden 1. oktober 1993 til den 31. marts 1998 samt at ikke-udbetalte beløb for perioden fra den 1. april 1998 til den 30. september 1998 ikke udbetales.

Der findes følgelig med rette, at I/S Fini H ikke er anset berettiget til at fradrage omhandlede afgifter, at samt interessentskabet er anset for tilbagebetalingspligtig vedrørende disse.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

...."

Under denne sag, der er anlagt den 22. februar 2000, har sagsøgeren påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, 1) at sagsøgeren ikke er forpligtet til at tilbagebetale moms og afgiftsbeløbet stort 261.267 kr. for perioden 1. oktober 1993 - 31. marts 1998 og 2) at ikke udbetalte moms og afgiftsbeløb på 28.703 kr. for perioden 1. april 1998 - 30. september 1998 med procesrente fra sagens anlæg, skal udbetales til sagsøgeren.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Det fremgår af sagen, at lejen ifølge den lejeaftale, sagsøgeren var indtrådt i, ved den oprindelige lejetales indgåelse i maj 1988 var fastsat til 223.200 kr. årligt + moms, som på nærmere vilkår skulle pristalsreguleres. Opsigelsesbestemmelsen i lejeaftalens punkt 2 var ved sagsøgerens overtagelse af lejemålet ændret, således at lejer kun kunne opsige lejemålet med 6 måneders varsel til den 1. april i et kalenderår. Ved brev af 23. september 1994 opsagde A på sagsøgerens vegne lejemålet over for ejeren, DT Ejendom A/S. DT meddelte imidlertid den 19. oktober 1994 sagsøgeren, at man ikke ville anerkende opsigelsen under henvisning til lejekontraktens bestemmelser om uopsigelighed, men at man ville bestræbe sig på at finde en ny lejer. Af et brev fra DT til sagsøgeren af 19. april 1996 fremgår det således, at et forsøg på genudlejning mislykkedes, da der i følge oplysning fra den antagne ejendomsmægler ikke kunne skabes enighed mellem sagsøgeren og den potentielle lejer om betingelserne for lejemålet og inventarets overtagelse.

Told- og Skatteregion Århus meddelte ved agterskrivelse af 11. september 1998 sagsøgeren, at sagsøgeren efter regionens opfattelse ikke havde ret til godtgørelse af moms på husleje og energi samt energiafgifter siden 1. oktober 1993, idet sagsøgeren ikke siden denne dato havde foretaget leveringer omfattet af momsloven. I skrivelsen henvises til en oplysning fra A fra den 20. februar 1994 om, at restaurationen havde været lukket i hele oktober kvartal 1993. Da sagsøgeren ikke kunne anerkende skattemyndighedernes opfattelse, traf Told- og Skatteregionen den 22. december 1998 afgørelse i overensstemmelse med det i skrivelsen af 11. september 1998 meddelte. Denne afgørelse blev indbragt for Landsskatteretten, der - som anført - stadfæstede regionens afgørelse. Af råbalancer for sagsøgeren fremgår, at der i årene 1994 - 1998 alene var bevægelser på kontiene for husleje og energiafgifter.

Forklaringer

A har forklaret, at han siden 1960'erne, og indtil H1 lukkede i 1993, har drevet restaurationsvirksomhed. Han og B overtog i september 1989 H1, som i en periode var blevet drevet af et finansieringsselskab. H1 var en ordinær bodega, men den havde en hyggelig gårdhave og lå i centrum af -byen, hvor der var megen aktivitet. H1 var således på det tidspunkt en god forretning, især i perioden fra 1. maj, og indtil sommerferien startede. På en god dag var omsætningen 100.000 kr. Resten af året var det dog svært at få indtægter og udgifter til at nå sammen, blandt andet fordi huslejen var for høj. I 1992 blev der åbnet en ny cafe på torvet i byen, og den blev hurtigt det nye "insted". Samtidig medførte klager fra naboerne, at man måtte reducere åbningstiden og dæmpe musikken. Det begyndte herefter at gå dårligt med H1, og allerede i juli 1993 lukkede man restaurationen. Lokalerne har stået ubenyttet siden da. Han og B forsøgte at genudleje, sælge eller bortforpagte lokalerne, men det lykkedes ikke. Han sendte en opsigelse til DT, der som ventet ikke ville acceptere opsigelsen, men dog ville forsøge at finde en ny lejer til lokalerne. DT havde den holdning, at sagsøgeren skulle betale differencen mellem den leje, en ny lejer ville betale, og den leje, sagsøgeren betalte. Så sent som 6 måneder før uopsigelighedsperiodens udløb fandt DT en potentiel lejer, der ville betale en årlig leje på 140.000 kr. Han og B afslog at betale differencen og regnede med, at DT alligevel ville genudleje lokalerne, da DT risikerede at stå uden lejeindtægt 6 måneder senere. Det valgte DT imidlertid ikke at gøre. Han gjorde sig ikke overvejelser om momsregistreringen, efter at bodegaen var lukket. Hans og Bs overvejelser gik på, hvordan de hver især bedst fik deres økonomi til at hænge sammen, og da de begge drev andre sunde forretninger ved siden af, lagde de indsatsen der. Skatteregionen reagerede ind imellem, når han indsendte de negative momsangivelser på husleje. Det var gerne, når der kom nye sagsbehandlere, og han forklarede da, at sagsøgeren var bundet af en uopsigelig lejekontrakt. Så skete der ikke yderligere.

Statsautoriseret ejendomsmægler OK har forklaret, at en nu afdød kompagnon i vidnets ejendomsmæglerfirma over en årrække havde forsøgt at genudleje lokalerne. Der var flere potentielle lejere på banen, men ingen ville betale den leje, sagsøgeren betalte. Opdraget kom så vidt han ved fra DT. Lokalerne blev solgt i 1999. Lokalerne stod ubenyttede i hele perioden.

Procedure

Sagsøgeren har gjort de synspunkter gældende, der blev fremført for Landsskatteretten og har yderligere anført, at der må tillades sagsøgeren fradrag for indgående moms og energiafgifter også for den periode, hvor sagsøgeren søgte at afvikle virksomheden. Det vil stride mod momsens neutralitet som afgiftsbyrde, hvis sagsøgeren, der var bundet af en uopsigelig lejekontrakt og gjorde store bestræbelser på at afhænde lejemålet, ikke tillades fradrag, når en igangværende, men underskudsgivende virksomhed har en sådan fradragsret. Det blev ved EF-domstolens dom af 29. februar 1996 i C-110/94 (INZO-sagen) fastslået, at skattemyndighederne kun kan kræve allerede udbetalte momsbeløb tilbagebetalt i tilfælde, hvor der kan statueres svig eller misbrug. I denne sag har sagsøgte hverken godtgjort, at der foreligger svig eller misbrug eller, at det burde have stået sagsøgeren klart, at interessentskabet ikke var registreringspligtigt. Det må lægges til grund, at lejemålet ikke blev anvendt til private formål i perioden fra 1993 -1998, og at A drøftede de negative momsangivelser med afgiftsmyndighederne.

Sagsøgte har gjort gældende, at sagsøgeren i den i sagen omhandlede periode ikke har været berettiget til fradrag for købsmoms m.v., da sagsøgeren efter den 30. september 1993 ikke har drevet selvstændig økonomisk virksomhed. Sagsøgte har endvidere gjort gældende, at betingelserne for at kræve de udbetalte afgiftsbeløb tilbagebetalt er opfyldt. Sagsøgte har nærmere anført, at det er godtgjort, at sagsøgerens restaurationsvirksomhed ophørte i juli 1993. Besiddelsen af et lejemål kan ikke i sig selv bevirke, at sagsøgeren herved anses for at have drevet selvstændig økonomiske virksomhed. Iøvrigt var sagsøgeren alene momsregistreret for restaurationsvirksomhed. Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at interessentskabet har drevet momspligtig aktivitet siden juli kvartal 1993. Momslovens § 47, stk. 5 statuerer pligt til at underrette afgiftsmyndighederne om ændringer i en virksomheds registreringsforhold, således at myndighederne kan tage stilling til, hvad de ændrede forhold medfører. Sagsøgeren har ikke givet sådanne oplysninger, og de kvartalsvise indberetninger kan ikke sidestilles hermed. Sagsøgeren var derfor ikke berettiget til fradrag for moms og afgifter efter restaurationsvirksomhedens ophør i juli 1993, og sagsøgeren er følgelig endvidere forpligtet til at tilbagebetale det beløb, der uretmæssigt er udbetalt. INZO-dommen har alene fastslået, at der i tilfælde, hvor afgiftsmyndighederne oprindelig har anset en virksomhed for momspligtig og senere, på grund af efterfølgende omstændigheder, ophæver momsregistreringen, skal foreligge svig eller misbrug for at udbetalte beløb kan kræves tilbagebetalt. Sådanne omstændigheder er der imidlertid ikke tale om i den foreliggende sag:

Rettens begrundelse og resultat

Fradragsretten for indgående afgift efter momslovens § 37 forudsætter, at de udgifter, som afgiften vedrører, har tilknytning til en selvstændig økonomisk virksomhed efter momslovens § 3. Tilsvarende gælder for de øvrige afgifter, sagen angår. Sagsøgeren har i en periode fra efteråret 1989 til sommeren 1993 drevet selvstændig virksomhed med restaurationsdrift, og afgifterne vedrørende denne virksomheds driftsudgifter har ubestridt kunnet fradrages som indgående afgift efter momsloven og de øvrige afgiftslove. Også udgifter til husleje m.v. i en sædvanlig etablerings- og afviklingsperiode må anses som således knyttet til virksomhedens drift, at den afgift, som hviler på sådanne udgifter, kan kræves fradraget. Derimod kan huslejeudgifter efter virksomhedens ophør, som ikke er begrundet i en sædvanlig afvikling af virksomheden, men - som i den foreliggende sag - alene beror på en uopsigelighedsbestemmelse, ikke anses for driftsudgifter knyttet til en selvstændig virksomhed efter momslovens § 3. Sagsøgeren har derfor ikke ret til fradrag for den indgående moms af huslejen efter juli kvartal 1993, ligesom der heller ikke er fradragsret for de øvrige i sagen omhandlede afgifter.

Tilbagebetaling af den udbetalte afgift kan alene kræves, såfremt det må burde have stået klart for sagsøgeren, at interessentskabet efter ophør af restaurationsvirksomheden ikke længere var omfattet af registreringspligten. Derimod er krav om tilbagebetaling i et tilfælde som det foreliggende ikke betinget af, at der - som i "INZO-dommen" - fra den registreredes side foreligger svig eller misbrug. Landsretten finder, at sagsøgeren efter sagens oplysninger, herunder det lange tidsforløb efter ophøret af driften, ikke kan anses for at have været i god tro om registreringspligten.

Som følge af det anførte er sagsøgeren forpligtet til at tilbagebetale de udbetalte afgiftsbeløb for perioden fra 1. oktober 1993 til 31. marts 1998 og har ikke krav på udbetaling af afgifter for perioden efter den 31. marts 1998. Sagsøgte frifindes derfor.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage betaler sagsøgeren, H1, sagens omkostninger til sagsøgte med 25.000 kr.