Medmindre andet særskilt er bestemt, er det ejeren af det afskrivningsberettigede aktiv, der kan foretage afskrivning. Som udgangspunkt svarer afskrivningslovens ejerbegreb til det civilretlige ejerbegreb. Hvis der imidlertid efter en konkret realitetsbedømmelse af aftalerne er grundlag for at fastslå, at der alene foreligger et formelt ejerskab til det afskrivningsberettigede aktiv, anerkendes den formelle ejer ikke som ejer af aktivet i skattemæssig henseende, og afskrivningsret nægtes.

RetspraksisFra retspraksis kan nævnes følgende ledende afgørelser, som tager stilling til ejendomsretten i forbindelse med sale- and lease back-arrangementer og andre arrangementer vedrørende driftsmidler:

TfS 2000, 374 HRD, hvor Højesteret fastslog, at skatteyderen ikke kunne anses for ejer i skattemæssig henseende af nogle driftsmidler i et lånefinansieret sale- and lease back-arrangement med et leasingselskab og et leasingselskabs moderbank efter en konkret realitetsbedømmelse af aftalekomplekset. Vedrørende den ene del af leasingaktiverne fandt Højesteret det godtgjort, at det var parternes fælles hensigt, at driftsmidlerne erhvervet ultimo december 1990 skulle tilbageføres til leasingselskabet kort tid efter årsskiftet til samme pris. Allerede af denne grund kunne skatteyderen ikke anses for ejer heraf i skattemæssig henseende. Med hensyn til den anden del af arrangementet lagde Højesteret vægt på, at skatteyderen ingen reel retlig eller faktisk ejerrådighed eller ejerrisiko havde vedrørende aktiverne i leasingforholdets løbetid, at forsikringssummer vedrørende driftsmidlerne tilkom leasingselskabet, samt at gevinstmuligheden/tabsrisikoen vedrørende driftsmidlerne ved ophøret tilkom leasingselskabet og ikke skatteyderen. På denne baggrund fastslog Højesteret, at realiteten i arrangementet var, at afskrivningsretten midlertidigt blev overladt til skatteyderen.

Samme realitetsbedømmelse følger af TfS 2000, 1011 HRD vedrørende et 10-mandsprojekt om sale- and lease back af et fly. Her inddrog Højesteret ud over de netop fremhævede momenter yderligere konkret, at skatteyderne ikke havde mulighed for at opnå drifts- eller likviditetsoverskud i leasingforholdets løbetid samt at risikoen for drifts- eller likviditetsunderskud var hypotetisk. Højesteret fastslog, at realiteten i arrangementet var, at skatteyderne købte sig til et midlertidigt, formelt ejerskab for at få mulighed for at opnå afskrivningsret. Under disse omstændigheder fandtes skatteyderen ikke i skattemæssig henseende at have været medejer af flyet med deraf følgende afskrivningsret. Med hensyn til leasingindtægter (indtægtssiden) i arrangementer hvor skatteyderen ikke kan anses som ejer af driftsmidlerne i skattemæssig henseende, se SKM2001.435.DEP.

I SKM2003.236.DEP, har Skatteministeriet taget bekræftende til genmæle i sagen SKM2002.389.LSR. Sagen vedrørte deltagelse i et projekt om investering i en udlejet erhvervsejendom i England. Landskatteretten kom frem til, at der ikke var adgang til skattemæssige afskrivninger mv. I meddelelsen begrunder Skatteministeriet sin indstilling til Østre Landsret med, at ejendomsprojektets forløb og afvikling ikke var fuldstændig fastlagt på forhånd, og at det ikke var uden risiko og gevinstmulighed under den løbende drift og ved ophør for de deltagende skatteydere. Hertil kommer, at skatteyderen havde mulighed for retligt at råde over ejendommen.

Se også SKM2003.30.LSR (indbragt for domstolen). Landsskatteretten lagde vægt på, at finansieringen bl.a. var sket gennem non-recourse lån, at deltagelsen ikke kunne anses for en erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed, idet der ikke var forbundet nogen erhvervsrisiko ved projektet, og at "ejerforholdene", der byggede på leasing, ikke kunne sidestilles med ejerforhold som forudsat i afskrivningsloven.

I SKM2002.286.LSR ansås et skattearrangement etableret gennem kommanditselskaber for at være uden reelt indhold og påvirkede derfor ikke indkomstopgørelsen.

Se endvidere fra tiden før de nævnte højesteretsdomme UfR 1982, 738 ØLD, hvor landsretten på baggrund af de indgåede aftaler i arrangementet fandt, at der alene var etableret et formelt medejerskab for skatteyderen til de omhandlede fly uden økonomisk risiko eller indsats for skatteyderen.

Det er de i højesteretsdommene fremhævede momenter, som indgår i den konkrete realitetsbedømmelse af, om et formelt ejerskab også kan anerkendes i skattemæssig henseende. Det antages , at kreditaftalelovens § 6, stk. 2, efter omstændighederne i sig selv kan finde anvendelse på leasingaftaler, med den virkning at afskrivningsretten ikke tilkommer den formelle ejer/udlejer, hvis leasingaftalen indeholder både en køberet og købepligt for leasingtager til restgælden/restværdien ved ophør. Se hertil TfS 1995, 198 LR.

I SKM2003.231.LSR blev et leasingsarrangement ikke anset for at være et kreditkøb efter kreditaftalelovens § 6, stk. 2. Landsskatteretten lagde vægt på leasingskontraktens bestemmelser om leasingstagers anvisningsret og leasingstagers udskiftningsret ikke indebar såvel en køberet som en købepligt for leasingtageren ved leasingsperiodens udløb. Landsskatteretten antog derfor, at det ikke havde været meningen ved kontraktens indgåelse, at selskabet skulle blive ejer af driftsmidlerne.

For visse aktiver tilkommer afskrivningsretten ejeren af en begrænset rettighed over aktivet. For så vidt angår adgangen til afskrivning på edb-software, er det med AL § 2, stk. 2, tydeliggjort, at indehaveren af en tidsubegrænset brugsret til edb-software kan afskrive. Endvidere indeholder AL § 39 regler for afskrivning af ombygning, forbedring og indretning af lejede lokaler. Det er efter denne bestemmelse lejeren, der har afskrivningsretten.

Tilsvarende kan en forpagter, som afholder udgifter til opførelse af dræningsanlæg eller jordfaste dele af et markvandingsanlæg afskrive på udgiften, jf. AL § 27, stk. 2. En forpagter kan ligeledes afskrive på afholdte udgifter til ombygning og forbedring i eksisterende landbrugsbygninger af værelser til udlejning til turister, jf. AL § 42.