| Grund- og videreuddannelseDer kan som udgangspunkt ikke tages fradrag for udgifter til uddannelse, herunder udgifter til studierejser og kurser, som afholdes som led i en kompetencegivende uddannelse. Det skyldes at udgifter til uddannelse anses for en etableringsudgift. Udgiften afholdes til etableringen af et indkomstgrundlag og ikke til erhvervelse af indkomsten.
EfteruddannelseHvis der derimod er tale om, udgifter afholdt som led i en
efteruddannelse, vil udgiften være fradragsberettiget. Det er en betingelse,
at kurset mv. har den fornødne forbindelse til den løngivende stilling.
Grænsen mellem videreuddannelse og efteruddannelse er ikke skarp. Men det er
karakteristisk for en efteruddannelse, at den har til formål at vedligeholde
og ajourføre den viden eller de kvalifikationer, som kræves for at kunne
bestride det aktuelle arbejdsområde. I modsætning hertil kan en videreuddannelse
karakteriseret ved, at den medfører en opkvalificering til en anden og eventuel
højere kvalificeret funktion.
Der er fradrag for udgifter til studierejser og kongresser, hvis rejsen har den
fornødne tilknytning til den løngivende stilling. Det er ikke nok, at
rejsen har været af faglig relevans, den skal også have en tilknytning
til stillingen. Udgifter til rejser af mere generel og bredt orienterende art vil
ikke være fradragsberettigede.
Ved vurderingen af, om rejsen har den fornødne tilknytning til den løngivende
stilling, er der i praksis lagt vægt på, om arbejdsgiveren mv. f.eks.
har anbefalet eller godkendt kurset/rejsen, om der er givet tilskud, samt om der
er bevilget tjenestefrihed med løn.
►Turistmæssigt islætI en præjudiciel dom af 28. oktober 1999 har EF-domstolen fastslået, at EF-traktatens artikel 59 (nu art. 49) er til hinder for en formodningsregel om, at der som udgangspunkt ikke kan indrømmes fradrag ved deltagelse i kurser, der afholdes på et almindeligt turiststed i en anden medlemsstat, når kursusstedet ikke som sådan er fagligt velbegrundet, hvis der ikke gælder en tilsvarende formodningsregel ved deltagelse i indenlandske kurser, jf. TfS 1999, 850.
Vurderingen af, om der med et konkret kursus eller en studierejse er forbundet et
sådant turistmæssigt islæt, at der skal nægtes fradrag for udgiften,
beror således på en konkret vurdering. Denne vurdering tager udgangspunkt
i fordelingen af opholdets samlede tidsforbrug til henholdsvis faglige og ikke-faglige
aktiviteter uden hensyntagen til kursets/studierejsens geografiske placering. Se
nærmere i Told- og Skattestyrelsens redegørelse i TfS 2000, 813. Der er
i TSS-cirkulære 2001-03 fastsat retningslinier for genoptagelse af skatteansættelser,
hvor der er sket beskatning af - eller nægtet fradrag - for kursusudgiften
alene med den begrundelse, at kurset blev afholdt på et almindeligt turiststed
i udlandet.
◄LL § 31Ved lov nr. 955 af 20. december 1999 blev der vedtaget en ændring af ligningsloven. Arbejdsgivere mv. har efter LL § 31 mulighed for at betale uddannelsesydelser til den ansatte uden at den ansatte bliver beskattet heraf. Skattefriheden omfatter alle typer af uddannelse, således både grund- og videreuddannelse og efteruddannelse. Det er dog en betingelse, at uddannelsen eller kurset ikke udelukkende har privat karakter for modtageren. Af LL § 31, stk. 6, fremgår det, at udgifter omfattet af LL § 31, stk. 3, der ikke dækkes af en arbejdsgiver mv., kan fradrages efter skattelovgivningens almindelige regler. LL § 31, stk. 6, medfører således ikke en udvidet adgang til at tage fradrag, der er således fortsat kun adgang til fradrag, hvis der er tale om en efteruddannelsesudgift.
Dobbelt husførelseHvis
deltagelse i et kursus efter reglerne herom anses for en fradragsberettiget driftsudgift,
kan der også indrømmes fradrag for dobbelt husførelse under kursusopholdet,
lsr. 1981.23 dog forudsat, at den fratrukne kursusudgift ikke omfatter betaling
for opholdsudgifter under kurset.
Om selvstændigt erhvervsdrivende, se afsnit E.B.3.2,
E.B.3.3 og E.B.3.4.
Om beskatning af rejser betalt af arbejdsgiveren og om studierejselegater, se afsnit
A.B.1.9.19 og afsnit A.B.6.5.
Praksis Studierejser
- ►TfS 2000, 706 (LSR) En skovfoged og direktør i en skovbrugsvirksomhed fik godkendt fradrag for udgifter til en studierejse til Canada. Der blev bl.a. lagt vægt på rejsens faglige indhold sammenholdt med klgerens arbejde som forstmand og leder af et større skovbrugsområde. ◄
- ►TfS 2000, 508 (LSR) En overlæges deltagelse i en kongres i Sydney ansås ikke for at række ud over en ajourføring af hendes faglige kvalifikationer, og der godkendtes fradrag for afholdte rejse- og opholdsudgifter og deltagergebyr på i alt 18.191 kr. Overlægen havde haft tjenestefrihed med løn og hospitalet havde derudover ydet et tilskud på 5.381 kr. til deltagelse i kongressen. Landsskatteretten fandt, at deltagelsen i kongressen havde haft den for fradragsret efter SL § 6, litra a, jf. LL § 9, stk. 1, nødvendige konkrete og direkte tilknytning til hendes indkomsterhvervelse. Landsskatteretten fandt endvidere, at det turistmæssige islæt havde været så begrænset, at det ikke gav grundlag for at nægte fradragsret for de selvangvine rejseudgifter.◄
- TfS 1998, 488 (ØLD): En sognepræst deltog i et kursus i Israel med
temaet Kirken og Israel. Kurset var arrangeret af Præstehøjskolen, og
skatteyderen var bevilget tjenestefrihed med løn under kurset. Udgifterne til
hotel m.m. var betalt af Præstehøjskolen. Skatteyderen havde selv betalt
rejseudgifter m.m. på i alt 4.302 kr. Landsretten fandt, at rejseudgifterne
var afholdt for at ajourføre skatteyderens faglige viden og uddannelse, samt
at kursets afholdelse i Israel var fagligt begrundet. Skatteyderens udgift på
4.302 kr. var derfor fradragsberettiget efter SL § 6, litra a.
- TfS 1997, 557 (ØLD): En fodboldtræner havde efter sin kontrakt med
boldklubben ret til et træningsophold i en europæisk klub. Fodboldtræneren
blev opsagt den 16. september 1991 med fritstillelse medio oktober 1991. Fra den
21. september 1991 til den 30. september 1991 tog han på træningsophold
i en boldklub i Schweiz. Han var ikke blevet beordret dertil af arbejdsgiveren,
ligesom denne heller ikke havde ydet økonomisk støtte. De afholdte udgifter
ansås ikke for fradragsberettigede, da udgifterne ikke havde den fornødne
tilknytning til den løbende indkomst, jf. SL § 6, litra a.
- TfS 1995, 747. En gymnasielærer med fransk og spansk som fag deltog i et
tværfagligt kursus med efterfølgende studierejse til Senegal med henblik
på erhvervelse af indsigt i den senegalesiske identitet, herunder kultur, religion,
politik og industri. Skatteyderens udgifter til kursus- og rejseforløb udgjorde
8.500 kr., som blev fratrukket i den skattepligtige indkomst. I modsætning
til Landsskatteretten godkendte landsretten fradraget, idet man fandt, at udgifterne
udelukkende var afholdt for at kunne opfylde de krav, som blev stillet til skatteyderens
undervisning og dermed for at sikre og vedligeholde skatteyderens indtægt.
Landsretten lagde herved vægt på bl.a., at efteruddannelsen var godkendt
og understøttet af det offentlige, at der af amtskommunen var bevilget tjenestefrihed
med løn og fri vikar, og at deltagelsen i efteruddannelsen - uanset emnernes
generelle karakter - ikke havde noget turistmæssigt eller rekreativt islæt,
fordi skatteyderen skulle undervise i landets kultur i bred betydning,
- TfS 1994, 878 (HD) tidl. TfS 1991. 444 (Ø). En kontraktansat lektor ved
Geologisk Centralinstitut under Københavns Universitet havde gennemført
forskningsrejser i en række lande. Hans arbejdsområder i de pågældende
år var læren om bjergarter med særlig henblik på hårde
bjergarter, der kun i meget begrænset omfang findes i Danmark. Han havde modtaget
tilskud til dækning af de med rejserne forbundne udgifter fra arbejdsgiveren
og selv afholdt rejseudgifter i øvrigt. Landsretten fandt det ikke godtgjort,
at udgifterne havde været nødvendige for at bestride lektorstillingen.
Højesteret fandt derimod, at udgifterne var fradragsberettigede efter SL §
6, litra a. Det var ubestridt, at skatteyderens rejser var fagligt relevante og
ikke havde noget turistmæssigt islæt, ligesom skatteyderens arbejdsområde
forudsatte udlandsrejser. Derudover var der som følge af skatteyderens ansættelsesforhold
mv. ikke grundlag for at antage, at rejseudgifterne var afholdt med et egentligt
videreuddannelsesformål. Forskning var endvidere en del af skatteyderens arbejdsforpligtigelse,
og han havde modtaget tilskud fra det offentlige til rejserne. På baggrund
heraf fandt Højesteret derfor, at rejseudgifterne var afholdt for at ajourføre
hans faglige viden, og at der var en direkte forbindelse mellem sådan ajourføring
og hans arbejde. Skatteministeriet har efterfølgende indgået forlig i
to lignende sager (lektor og adjunkt - begge universitetsansatte). Se hertil departementets
kommentar i TfS 1996, 107.
- Vestre Landsrets dom af 8. oktober 1984, om rejse til Grækenland, gengivet
i Skd. 72.127. Fradrag blev indrømmet, pga. tilskud til rejsen og ingen turistmæssige
islæt.
- Vestre Landsrets dom af 5. maj 1987, om rejse til Ægypten (TfS 1987, 290).
Fradrag nægtet, fordi der ikke var en sådan nødvendig forbindelse
til skatteyderens undervisning, at fradrag kunne indrømmes. Stadfæstet
af Højesteret, Skat 1989.4.311 (TfS 1989, 196).
- En adjunkt, der underviste i geografi i gymnasiet, og som deltog i en rejse
til Færøerne arrangeret af Geografiforbundet, fik ikke fradrag for udgifterne
hertil, da landsretten tillagde det afgørende betydning, at rejsen ikke havde
været godkendt eller understøttet som studierejse af Direktoratet for
Gymnasieskolen og HF eller nogen anden myndighed med besluttende eller godkendende
beføjelser inden for disse skoler. Rejsen havde herefter karakter af en privat
rejse i ferietiden, tilrettelagt med henblik på at tilgodese deltagernes i
hovedtræk fælles fagmæssige interesser, jf. TfS 1989, 121 (dissens).
- En etnografs (kandidatstipendiat) rejse til Sardinien for at fremskaffe undervisningsmateriale
var ikke fradragsberettiget, lsr. 1972.61. Fradrag er ligeledes nægtet ved
lsr. 1974.52 (studie- og messerejse til USA) og 1974.148 (kgl. kapelmusikus).
- En lærer på et gymnasium opnåede heller ikke fradrag for udgifterne
til to rejser, han havde foretaget som forberedelse til ekskursioner med eleverne,
lsr. 1985.58.
- Læge, der med henblik på fortsat ansættelse (forlængelse
af vikariat) på Rigshospitalets hjertekirurgiske afdeling efter opfordring
af arbejdsgiveren, men for egen regning og i opsparet fritid deltog som observatør
ved nogle operationer i USA, blev nægtet fradrag, lsr.1977.167.
- En børnehavelærerinde på statens kostskole for blinde og svagtseende
fik ikke godkendt fradrag for en rejse til England for at studere pædagogiske
metoder til optræning og udvikling af åndssvage blinde børn. Rejsen
blev betragtet som en studierejse af generel karakter, lsr. 1975.164.
- Efter at en lokal turistforening ikke længere havde set sig i stand til
at betale en turistchefs rejser til Japan til de af Danmarks Turistråd arrangerede
»workshops« (en afløsning for de tidligere traditionelle udstillinger),
men kun ydede et tilskud, havde skatteyderen selv betalt og fratrukket differencen.
Udgiften kunne ikke anses som en driftsudgift i forbindelse med indtægtserhvervelsen,
lsr.1977.69.
- Efter at have gennemgået en 3-årig landbrugsuddannelse tog en skatteyder
på et 6 måneders praktik- og arbejdsophold i Canada, arrangeret af International
Agricultural Exchange Association. Under opholdet oppebar skatteyderen en lønindtægt
på 14.036 kr. fra den canadiske arbejdsgiver. Opholdet i Canada blev anset
for foretaget i studiemæssigt øjemed og fradrag for rejseudgifter blev
nægtet, lsr.1982.180.
- En adjunkt havde deltaget i en studierejse til Italien, arrangeret af en lærerkreds.
Deltagerne i rejsen havde været lærere i fagene historie, latin og italiensk,
oldtidskundskab, fysik, religion og formning. Rejsens pris var 3.095 kr. Han havde
oppebåret et tilskud fra amtet på 1.750 kr. og mente, at de udækkede
udgifter var fradragsberettigede. Landsskatteretten lagde til grund, at der havde
været tale om en tværfaglig studierejse, der således ikke fuldt ud
havde haft en specifik tilknytning til den enkelte rejsedeltagers faglige område.
Den havde for en del haft karakter af en studierejse af mere generel karakter, for
hvilken rejseandel udgiften ikke kunne anses som fradragsberettiget. Retten fandt,
at den del af rejseudgiften, der lå udover det opnåede offentlige tilskud,
passende kunne henføres til den sidstnævnte ikke-fradragsberettigede rejseandel,
jf. Skat 1986.10.605.(TfS 1986, 543).
- En universitetslektor i teoretisk fysik og kemi havde under henvisning til LL
§ 8 B fradraget udgifterne til tre forskningsrejser, som universitetet på
grund af budgetnedskæring ikke havde bevilget penge til. I henhold til sin
ansættelseskontrakt var skatteyderen forpligtet til at udføre forsøg
og forskningsvirksomhed. Efter bl.a. bemærkningerne i lovforslaget til LL §
8 B om bestemmelsens anvendelsesområde, fandt Landsskatteretten ikke, at §
8 B gav hjemmel til fradrag for udgifter til forskning, der skulle sikre en varig
lønnet stilling, ligesom retten ikke fandt, at udgifterne kunne anses for fradragsberettigede
i henhold til SL § 6, litra a, lsr. 1983.98.
Praksis Kurser
- TfS 1998, 716: Landsskatteretten fandt, at en afdelingssygeplejerskes udgifter
til deltagelse i et kursus i gestaltterapi og supervision ikke kunne anses for at
gå ud over ajourføring og vedligeholdelse af hendes tidligere erhvervede
viden og uddannelse. Retten fandt, at kurset havde en sådan konkret og direkte
forbindelse til hendes indkomsterhvervelse som afdelingssygeplejerske, at udgifterne
hertil var fradragsberettigede efter SL § 6, litra a. Landsskatteretten havde
henset til, at skatteyderen havde haft tjenestefri med løn i forbindelse med
deltagelsen i det omhandlede kursusforløb, og det oplyste om, at arbejdspladsens
kursusmidler var begrænsede. Derudover havde Landsskatteretten lagt vægt
på, at de af skatteyderen afholdte udgifter til supervision var afholdt som
en nødvendig og integreret del af det omhandlede kursusforløb.
- I TfS 1997, 783 (ØL-forlig) fik en socialpædagog for indkomståret
1991 fradrag for udgifter til et 1-årigt efteruddannelseskursus i kropsdynamisk
terapeuttræning, selv om skatteyderen ikke havde gjort brug af en ordning med
delvis tjenestefrihed med løn, som den kommunale arbejdsgiver havde stillet
skatteyderen i udsigt. Departementet har udsendt en kommentar til forliget, jf.
TfS 1997, 793.
- UfR 1976.401 VLD, drejede sig om en skatteyder, der var uddannet flyvemekaniker
og som deltog i et 18 uger langt flyvemekanikerkursus i Tyskland, hvilket var en
betingelse for hans senere autorisation som mekaniker (og varige ansættelse
i flyselskabet). Retten fandt, at hans deltagelse i kurset ikke alene havde haft
til formål at genopfriske og ajourføre hans tidligere uddannelse, men
tillige at skabe grundlag for, at han senere kunne opnå autorisation som mekaniker,
hvorfor udgifterne til deltagelse i kurset ikke kunne fradrages som en driftsomkostning.
- Modsat VLD af 29. april 1982 (skd. 64.92): En adjunkt var ansat ved et seminarium,
hvor han underviste i fagene idræt, pædagogik og undervisningslære.
I forbindelse med dette arbejde havde han deltaget i kurser i henholdsvis Vejle,
Skjern og København, ligesom han med et af sine hold havde været på
ekskursion til Østrig, hvor der var afholdt kursus i vinteridræt - skisport.
Han anførte, at faget idræt var i fortsat udvikling, og at formålet
med de afholdte kurser havde været indføring af et nyere syn på idrætten,
dens motivation, idrætten set ud fra pædagogiske synsvinkler samt nyere
metoder for udførelse af idræt samt legemsøvelser. Efter bevisførelsen
lagde landsretten til grund, at den pågældendes deltagelse i kurserne
alene eller i hvert fald i langt overvejende grad havde haft til formål at
vedligeholde og ajourføre hans faglige viden, og udgifterne til deltagelse
i kurserne måtte derfor anses for fradragsberettigede efter SL § 6, litra
a.
- En adjunkts udgifter til deltagelse i et kursus i Grækenland blev anset
for fradragsberettiget under hensyn til rejsemålets sammenhæng med kursets
faglige formål, jf. VLD af 8. okt. 1984 (skd. 72.127)
- En cand.oecon., der var ansat som økonomichef, kunne ikke fradrage udgiften
til et MBA-kursus i Lausanne (Master of Business Administration), idet LSR fandt,
at deltagelse i et etårigt kursus måtte anses for at have karakter af
videreuddannelse, der bl.a. kunne virke fremmende på klagerens senere muligheder
inden for erhvervslivet, lsr. 1984.122.
- Læger og tandlæger, der deltager i de af henholdsvis Den almindelige
Danske Lægeforening og Dansk Tandlægeforening afholdte årlige fortsættelseskurser,
kan fratrække de med deltagelsen forbundne udgifter. Det samme gælder
tandlægers udgifter for deltagelse i kursus om universel analgesi.
- En øjenlæges udgift til det årlige møde i Det danske Øjenlægeselskab
blev anset for fradragsberettiget.
- I lsr. 1970.158 nægtes en skolelæge fradrag for udgifter ved videreuddannelseskursus
for skolelæger i skolehygiejne.
- En reservelæge på en medicinsk hospitalsafdeling havde frivilligt
deltaget i et kursus i samtaleterapi. Formålet var at give indblik i, hvorvidt
man kunne helbrede patienter ved samtaleterapi frem for ordinering af medicin. Hans
deltagelse i kurset »måtte antages at gå ud over en ajourføring
af tidligere erhvervet viden« og fradrag blev derfor nægtet, lsr. 1982.80.
- En læge, der i 1981 havde påbegyndt en specialuddannelse inden for
psykiatri, fik ikke fradrag for udgiften afholdt i 1984 til faglitteratur samt til
kurser arrangeret af Dansk Psykiatrisk Selskab. De omhandlede udgifter blev anset
for afholdt som led i hans videreuddannelse, Skat 1987.6.438 (TfS 1987, 307).
- En færdiguddannet socialpædagog deltog i et 3-årigt træningsprogram
i familieterapi, bestående af 12 ugekurser og 18 weekendkurser. LSR nægtede
hende fradrag for udgifterne hertil efter SL § 6, litra a. Uanset at træningsprogrammet
til familieterapeut var fagligt relevant for klageren, måtte hendes deltagelse
i kurset anses for at være et led i et længerevarende uddannelsesforhold,
der gik ud over rammerne for ajourføring og vedligeholdelse af hendes tidligere
erhvervede uddannelse som socialpædagog. TfS 1994, 135.
- Fysioterapeuter kan få fradrag for dokumenterede eller sandsynliggjorte
udgifter som afholdes i forbindelse med deltagelse i de af Den almindelige Danske
Lægeforening og Danske Fysioterapeuter afholdte kurser i afspænding. I
TfS 1999, 387 blev en fysioterapeut, der var ansat som lønmodtager, og som
arbejdede med kropsbehandling af psykiatriske patienter på et hospital, ikke
anset for berettiget til at fradrage udgiften til supervision.
- Udgifter ved deltagelse i kurser på Lærerhøjskolen og Den Sociale
Højskole kan fradrages, hvis kurset overvejende har til formål at vedligeholde
og ajourføre den faglige viden, Skat 1990.3.211 (TfS 1990, 136). I andre tilfælde
kan udgifterne ikke fradrages, jf. lsr. 1955.162, 1961.140 og 1963.146.
- En lektor, der deltog i et kursus i Frankrig, og som havde modtaget tilskud
til deltagelsen, fik fradrag for egne udgifter ved kursusdeltagelsen, lsr. 1968.60,
men ellers vises der stor tilbageholdenhed med at indrømme fradrag for kursusdeltagelse
for lærere, lsr. 1956.114 og 1963.146.
- En lærer, som havde afsluttet sin seminarieuddannelse i 1971, kunne ikke
få fradragsret for kursusudgifter i 1972 for et »Refresher Course for
Teachers of English« i Oxford. Udgifterne antoges ikke at have været nødvendige
for at vedligeholde den i 1971 afsluttede seminarieuddannelse, men ansås for
afholdt med videreuddannelse for øje, lsr. 1975.163. Se også lsr. 1975.70.
- En psykolog, der kort tid efter sin embedseksamen (1-1½ år) deltog
i nogle terapikurser i udlandet, fik ikke fradrag for kursusudgiften, da kurserne
blev anset for videreuddannelse, Skat 1986.7.476 (TfS 1986, 382). Kursusdeltagelse
kort tid efter færdiguddannelsen, må i almindelighed betragtes som videreuddannelse.
- En overlærer, der i mange år havde været sløjdlærer,
deltog i et kursus, der svarede til den sløjduddannelse (herunder metalsløjd)
man i dag får på seminariet. Efter det oplyste, herunder navnlig, at der
var tale om et fag, han havde haft som liniefag under sin seminarieuddannelse, fandt
LSR, at der alene forelå en ajourføring af hans viden, og at han derfor
kunne fratrække kursusudgifterne, lsr. 1981.201.
- Cand. pharm. fik godkendt fradrag for udgift ved deltagelse i farmakologikursus,
lsr. 1973.136. Exam.pharm. fik godkendt fradrag for udgift ved deltagelse i kurser
i biofarmaci og veterinære lægemidler, da disse kurser udelukkende efteruddannelseskurser
og ikke var videreuddannelseskurser, lsr. 1974.50.
- Premierløjtnant ved flyvevåbnet blev nægtet fradrag for udgift
til deltagelse i kursus til erhvervelse af C/D-certifikat (trafikflyvercertifikat
af II og I klasse) - anset som videreuddannelse, lsr. 1973.50. Se senest Landsskatterettens
kendelse i TfS 1996, 555, hvor en pilots udgifter til konvertering af amerikansk
flycertifikat til dansk certifikat ansås for ikke-fradragsberettigede etableringsudgifter.
- En sognepræst fik ikke fradrag for udgifter ved at deltage i et kursus,
arrangeret af Almindeligt Dansk Præstekonvent. Der var ikke den fornødne
forbindelse mellem afholdelsen af kursusudgiften og klagerens indtægtserhvervelse,
lsr. 1979.95.
- Deltagelse i et kursus til uddannelse af beskæftigelsesvejledere blev anset
for videreuddannelse, da der var tale om omskoling af allerede ansat personale uden
relevant uddannelsesbaggrund, lsr. 1981.202.
- En smedesvends befordringsudgifter til et kursus i offshore-svejsning blev anset
fradragsberettigede, jf. Skat 1985.10.285 (TfS 1985, 713).
- En ufaglært ansat på en produktionsvirksomhed ansås for berettiget
til befordringsfradrag efter LL § 9 C for kørsel mellem sædvanlig
bopæl og kursussted. Den pågældende skatteyder deltog i et 25-dages-kursus
i betjening af værktøjsmaskiner på et AMU-center. Skatteyderen deltog
på arbejdsgiverens foranledning og deltog kun i det enkelte modul med fuld
løn under kurset, jf. TfS 1996, 566 og 576.
|